Транспорт организации. Бухгалтерский и налоговый учет. Практическое пособие
.pdfотчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Начисление амортизационных отчислений по транспортным средствам производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.
Период, в течение которого фирма будет через амортизационные отчисления списывать стоимость автомобиля, определяется сроком его полезного использования.
Срок полезного использования транспортных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
Определение срока полезного использования транспортного средства производится исходя из:
ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
В зависимости от технических характеристик автомобили (легковые и грузовые) и автобусы в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1, относятся к третьей, четвертой или пятой группе. Срок их полезного использования может варьироваться соответственно от трех до пяти лет, от пяти до семи лет или же от семи до десяти лет. Обычно легковые автомобили высшего и большого класса относятся к пятой амортизационной группе. Все же остальные легковые автомобили (кроме машин малого класса для инвалидов, которые относятся к четвертой группе) попадают в третью амортизационную группу. К третьей амортизационной группе относятся и микроавтобусы.
61
При приобретении предприятием подержанного транспортного средства срок полезного использования может уменьшиться, согласно п. 7 ст. 258 НК РФ, на число месяцев эксплуатации машины прежними владельцами, при условии документального подтверждения времени службы у бывших собственников. Период эксплуатации обычно определяют из паспорта транспортного средства. Если транспортное средство приобретается у предприятия, срок его эксплуатации можно определить из акта приема-передачи основного средства (форма № ОС-1) или из инвентарной карточки (форма № ОС-6). Заверенная копия инвентарной карточки может служить документальным подтверждением срока использования транспортного средства. Эти данные нужно будет занести в инвентарную карточку автомобиля.
Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ если после реконструкции (модернизации) объекта основных средств происходит увеличение срока его полезного использования, то налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования этого объекта после даты ввода его в эксплуатацию (в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено основное средство). Таким образом, увеличение срока полезного использования является правом налогоплательщика, а не его обязанностью.
Если в результате реконструкции (модернизации) объекта основных средств не увеличился срок его полезного использования, то налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования. Расчет суммы амортизации по объекту основных средств производится по норме амортизации, которая определяется из срока полезного использования объекта, устанавливаемого организацией при вводе его в эксплуатацию. Использование иных показателей при определении нормы амортизации налоговым законодательством не предусмотрено.
Таким образом, если в результате реконструкции или модернизации срок полезного использования транспортного средства остался прежним, то амортизация продолжает начисляться
62
исходя из первоначально установленного срока его использования. В качестве первоначальной стоимости будет учтена сумма первоначальной стоимости, определенной при постановке объекта основных средств на учет, и стоимости модернизации транспортного средства. При отражении операций, связанных с увеличением первоначальной стоимости основных средств и изменением срока их полезного использования в бухгалтерском учете, следует руководствоваться ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и Приказом Минфина РФ от 13 октября 2003 г. № 91н «Об утверждении Методических указаний по учету основных средств», а при отражении в налоговом учете — главой 25 НК РФ.
Ежемесячная сумма амортизации, начисляемая линейным методом, модернизируемого транспортного средства при увеличении стоимости равна частному от деления суммы, включающей в себя первоначальную стоимость объекта и стоимость реконструкции (модернизации), на срок полезного использования основного средства, установленного при вводе объекта в эксплуатацию.
Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления сумм на соответствующем счете. Бухгалтер предприятия при начислении амортизации может сделать следующие проводки на сумму начисленных амортизационных отчислений:
ДЕБЕТ 20 «Основное производство» КРЕДИТ 02 «Амортизация основных средств»;
ДЕБЕТ 23 «Вспомогательные производства» КРЕДИТ 02 «Амортизация основных средств»;
ДЕБЕТ 26 «Общехозяйственные расходы» КРЕДИТ 02 «Амортизация основных средств»;
ДЕБЕТ 44 «Расходы на продажу» КРЕДИТ 02 «Амортизация основных средств».
При начислении амортизации по безвозмездно полученным автотранспортным средствам одновременно с указанной проводкой бухгалтер оформляет проводку, отражающую списание части рыночной стоимости объекта, учтенной в составе доходов будущих периодов, на прочие доходы:
63
ДЕБЕТ 98 «Доходы будущих периодов» КРЕДИТ 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».
В конце главы остановимся на переоценке транспортных средств.
Предприятие имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств, в том числе и транспорт, по текущей (восстановительной) стоимости.
При принятии решения о переоценке по таким транспортным средствам бухгалтеру следует учитывать, что в последующем они должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от их текущей (восстановительной) стоимости.
Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.
При определении текущей (восстановительной) стоимости, как уже упоминалось, могут быть использованы данные о ценах на аналогичные транспортные средства, полученные от организаций-изготовителей, экспертные заключения, оценки, произведенные бюро технической инвентаризации. Сведения об уровне цен могут быть получены также в органах государственной статистики и торговых инспекциях, в СМИ и специальной литературе.
Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.
Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации.
64
Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток). Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной
впредыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной
впредыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток). Сумма, отнесенная на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток), должна быть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации.
Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), зачисляется на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.
Бухгалтером предприятия делаются следующие проводки:
1)ДЕБЕТ 01 «Основные средства» КРЕДИТ 83 «Добавочный капитал», субсчет «Переоценка основных средств» — увеличена первоначальная стоимость основного средства;
2)ДЕБЕТ 83 «Добавочный капитал», субсчет «Переоценка основных средств» КРЕДИТ 02 «Амортизация основных средств» — увеличена сумма амортизации;
3)ДЕБЕТ 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» КРЕДИТ 01 «Основные средства» — отражена сумма уценки транспортного средства;
4)ДЕБЕТ 01 «Основные средства» КРЕДИТ 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — отражена сумма дооценки транспортных средств, равная сумме их уценки, выявленной в предыдущие отчетные периоды;
65
5)ДЕБЕТ 83 «Добавочный капитал», субсчет «Переоценка основных средств» КРЕДИТ 01 «Основные средства» — сумма уценки транспортного средства, выявленная при последующих переоценках, отнесена в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм их дооценки в предыдущие отчетные периоды;
6)ДЕБЕТ 83 «Добавочный капитал» КРЕДИТ 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» — отражена сумма дооценки при выбытии транспортных средств.
66
Глава 6. МОДЕРНИЗАЦИЯ, ДООБОРУДОВАНИЕ АВТОТРАНСПОРТА
С вопросами модернизации, дооборудования автотранспорта бухгалтеры предприятий сталкиваются значительно реже, чем с ремонтом, что и усложняет соответствующий учет. Особенности учета модернизации и дооборудования автотранспорта рассмотрены в настоящей главе.
Необходимость дооборудования либо модернизации обычного автомобиля возникает на предприятии, с целью, например, увеличить мощность двигателя или другие его существенные технические характеристики. Согласно ст. 257 НК РФ к работам по дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. Ремонт отличается от других видов восстановления объектов основных средств, в том числе и транспорта, тем, что все виды ремонта относятся к текущим затратам, а реконструкция и модернизация — к капитальным. Это и определяет особенности отражения в бухгалтерском и налоговом учете соответствующих затрат.
В состав затрат на модернизацию в налоговом учете включаются материальные расходы (стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта), расходы на оплату труда работников, занятых ремонтом, прочие расходы, связанные с ремонтом, производимым собственными силами, затраты на оплату работ, выполненных сторонними силами.
Данные затраты отражаются в бухгалтерском учете в порядке, установленном п. 73 Методических указаний по учету основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13 октября 2003 г. № 91н. Затраты на содержание объекта
67
основных средств (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии) включаются в затраты на обслуживание производственного процесса и отражаются по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в корреспонденции с кредитом счетов учета произведенных затрат. Учет затрат, связанных с модернизацией и реконструкцией (включая затраты по модернизации объекта, осуществляемой во время капитального ремонта) объектов основных средств, ведется в порядке, установленном для учета капитальных вложений.
Также в соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 в случаях дооборудования, реконструкции, модернизации допускается изменение первоначальной стоимости транспортных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету. При этом согласно
п.27 ПБУ 6/01 затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т. п.).
Увеличение первоначальной стоимости транспортного средства в результате его дооборудования, модернизации, реконструкции применяется и для целей налогообложения в соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ.
Затраты на дооборудование, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». По завершении работ по дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на счете 08, увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств, поэтому их либо списывают в дебет счета 01 «Основные средства», либо учитывают на счете 01 обособленно, в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат, согласно
п.42 Методических указаний по учету основных средств.
Для документального оформления модернизации или дооборудования применяют акт о приеме-сдаче отремонти-
68
рованных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3). Данная форма применяется для оформления и учета приема-сдачи транспорта из ремонта, дооборудования, модернизации.
Акт по форме № ОС-3 подписывается членами приемочной комиссии, при этом члены комиссии должны быть определены заранее приказом руководителя или лицом, уполномоченным на приемку объектов основных средств, а также представителем организации (структурного подразделения), проводившей ремонт, дооборудование, модернизацию. Затем составленный акт утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом и сдается в бухгалтерию.
Если ремонт, дооборудование и модернизацию выполняет сторонняя организация, акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, второй экземпляр передается организации, проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию.
Остановимся на оформлении акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств.
На лицевой стороне формы имеются две таблицы, первая из которых называется «Сведения о состоянии объектов основных средств на момент передачи в ремонт, на реконструкцию, модернизацию». В ней указывают название основного средства, инвентарный, паспортный, заводской номера, срок эксплуатации, остаточную стоимость объекта. Во второй таблице приводят сведения о затратах, связанных с ремонтом, реконструкцией, модернизацией объектов основных средств. Заполняя форму, бухгалтер должен четко разграничить ремонт и работы по реконструкции и модернизации.
На оборотной стороне формы № ОС-3 приводится заключение комиссии, которая проводила прием-передачу основного средства. Здесь должно быть указано, завершены ли работы по восстановлению объекта, записывают какие изменения произошли.
69
Далее данные ремонта, реконструкции, модернизации вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма № ОС-6).
Также нельзя не учитывать, что если по результатам достройки, дооборудования, реконструкции и модернизации объекта основных средств принимается решение об увеличении его первоначальной стоимости, то согласно п. 40 Методических указаний по учету основных средств корректируются данные в инвентарной карточке этого объекта. Если отразить корректировки в инвентарной карточке невозможно, взамен открывается новая инвентарная карточка (с сохранением ранее присвоенного инвентарного номера), в которой отражаются новые показатели, характеризующие достроенный, дооборудованный, реконструированный или модернизированный объект.
В случае улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта транспортных средств в результате проведенной реконструкции организация в соответствии с п. 20 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» может пересмотреть срок полезного использования по данному объекту, что подтверждается и п. 60 Методических указаний по учету основных средств. Причем в отличие от налогового учета в бухгалтерском учете не существует ограничений, до какого показателя можно продлить срок службы объекта транспортного средства.
Затраты на дооборудование автотранспортного средства бухгалтер предприятия должен отразить следующими проводками:
1)ДЕБЕТ 08 «Вложения во внеоборотные активы» КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражение затрат, связанных с модернизацией и дооборудованием транспортного средства;
2)ДЕБЕТ 08 «Вложения во внеоборотные активы» КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» — отражение затрат, связанных с модернизацией и дооборудованием транспортного средства;
70