Налоговое право. Общая часть. Учебное пособие

1)требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов;

2)проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ;

3)производить выемку документов у налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента при проведении налоговых проверок в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены;

4)вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах;

5)приостанавливать операции по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента в банках и налагать арест на имущество налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента и т.д.

Налоговые органы обязаны:

1)соблюдать законодательство о налогах и сборах;

2)осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах

исборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов;

3)вести в установленном порядке учет организаций и физических лиц;

4)бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также предоставлять формы налоговых деклараций (расчетов)

иразъяснять порядок их заполнения и т.д.

41

ТЕМА 5. НАЛОГОВАЯ ОБЯЗАННОСТЬ

1.Понятие, основания возникновения и прекращения налоговой обязанности.

2.Изменение сроков уплаты налогов.

3.Способы обеспечения исполнения налоговой обязанности.

4.Зачет сумм денежных средств, формирующих положительное сальдо единого налогового счета.

5.Единый налоговый платеж и единый налоговый счет.

5.1.Понятие, основания возникновения и прекращения налоговой обязанности

НК РФ предусматривает ряд обязанностей налогоплательщиков, выполнение которых может быть признано исполнением налоговой обязанности, а совокупность данных обязанностей – налоговой обязанностью в широком смысле. Статья 23 НК РФ возлагает на налогоплательщиков следующие обязанности:

1) уплачивать законно установленные налоги; 2) встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность

предусмотрена НК РФ; 3) вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и

объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах;

4) представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), уведомления об исчисленных суммах налогов, авансовых платежей по налогам, сборов, страховых взносов, уплаченных (перечисленных) в качестве единого налогового платежа, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах;

5) представлять в налоговый орган по месту жительства индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет, по запросу налогового органа книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций;

6) представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, и т.д.

В то же время существует узкий смысл налоговой обязанности,

отраженный в ст.57 Конституции РФ, в соответствии с которой каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Сопоставление этих двух аспектов налоговой обязанности позволяет сделать вывод о том, что российское законодательство под данной категорией подразумевает надлежащее выполнение обязанности налогоплательщика по

42

уплате налогов, которое в свою очередь отражено как первоочередное в налоговом законодательстве.

Налоговая обязанность – обязанность уплатить налог – наступает с момента, который налоговое законодательство признает моментом возникновения обстоятельства, предусматривающего уплату конкретного вида налога. Так, для возникновения налоговой обязанности по уплате земельного налога необходимо обладание земельным участком на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, а при уплате водного налога – осуществление специального и (или) особого водопользования.

Исходя из положений гражданского права, надлежит отметить, что любая обязанность своим прекращением имеет надлежащее исполнение. Налоговая обязанность не является исключением и считается исполненной в надлежащий момент и при соблюдении следующих двух условий:

срока (в допустимых налоговым законодательством случаях – досрочно);

способа, в соответствии с которым налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога посредством перечисления денежных средств в качестве единого налогового платежа, обязанность по уплате налога должна быть исполнена в срок, установленный в соответствии с НК РФ. Налогоплательщик вправе перечислить денежные средства в счет исполнения обязанности по уплате налога до наступления установленного срока. Перечисление денежных средств в счет исполнения обязанности налогоплательщика по уплате налога может быть произведеноиным

лицом, в этом случае иное лицо не вправе требовать возврата уплаченного за налогоплательщика единого налогового платежа и налога, уплаченного не в качестве единого налогового платежа.

Налоговый кодекс содержит юридические факты, которые являются основаниями прекращения налоговой обязанности (п.3 ст.44 НК РФ):

уплата налога;

смерть физического лица – налогоплательщика или признание его умершим в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации. Задолженность по имущественным налогам умершего лица либо лица, признанного умершим, погашается наследниками в пределах стоимости наследственного имущества в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации для оплаты наследниками долгов наследодателя;

ликвидация организации-налогоплательщика после проведения всех расчетов с бюджетной системой Российской Федерации;

43

возникновение иных обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает прекращение обязанности по уплате соответствующего налога или сбора, к которым можно отнести списание безнадежных долгов по налогам или уплату налога поручителем.

5.2. Изменение сроков уплаты налогов

Законное изменение срока уплаты налога не считается нарушением надлежащего исполнения налоговой обязанности. По мнению Ю.А. Кро-

хиной, изменение срока исполнения налоговой обязанности есть не что иное, как перенос срока уплаты налога на более поздний срок при соблюдении условий, установленных налоговым законодательством1.

НК РФ предусматривает следующие формы изменения сроков (п.1 ст. 61 содержит закрытый перечень, следовательно, другие формы не допускаются):

а) отсрочка; б) рассрочка;

в) инвестиционный налоговый кредит.

Отсрочка и рассрочка заключаются в переносе срока по единовременной или поэтапной уплате налогоплательщиком суммы задолженности и осуществляются на следующих условиях:

1)на безвозмездной основе в случаях:

−причинения этому лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы;

−задержки этому лицу финансирования из бюджета или оплаты выполненного этим лицом государственного заказа;

2)на возмездной основе (на сумму задолженности начисляются проценты исходя из ставки, равной одной второй ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей за период отсрочки или рассрочки) в случаях:

−угрозы возникновения признаков несостоятельности (банкротства) заинтересованного лица в случае единовременной уплаты им налога, утверждения арбитражным судом мирового соглашения либо графика погашения задолженности в ходе процедуры финансового оздоровления;

−если имущественное положение физического лица исключает возможность единовременной уплаты налога;

1 Крохина Ю.А. Налоговое право : учебник для студентов вузов, обучающихся по направлению «Юриспруденция» и по специальностям «Юриспруденция», «Правоохранительная деятельность». – 3-е изд. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2017. – 463 c.

44

− если производство и (или) реализация товаров, работ или услуг лицом носит сезонный характер и др.

Инвестиционный налоговый кредит всегда платный, заключается в предоставлении возможности в течение определенного срока (от года до пяти лет, исключительно – до 10 лет при включении организации в реестр резидентов зоны территориального развития) и в определенных пределах уменьшать свои платежи по налогу на прибыль организаций, региональные и местные налоги с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов. Инвестиционный налоговый кредит имеет своей особенностью то, что предоставляется только организациям, осуществляющим следующие виды деятельности:

1)научно-исследовательские или опытно-конструкторские работы либо техническое перевооружение собственного производства, в том числе направленного на создание рабочих мест для инвалидов или защиту окружающей среды от загрязнения промышленными отходами;

2)внедренческую или инновационную деятельность, в том числе создание новых или совершенствование применяемых технологий, создание новых видов сырья или материалов;

3)выполнение особо важного заказа по социально-экономическому развитию региона или предоставление ею особо важных услуг населению;

4)выполнение государственного оборонного заказа;

5)осуществление этой организацией инвестиций в создание объектов, имеющих наивысший класс энергетической эффективности, в том числе многоквартирных домов, и (или) относящихся к возобновляемым источникам энергии, и (или) относящихся к объектам по производству тепловой энергии, электрической энергии, имеющим коэффициент полезного действия более 57 процентов, и (или) иных объектов, технологий, имеющих высокую энергетическую эффективность;

6)включение этой организации в реестр резидентов зоны территориального развития.

Все три формы изменения срока исполнения налоговой обязанности недопустимы к применению, если в отношении лица, претендующего на изменение:

1)возбуждено уголовное дело по признакам преступления, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах;

2)проводится производство по делу о налоговом правонарушении либо по делу об административном правонарушении в области налогов и сборов, таможенного дела в части налогов, подлежащих

45

уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза;

3)имеются достаточные основания полагать, что это лицо воспользуется таким изменением для сокрытия своих денежных средств или иного имущества, подлежащего налогообложению, либо это лицо собирается выехать за пределы Российской Федерации на постоянное жительство;

4)в течение трех лет, предшествующих дню подачи этим лицом заявления об изменении срока уплаты налога и (или) сбора, органом было вынесено решение о прекращении действия ранее предоставленной отсрочки, рассрочки или инвестиционного налогового кредита в связи с нарушением условий соответствующего изменения срока уплаты налога и (или) сбора.

5.3. Способы обеспечения исполнения налоговой обязанности

Для стимулирования налогоплательщика надлежащим образом исполнить обязанность по уплате налога законодательством о налогах и сборах предусматриваются следующие способы.

1.Залог имущества, оформляемый договором залога между налоговым органом и залогодателем, которым может быть как сам налогоплательщик, плательщик сбора или плательщик страховых взносов, так и третье лицо.

Данный способ предусматривает возможность погасить задолженность за счет стоимости заложенного имущества, реализованного посредством проведения торгов.

Предметом залога может быть всякое имущество, в том числе вещи и имущественные права (требования), за исключением имущества, изъятого из оборота, требований, неразрывно связанных с личностью кредитора, в частности требований об алиментах, о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и иных прав, уступка которых другому лицу запрещена законом. Предметом залога по договору между налоговым органом и залогодателем не может быть предмет залога по другому договору.

По общему правилу, предусмотренному гражданским законодательством, заложенное имущество остается у залогодателя (налогоплательщика). Нахождение заложенного имущества у налогового органа порождает его обязанность обеспечить сохранность имущества. Норма п.6 ст. 73 НК РФ не допускает распоряжение заложенным имуществом без согласия залогодержателя.

2.Поручительство. В соответствии с ним поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не

46

уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней.

Оформление поручительства предполагает заключение договора поручительства в письменной форме, поскольку несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора поручительства.

Наличие дополнительного субъекта (поручителя) дает гарантию надлежащего выполнения налоговой обязанности в силу правила, установленного п. 3 ст. 74 НК РФ, о солидарной ответственности поручителя и налогоплательщика, в силу которого поручитель отвечает перед кредитором (налоговым органом) в том же объеме, как и должник (налогоплательщик или плательщик сбора), включая уплату процентов, возмещение судебных издержек по взысканию долга и других убытков кредитора, вызванных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства должником.

3.Пеня. Ею признается установленная НК РФ денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную

границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Теория налогового права не признает пеню мерой ответственности

за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и признается равной:

для физических лиц, включая индивидуальных предпринимателей, – одной трехсотой действующей в это время ключевой ставки Центрального банка Российской Федерации;

для организаций:

в отношении суммы отрицательного сальдо единого налогового счета, сформированного в связи с неисполненной обязанностью по уплате налогов, непрерывно существующей до 30 календарных дней (включительно), – одной трехсотой действующей в это время ключевой ставки Центрального банка РФ;

в отношении других сумм недоимки – одной стопятидесятой

ключевой ставки Центрального банка РФ.

Пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Пени могут быть взысканы принудительно по следующим правилам.

1.В отношении организаций и индивидуальных предпринимателей в порядке, предусмотренном ст.46, 47 НК РФ.

47

Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления на бумажном носителе или в электронной форме в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента)

– организации или индивидуального предпринимателя, поручения налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) – организации или индивидуального предпринимателя.

Порядок направления в банк поручения налогового органа на списание и перечисление в бюджетную систему Российской Федерации денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) – организации или индивидуального предпринимателя, а также поручения налогового органа на перевод электронных денежных средств налогоплательщика (налогового агента) – организации или индивидуального предпринимателя в электронной форме. Решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с заявлением о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) – организации или индивидуального предпринимателя причитающейся к уплате суммы налога. Заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика (налогового агента) – организации или индивидуального предпринимателя в течение шести дней после вынесения указанного решения.

В случае невозможности вручения решения о взыскании налогоплательщику (налоговому агенту) под расписку или передачи иным способом, свидетельствующим о дате его получения, решение о взыскании направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней со дня направления заказного письма.

Поручение налогового органа на перечисление сумм налога в бюджетную систему Российской Федерации направляется в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) – организации или индивидуального предпринимателя, и подлежит безусловному исполнению банком в следующей установленной ст.855 ГК РФ очередности:

48

в первую очередь осуществляется списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;

во вторую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, по выплате вознаграждений авторам результатов интеллектуальной деятельности;

в третью очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), а также по отчислениям в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации и фонды обязательного медицинского страхования;

в четвертую очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюджетные фонды, отчисления в которые не предусмотрены в третьей очереди;

в пятую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;

в шестую очередь производится списание по другим платежным документам в порядке календарной очередности.

Списание производится с расчетного рублевого счета, а при

недостаточности средств и с валютного в сумме, эквивалентной сумме платежа в рублях по курсу Центрального банка Российской Федерации, установленному на дату продажи валюты, в течение одного операционного дня.

НК РФ допускает также взыскание налога за счет имущества, в том числе за счет наличных денежных средств налогоплательщика (налогового агента) – организации или индивидуального предпринимателя в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, посредством взаимодействия с ФССП. Исполнительные действия должны быть совершены, и требования, содержащиеся в постановлении, исполнены судебным приставом-исполнителем в двухмесячный срок со дня поступления к нему указанного постановления.

2.В отношении физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, в порядке, предусмотренном ст.48 НК РФ.

49

Налоговый орган вправе взыскивать налог, сбор, пеню, штраф за счет имущества налогоплательщика (плательщика сборов) – физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, только через суд.

Заявление о взыскании налога, сбора, пеней, штрафов за счет имущества физического лица подается в отношении всех требований об уплате налога, сбора, пеней, штрафов, по которым истек срок исполнения и которые не исполнены этим физическим лицом на дату подачи налоговым органом заявления о взыскании в суд.

Указанное заявление о взыскании подается налоговым органом в суд, если общая сумма налога, сбора, пеней, штрафов, подлежащая взысканию с физического лица, превышает 10 тысяч рублей.

Взыскание налога, сбора, пеней, штрафов за счет имущества физического лица производится последовательно в отношении:

−денежных средств на счетах в банке и электронных денежных средств, переводы которых осуществляются с использованием персонифицированных электронных средств платежа;

−наличных денежных средств;

−имущества, переданного по договору во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, сбора, пеней, штрафов такие договоры расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке;

−другого имущества, за исключением предназначенного для повсед-

невного личного пользования физическим лицом или членами его семьи.

4.Приостановление операций по счетам в банках, а также перево-

дов электронных денежных средств организаций и индивидуальных предпринимателей, означающее прекращение банком расходных операций по счету (счетам) этого налогоплательщика-организации в размере отрицательного сальдо его единого налогового счета, определяемом банком ежедневно на основании информации, содержа-

щейся в реестре решений о взыскании задолженности, до момента формирования положительного либо нулевого сальдо его единого налогового счета.

Приостановление переводов электронных денежных средств налогоплательщика-организации означает прекращение банком операций, влекущих уменьшение остатка электронных денежных средств, в размере отрицательного сальдо единого налогового счета этого нало- гоплательщика-организации до момента формирования положительного либо нулевого сальдо его единого налогового счета, определяемом

50