Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Расходы организации
.pdf
Кредит 02 «Амортизация основных
средств»
10. Отражен отложенный налоговый актив
3 671 руб.
Дебет 09 «Отложенный налоговый
актив»
Кредит 68 «Расчеты по налогам и
сборам» субсчет» Налог на прибыль»
11. Начислена амортизация по оборудованию
Дебет 20 «Основное производство»
Кредит 02 «Амортизация основных
средств»
12. Уменьшено отложенное налоговое обязательство
Дебет 77 «Отложенные налоговые
обязательства»
Кредит 68 «Расчеты по налогам и
сборам» субсчет» Налог на прибыль»
13. В январе 2012 года начислена амортизация по складу
55 руб.
5 625 руб.
86 руб.
Дебет 20 «Основное производство»
Кредит 02 «Амортизация основных
средств»
14. Отражен отложенный налоговый актив
Дебет 09 «Отложенный налоговый
актив»
Кредит 68 «Расчеты по налогам и
сборам» субсчет» Налог на прибыль»
15. Начислена амортизация по оборудованию
Дебет 20 «Основное производство»
Кредит 02 «Амортизация основных
средств»
16. Погашено отложенное налоговое обязательство
Дебет 77 «Отложенные налоговые
3 671 руб.
55 руб.
5 625 руб.
131
обязательства»
Кредит 68 «Расчеты по налогам и
сборам» субсчет» Налог на прибыль»
298 руб.
17. Отражен отложенный налоговый актив
Дебет 09 «Отложенный налоговый
актив»
Кредит 68 «Расчеты по налогам и
сборам» субсчет «Налог на прибыль»
Порядок начисления амортизации изменяется со следующего месяца, после того, как
остаточная стоимость объекта основных средств достигла 20% от первоначальной
стоимости. Списание происходит следующим образом:
1. Эта остаточная стоимость фиксируется как базовая стоимость.
2. Базовая стоимость списывается ежемесячно в доле, определяемой по формуле:
W=1/n ост. *100%, где
W — доля, в соответствии с которой должна
— количество месяцев, оставшихся до окончания срока полезного использования.
Если модернизация (достройка, реконструкция) происходит после того, как
списываться базовая стоимость; n - ост.
212 руб.
остаточная стоимость актива достигла 20% от первоначальной, то, по мнению Минфина
России (письмо Минфина России от 13 февраля 2006 г. №03-03-04/1/108), величину W
пересчитывать не надо. В таком случае базовая стоимость была зафиксирована ранее
потому затраты на капвложения изменяют только остаточную стоимость.
Но существует и другая точка зрения. Дело в том, что методика списания затрат на
модернизацию НК РФ не предусмотрена, зато прописан способ списания базовой стоимости
— ее следует погасить до конца срока полезного использования основного средства. Но
чтобы объект был полностью самортизирован до конца срока полезного использования,
необходимо пересчитать и долю, в которой списывается базовая стоимость:
W=1/n м *100%, где
n м — количество месяцев, оставшихся до конца срока полезного использования
после модернизации.
В таком случае стоимость объекта будет погашена в том месяце, когда истечет срок
полезного использования.
Сравним первый и второй способы.
и
Например, у ЗАО «Климат» имеется печи для выплавки стекла стоимостью 3 000 000
руб. Учетной политикой предусмотрено начисление амортизации нелинейным методом. В
феврале 2011 года определена базовая стоимость в размере 594 250 руб., оставшийся срок
полезного использования составил 33 месяца.
132
Доля, в которой базовая стоимость будет ежемесячно списываться начиная с 1 марта
2011 года, составляет 3,03% (1/33 мес. *100%).
15 сентября 2011 года проведена модернизация печи для выплавки стекла. Затраты по
модернизации составили 300 000 руб. К моменту модернизации печь амортизировали исходя
из базовой стоимости 19 месяцев (с марта 2011 года по сентябрь 2012 года). Остаточная
стоимость печи составила 252 140,28 руб. (594 250 руб. - 594 250 руб. * 3,03% * 19 мес.).
После модернизации печь должна быть самортизирована за 14 месяцев (33 мес. - 19 мес.).
Организация не стала списывать единовременно 10% от затрат на модернизацию.
Бухгалтерией ЗАО «Климат» была увеличена стоимость печи на затраты по ее
модернизации. В результате новая остаточная стоимость объекта составила 552 140,28 руб.
(252 140,28 руб.+300 000 руб.).
По первому способу:
Начиная с октября 2012 года
руб. * 3,03%). Амортизацию по печи надо начислять еще 33 месяца (552 140,28 руб. / 16
729,85 руб.) Таким образом, срок полезного использования печи увеличится на 19 месяцев
(33 мес. - 14 мес.).
По второму способу:
Бухгалтерией ЗАО «Климат» после модернизации была пересчитана остаточная
стоимость и доля, в которой ее нужно ежемесячно амортизировать (W). Новая доля
составляет 7,14% (1/14 мес. * 100%). Сумма
равна 39 422,82 руб. (552 140,28 руб. * 7,14%). В данном случае срок списания после
модернизации будет составлять 14 месяцев.
В письме Минфина России от 10 сентября 2010 г. №03-03-06/1/584 разъяснено, что
Федеральным законом от 27 июля 2010 г. № 229-ФЗ был расширен перечень материальных
расходов. До внесения изменений абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ предусматривал возможность
включения в материальные расходы стоимости следующего имущества:
амортизация будет составлять 16 729,85 руб. (552 140,28
ежемесячных амортизационных отчислений
• выявленного в ходе инвентаризации;
• полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации
основных средств;
• полученного при ремонте основных средств.
Теперь в данный перечень также включено имущество, полученное при
модернизации, реконструкции, техническом перевооружении и частичной ликвидации
основных средств. Новая редакция указанной нормы распространяет свое действие на
правоотношения, возникшие с 1 января 2010 г. То есть в декларации по налогу на прибыль за
2010 г. можно учесть все соответствующие расходы, понесенные с 1 января 2010 г. На
133
практике организации могут столкнуться с вопросом о том, можно ли учесть в расходах
стоимость имущества, которое было получено при модернизации или реконструкции
основных средств до 2010 г. Такой вопрос связан с тем, что до 2010 г. абз. 2 п. 2 ст. 254 НК
РФ этого делать не позволял. В вышеназванном письме Минфин России разъяснил
некоторые особенности применения новых правил ст. 254 НК РФ. С 1 января 2010 г.
действует новая редакция подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, согласно которой доход от продажи
прочего имущества можно уменьшить на расходы, указанные в абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ.
Данное правило применимо к рассматриваемой ситуации. Поэтому Минфин России считает,
что стоимость имущества учитывается в расходах, даже если оно было приобретено до 2010
г. при модернизации или реконструкции основных средств.
Письмом от 4 октября 2010 г. № 03-03-06/1/624 Минфин России разъяснил, что
расходы на модернизацию активов стоимостью менее 40 000 руб. можно учитывать в целях
налогообложения прибыли.
Переоценка основных средств
Пунктом 15 ПБУ 6/01 коммерческим организациям предоставлено право производить
переоценку своих основных средств. Цель переоценки — определение текущей
(восстановительной) стоимости объекта. Методическими указаниями по бухгалтерскому
учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г.
№ 91н, определен ограниченный перечень методов переоценки. При этом, для
документального подтверждения полной восстановительной стоимости могут быть
использованы (п. 43 Методических указаний по учету основных средств):
• данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме
от организаций-изготовителей;
• сведения об уровне цен на аналогичную продукцию, имеющихся у органов
государственной статистики, торговых инспекций и организаций;
• экспертные заключения оценщиков. Обращаю внимание главных бухгалтеров,
что при использовании услуг оценщиков в соответствии со ст. 17 Федерального закона от 8
августа 2001 г. № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» оценочная
деятельность подлежит лицензированию, а также на формулировку договора. Если в
предмете договора четко установлено определение восстановительной стоимости, то
результаты подлежат отражению в балансе организации. Если же предметом договора
является определение текущей рыночной стоимости объекта, то результаты такой работы не
могут быть отражены в балансе и бухгалтерской (финансовой) отчетности организации.
134
Переоценке подлежат группы однородных объектов (здания, транспортные средства,
силовое оборудование и т.д.). Не подлежат переоценке земельные участки и объекты
природопользования.
Если по состоянию на начало года разница между балансовой и текущей
(восстановительной) стоимостью объектов основных средств, входящих в однородную
группу, составляет менее 5%, то она признается несущественной. В этом случае проводить
переоценку объектов, входящих в эту группу, не нужно (п. 44 Методических указаний по
учету основных средств).
Если в результате переоценки стоимость основных средств увеличилась, то сумма
увеличения относится в кредит счета 83 «Добавочный капитал»:
Дебет 01 «Основные средства»
Кредит 83 «Добавочный капитал»
Дебет 83 «Добавочный капитал»
Кредит 02 «Амортизация основных
средств»
В ходе переоценки может увеличиться стоимость тех основных средств, которые
ранее были уценены. Тогда сумма дооценки в пределах предыдущей уценки относится к
прочим доходам. А превышение суммы дооценки над уценкой списывается на добавочный
капитал.
Если в результате переоценки стоимость основных средств уменьшилась, то сумма
уменьшения относится в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль
В бухгалтерском учете данная операция отражается следующими записями:
Дебет 84 «Нераспределенная
прибыль (непокрытый убыток)»
Кредит 01 «Основные средства»
Дебет 02 «Амортизация основных
(непокрытый убыток)».
средств»
Кредит 84 «Нераспределенная
прибыль (непокрытый убыток)»
В ходе переоценки стоимость тех объектов основных средств, которые ранее были
дооценены, может уменьшиться. Тогда сумма уценки в пределах предыдущей дооценки
уменьшает добавочный капитал. Превышение суммы уценки над суммой дооценки
относится в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
135
В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ никакие результаты переоценки в целях
налогообложения прибыли не учитываются. Причем сумма переоценки не принимается при
определении стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации,
учитываемой в целях исчисления налога на прибыль (возникают постоянные разницы).
При расчете налога на имущество результаты переоценки влияют на размер налоговой
базы (письмо Минфина России дот 30 ноября 2004 г. №03-06-01-04/150).
Амортизация основных средств
Амортизация — это постепенное перенесение стоимости основных средств на
себестоимость продукции (работ, услуг). Порядок начисления амортизации по основным
средствам в бухгалтерском учете регулируется ПБУ 6/01. Амортизацию начисляют
ежемесячно начиная с месяца, следующего за вводом основного средства в эксплуатацию.
Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем,
когда основное средство полностью самортизировано или списано с баланса организации.
ПБУ 6/01 определяет четыре метода начисления амортизации по основным средствам:
1) линейный метод — предполагает равномерное начисление амортизации в течение
всего срока полезного использования основного средства;
2) метод уменьшаемого остатка — годовая норма определяется так же, как и при
линейном способе. Однако амортизацию начисляют исходя не из первоначальной, а из
остаточной стоимости основного средства на начало каждого года. В целях налогообложения
применение данного метода предполагается, он называется нелинейным методом. Но даже
при совпадении всех составляющих расчета амортизации при применении данного метода
начисленные за месяц суммы амортизации не будут совпадать, поскольку в бухгалтерском
учете начисление амортизации в течение года производиться равномерно, а в налоговом
учете — от постоянно уменьшающейся остаточной стоимости. Кроме того, в целях
налогообложения в конце срока начисления амортизации предусмотрен переход на
линейный метод исчисления амортизации от базовой стоимости. Это единственный способ
амортизации, предусматривающий использование коэффициента ускорения в бухгалтерском
учете (письмо Минфина России от 24 января 2005 г. №07-05-06/21). Методическими
указаниями по учету основных средств предусмотрено всего два способа применения
ускоренной амортизации:
• коэффициент не выше 3 в соответствии с условиями договора финансовой аренды
применяется к движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и
относимому к активной части основных средств. В целях исчисления налога на
136
прибыль максимальный размер коэффициента — 3. При этом он не может
применяться в отношении объектов основных средств, относящихся к первой, второй
и третьей амортизационным группам (п. 2 ст. 259.3 НК РФ).
• коэффициент 2 может применяться субъектами малого предпринимательства по
объектам основных средств, введенных в эксплуатацию до 2005 года. В налоговом
учете субъекты малого предпринимательства должны учитывать суммы амортизации
объектов основных средств в общеустановленном порядке (письмо Управления МНС
России по г. Москве от 26 февраля 2003 г. № 26-12/11784) со ссылкой на письмо
Минфина России от 15.10.2002 г. № 04-02-06/1/130);
3) метод списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, при
котором годовая сумма амортизации рассчитывается как отношение количества лет,
оставшихся до конца срока службы основного средства к сумме чисел лет срока полезного
использования основного средства и умноженное на первоначальную стоимость основного
средства;
4) метод списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции
(работ) — амортизацию начисляют исходя из количества выпущенной продукции (объема
выполненных работ, оказанных услуг) при помощи того или иного основного средства. В
целях налогообложения возможность использования данного метода не предусмотрена,
вследствие этого возникает временная разница.
Срок полезного использования основных средств для целей бухгалтерского учета
приведен в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы,
утвержденном постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1.
Если же в Классификации срок полезного использования для того или иного
основного средства не указан, то он устанавливается организацией самостоятельно исходя
из:
• ожидаемого срока использования объекта;
• ожидаемого физического износа, который зависит от режима работы
(количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, а также системы
планово-предупредительных ремонтов;
• из нормативно-правовых и других ограничений срока службы объекта,
указанных в технических документах по нему.
Для целей налогообложения прибыли гл. 25 НК РФ установлен свой порядок
начисления амортизации, который закреплен в ст. 256-259.3 НК РФ. Кроме того, нужно
учитывать, что гл. 25 НК РФ установлен различный порядок начисления амортизации по
основным средствам, введенным в эксплуатацию до 1 января 2002 г. и после этой даты.
137
Сумма амортизации по основному средству, бывшему в эксплуатации, начисленная
прежним владельцем, в учете покупателя не отражается. Срок полезного использования
такого основного средства рассчитывается с учетом срока использования бывшим
владельцем.
По основным средствам, которые законсервированы на период больше трех месяцев,
амортизацию не начисляют. После расконсервации объекта амортизация начисляется в
прежнем порядке. Однако срок использования такого основного средства увеличивается на
период консервации.
Например, на балансе ОАО «Найк» числится основное средство стоимостью 45 000
руб. Оно куплено и введено в эксплуатацию в январе 2011 г. Срок полезного использования
основного средства — пять лет. Амортизация по нему начисляется линейным методом. По
основному средству нужно начислять амортизацию до февраля 2016 г. (60 месяцев).
Тогда ежемесячная сумма амортизации составит:
750 руб. (45 000 руб. / 60 месяцев)
В сентябре 2011 г. основное средство законсервировали на 6 месяцев.
После расконсервации амортизация на станок будет начисляться в той же сумме
амортизации, но уже до августа 2016 г.
В целях налогообложения сроки эксплуатации объектов основных средств, введенных
в эксплуатацию до 2002 года, определяются оставшимся сроком их эксплуатации,
исчисленным согласно Классификатору основных средств (ст. 322 НК РФ). Объекты с
фактическим сроком эксплуатации, превышающим срок, установленным Классификатором
основных средств для данной группы имущества, учитываются в отдельной
амортизационной группе со сроком эксплуатации не менее 84 месяцев.
Понижающие и повышающие коэффициенты не применяются в бухгалтерском учете
с 2002 года после отмены постановления Правительства РФ от 19 августа 1994 г. № 967
(письмо Минфина России от 21 октября 2003 г. №16-00-14/318). В целях налогообложения
возможность применения специальных коэффициентов к основной норме амортизации
закреплена ст. 259.3 НК РФ:
1) специальный коэффициент, но не выше 2 применяется в отношении:
• амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях
агрессивной среды и (или) повышенной сменности. Под агрессивной средой понимается
совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает
повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в
агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-
, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может
138
послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации. В данном случае
исключение составляют основные средства, которые относятся к первой, второй или третьей
амортизационным группам, амортизация по которым начисляется нелинейным методом. В
отношении этих основных средств указанный повышающий коэффициент амортизации не
применяется (абз. 4 подп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ);
• собственных амортизируемых основных средств сельскохозяйственных
организаций промышленного типа (птицефабрики, животноводческие комплексы,
зверосовхозы, тепличные комбинаты);
• собственных амортизируемых основных средств организаций, имеющих статус
резидента промышленно-производственной особой экономической зоны или туристско-
рекреационной особой экономической зоны;
• амортизируемых основных средств, относящихся к объектам, имеющим высокую
энергетическую эффективность, в соответствии с перечнем таких объектов, установленным
Правительством Российской Федерации, или к объектам, имеющим высокий класс
энергетической эффективности, если в отношении таких объектов в соответствии с
законодательством Российской Федерации предусмотрено определение классов их
энергетической эффективности;
2) специальный коэффициент, но не выше 3 применяется в отношении:
• амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой
аренды (договора лизинга), налогоплательщиков, у которых данные основные средства
должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора
лизинга). Указанный специальный коэффициент не применяется к основным средствам,
относящимся к первой, второй или третьей амортизационным группам. Такое ограничение
установлено абз. 2 подп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ;
• амортизируемых основных средств, используемых только для осуществления
научно-технической деятельности.
Налогоплательщики, применяющие нелинейный метод начисления амортизации и
передавшие (получившие) основные средства, которые являются предметом лизинга, в
соответствии с договорами, заключенными участниками лизинговой сделки до введения в
действие настоящей главы, выделяют такое имущество в отдельную подгруппу в составе
соответствующих амортизационных групп. Амортизация этого имущества начисляется по
объектам амортизируемого имущества в соответствии с методом и нормами
существовали на момент передачи (получения) имущества, а также с применением
специального коэффициента не выше 3.
139
, которые
Допускается начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных
настоящей главой по решению руководителя организации-налогоплательщика,
закрепленному в учетной политике для целей налогообложения в порядке, установленном
для выбора применяемого метода начисления амортизации.
При реализации амортизируемого имущества налогоплательщиками, использующими
пониженные нормы амортизации, остаточная стоимость реализуемых объектов
амортизируемого имущества определяется исходя из фактически применяемой нормы
амортизации.
И в бухгалтерском, и в налоговом учете существуют неамортизируемые объекты
основных средств. Состав неамортизируемого имущества представлен в таблице ниже:
Наименование объектов Бухгалтерский учет Налоговый учет
Объекты жилищного фонда
(жилые дома,
общежития, квартиры и
др.)
Не амортизируются.
Исключение составляют
объекты жилищного
фонда, которые
используются
организацией для
извлечения дохода
(учитываются на
счете 03 «Доходные
вложения в
материальные ценности»).
Амортизация по таким
объектам начисляется
в общеустановленном
порядке с отражением
Амортизируются в
общеустановленном порядке
Объекты внешнего
благоустройства и
другие аналогичные
объекты (лесного и
дорожного хозяйства,
специализированные
140
на счете 02
«Амортизация основных
средств».
Износ начисляется
забалансом
Не амортизируются в случае, если
их сооружение осуществлялось с
привлечением источников
бюджетного и иного аналогичного
целевого финансирования (подп. 4
п. 2 ст. 256 НК РФ)
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]