Налоговое право. Общая часть. Учебное пособие

Ю.А. Крохина считает, что правонарушения гл.18 НК РФ вообще не относятся к налоговым1.

7.4. Проступки и преступления в сфере налогообложения

Ю.А.Крохина считает, что нарушением законодательства о налогах и сборах, содержащим признаки административного правонарушения, или налоговым проступком, следует считать посягающее на установленный порядок управления в налоговой сфере виновное (умышленное или неосторожное) деяние (действие или бездействие), за которое КоАП РФ установлены меры административной ответственности.

Составы нарушений о налогах и сборах содержатся в гл.15 КоАП РФ, это:

нарушение срока постановки на учет в налоговом органе;

нарушение срока представления сведений об открытии и о закрытии счета в банке или иной кредитной организации;

нарушение сроков представления налоговой декларации;

непредставление (несообщение) сведений, необходимых для осуществления налогового контроля;

нарушение порядка открытия счета налогоплательщику;

нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (взноса);

неисполнение банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента;

и другие.

Особенность составов административных правонарушений заклю-

чается в частичном отображении составов налоговых правонарушений, но с учетом того, что они применяются к ограниченному кругу субъектов – должностным лицам.

Многими авторами указывается правомерное замечание о целесообразности систематизации налоговых правонарушений и отражении их только в НК РФ.

Составы преступлений в сфере налогов и сборов, а также страховых взносов содержатся в гл. 22 УК РФ «Преступления в сфере экономической деятельности»:

уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица;

уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации;

1 Крохина Ю.А. Налоговое право : учебник для студентов вузов, обучающихся по направлению «Юриспруденция» и по специальностям «Юриспруденция», «Правоохранительная деятельность». – 3-е изд. – М. : ЮНИТИ-ДАНА, 2017. – 463 c. // Цифровой образовательный ресурс IPR SMART : [сайт]. – URL: https://www.iprbookshop.ru/81669.html (дата обращения: 20.02.2024).

91

неисполнение обязанностей налогового агента;

сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов;

и другие.

Существенное отличие налоговых преступлений от налоговых пра-

вонарушений и проступков заключается в повышенной ответственности за их совершение. Так, самая строгая санкция предусматривает лишение свободы на срок до трех лет.

92

ТЕМА 8. НАЛОГОВАЯ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ

1.Понятие налоговой ответственности.

2.Виды ответственности за совершение налоговых правонарушений, проступков, преступлений.

3.Условия привлечения к налоговой ответственности.

8.1.Понятие налоговой ответственности

Всовременной юридической литературе отсутствует единое мнение по определению юридической ответственности в сфере налогообложения.

Ряд ученых, среди которых профессор, д-р юрид. наук А.Ю. Крохина, высказывают предположение о том, что ответственность в сфере налогообложения сводится к налоговой ответственности и представляет собой разновидность финансово-правовой ответственности, тем

самым подчеркивая только попирание фискальных интересов государства при совершении налогового правонарушения1.

Вто же время ответственность в сфере налогообложения может быть предусмотрена и уголовным законодательством. Данное положение подчеркивает не только уязвимость финансовой системы со стороны налоговых правонарушений, но общественную опасность в целом.

Другие ученые дают иные определения юридической ответственности за правонарушения в сфере налогообложения, в рамках которого

юридическая ответственность за правонарушения в сфере налогообложения есть не что иное, как возникающая вследствие совершения виновного нарушения законодательства о налогах и сборах и существующая в течение нормативно установленных сроков давности обязанность дееспособного нарушителя по несению неблагоприятных юридических последствий, сводящихся к государственно-правовому осуждению и наказанию, имеющая основной целью предупреждение нарушений.

Привлечение к ответственности включает в себя ряд последовательных этапов и представляет собой стадийный процесс возникновения, изменения и прекращения соответствующих правоотношений, субъектами которых являются, с одной стороны, государство в лице властных органов, наделенных правомочием выявлять и доказывать совершение

1 Крохина Ю.А. Налоговое право : учебник для студентов вузов, обучающихся по направлению «Юриспруденция» и по специальностям «Юриспруденция», «Правоохранительная деятельность». – 3-е изд. – М. : ЮНИТИ-ДАНА, 2017. – 463 c. // Цифровой образовательный ресурс IPR SMART : [сайт]. – URL: https://www.iprbookshop.ru/81669.html (дата обращения: 20.02.2024).

93

лицом правонарушения, налагать налоговые штрафы и осуществлять их взыскание, а с другой – лицо (физическое либо юридическое), совершившее правонарушение, обязанное претерпевать лишения в виде мер налоговой ответственности.

Исходя из предлагаемого определения, ответственность за правонарушения в сфере налогообложения не сводится исключительно к нормам НК РФ. Кроме того, к ней не относятся принудительное взыскание неуплаченного налога, пеня и прочие правовые последствия нарушений налогового законодательства, имеющие основной целью предупреждение правонарушений.

8.2. Виды ответственности за совершение налоговых правонарушений, проступков, преступлений

Как уже отмечалось выше, ответственность за правонарушения в сфере налогообложения не сводится только к налоговой ответственности, соответственно, целесообразно и необходимо выделить все существующие виды ответственности за правонарушения в сфере налогообложения, к которым относятся:

1)дисциплинарная. Отнесение данного вида ответственности к ответственности за правонарушения в сфере налогообложения подтверж-

дается не всеми учеными, но на основе норм Трудового кодекса РФ (далее – ТК РФ)1 данное представляется возможным. Так, ст.192 ТК РФ установлено, что за совершение дисциплинарного проступка, то есть неисполнение или ненадлежащее исполнение работником по его вине возложенных на него трудовых обязанностей, работодатель

имеет право применить следующие дисциплинарные взыскания: а) замечание; б) выговор;

в) увольнение по соответствующим основаниям.

Ненадлежащее выполнение бухгалтером своих трудовых обязанностей может заключаться в несвоевременной подаче налоговой декларации, следовательно, данный работник будет подвержен дисциплинарному взысканию;

2)административная. За совершение административных правонарушений в сфере налогообложения в настоящее время применяются меры административной ответственности в форме административного штрафа. Назначение административного наказания юридическому лицу не освобождает от административной ответственности за

1 Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ // Государственная система правовой информации. – URL: http://pravo.gov.ru/proxy/ips/?docbody=&nd= 102074279&ysclid=lsxljorn37661225683 (дата обращения: 20.01.2024).

94

данное правонарушение виновное физическое лицо, равно как и привлечение к административной или уголовной ответственности физического лица не освобождает от административной ответственности за данное правонарушение юридическое лицо.

При малозначительности совершенного административного правонарушения судья, орган, должностное лицо, уполномоченные решить дело об административном правонарушении, могут освободить лицо, совершившее административное правонарушение, от административной ответственности и ограничиться устным замечанием;

3)уголовная. Уголовная ответственность отличается повышенной мерой в отношении осужденного. Так, УК РФ предусматривает следующие санкции за совершение налогового преступления:

штраф;

арест;

лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью;

лишение свободы.

Некоторые санкции могут быть применены судом в совокупности.

Так, лицо, не исполнившее в личных интересах обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию или перечислению налогов, может подвергнуться лишению свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности;

4)налоговая. Налоговая ответственность имеет материальный характер и может быть применена к правонарушителю только в виде штрафов. Опровергая расхожее мнение, следует отметить, что пеня не является мерой ответственности.

8.3. Условия привлечения к налоговой ответственности

Общие условия привлечения к налоговой ответственности отражены в гл.15 НК РФ и заключаются в следующем:

ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации с момента образования в законно установленном порядке и физические лица с шестнадцатилетнего возраста;

в отношении лиц, привлекаемых к ответственности, действует презумпция невиновности;

никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

НК РФ также предусматривает обстоятельства, которые исключают привлечение к ответственности за совершение налогового правонарушения:

1)отсутствие события налогового правонарушения;

2)отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;

95

3)совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;

4)истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Срок давности по налоговым правонарушениям – три года. Он начинает течь со дня совершения налогового правонарушения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и оканчивается моментом вынесения решения о привлечении к ответственности. Момент начала течения срока давности зависит от конкретного состава налогового правонарушения.

Срок начинает течь со следующего дня после окончания налогового периода в двух случаях:

1)если лицом было допущено грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения;

2)если произошла неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора). По остальным составам налоговых правонарушений срок давности

исчисляется со дня совершения налогового правонарушения.

Помимо обстоятельств, исключающих привлечение к налоговой ответственности, кодексом предусмотрены обстоятельства, влияющие на меру ответственности.

Так, санкции могут быть уменьшены не менее чем в два раза при следующих смягчающих обстоятельствах:

1)совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2)совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

3)тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4)иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Санкция, т.е. штраф, подлежит увеличению на 100%, если налоговое правонарушение совершено лицом, ранее привлекавшимся к ответственности за аналогичное правонарушение. Данное обстоятельство признается НК РФ единственным отягчающим обстоятельством.

Для налоговой ответственности не характерно поглощение более строгой санкции менее строгой по двум и более налоговым правонарушениям, налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение.

96

ТЕМА 9. ЗАЩИТА ПРАВ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ

1.Общие начала и способы защиты прав налогоплательщиков.

2.Административный способ защиты прав налогоплательщиков.

3.Судебный способ защиты прав налогоплательщиков.

9.1. Общие начала и способы защиты прав налогоплательщиков

Право обжаловать в суд решения, действия (бездействие) органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений и должностных лиц, равно как и право на государственную защиту нарушенных прав и свобод человека и гражданина, гарантируется ст. 35, 45 и 46 Конституции РФ.

В сфере налогообложения в Российской Федерации в последнее десятилетие несомненным демократическим достижением стало правовое закрепление увеличившихся возможностей субъектов налоговых правоотношений по обжалованию своих нарушенных прав и охраняемых законом интересов. Впервые в истории российского налогового права в основополагающий законодательный акт – НК РФ был включен отдельный раздел, регламентирующий возможность и порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц. Данный разд. VII НК РФ объединяет две группы норм: нормы гл. 19 «Порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц» и нормы гл. 20 «Рассмотрение жалобы и принятие решения по ней».

Каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права. Нормативные правовые акты налоговых органов могут быть обжалованы в порядке, предусмотренном КАС РФ1.

Акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном настоящим НК РФ и КАС РФ.

Акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в

1 Кодекс административного судопроизводства Российской Федерации от 08.03.2015 №21-ФЗ // Государственная система правовой информации. 2005–2024 гг. – URL: http://pravo.gov.ru/proxy/ips/?docbody=&nd=102380990&ysclid= lsxmkxujva899224807.

(дата обращения: 22.02.2024).

97

области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим НК РФ.

Вслучае, если решение по жалобе (апелляционной жалобе) не принято вышестоящим налоговым органом в установленный срок, акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в судебном порядке.

Акты налоговых органов ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб), могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган и (или) в судебном порядке.

Акты ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов

исборов, действия или бездействие его должностных лиц обжалуются в судебном порядке.

Вслучае обжалования в судебном порядке актов налоговых органов ненормативного характера, действий или бездействия их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом решении по соответствующей жалобе, или со дня истечения срока принятия решения по жалобе (апелляционной жалобе).

Обжалование организациями и физическими лицами в судебном порядке актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц производится в порядке, предусмотренном КАС РФ.

Вслучае обжалования в судебном порядке актов налоговых органов, действий их должностных лиц исполнение обжалуемых актов, совершение обжалуемых действий могут быть приостановлены судом в порядке, предусмотренном соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации.

Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не приостанавливает исполнение обжалуемого акта налогового органа или совершение обжалуемого действия его должностным лицом за исключением случая, предусмотренного настоящим пунктом.

98

9.2. Административный способ защиты прав налогоплательщиков

Административный порядок обжалования предполагает, что жалоба на акт налогового органа, действия (бездействие) его должностного лица подается в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа (п. 1 ст. 139 НК РФ).

При этом НК РФ жалобой признает обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование вступивших в силу актов налогового органа ненормативного характера, действий или бездействия его должностных лиц, если, по мнению этого лица, обжалуемые акты, действия или бездействие должностных лиц налогового органа нарушают его права, а апелляционной жалобой – обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права.

Жалоба подается в вышестоящий налоговый орган через налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются. Налоговый орган, акты ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются, обязан в течение трехднейсо дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

При получении жалобы налоговый орган, акт ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются, обязан принять меры по устранению нарушения прав лица, подавшего жалобу. В случае устранения нарушения прав лица, подавшего жалобу, налоговый орган сообщает об этом в вышестоящий налоговый орган в течение трех дней со дня такого устранения с приложением подтверждающих документов (при их наличии).

Жалоба в вышестоящий налоговый орган может быть подана, если иное не установлено настоящим Кодексом, в течение одного года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав.

Жалоба на вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном поряд-

99

ке, может быть подана в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения.

Жалоба в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, может быть подана в течение трех месяцев со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по жалобе (апелляционной жалобе).

В случае пропуска по уважительной причине срока подачи жалобы этот срок по ходатайству лица, подающего жалобу, может быть восстановлен вышестоящим налоговым органом.

Вступившее в силу решение налогового органа, вынесенное по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков и не обжалованное в апелляционном порядке, может быть обжаловано ответственным участником этой группы либо самостоятельно иным участником этой группы в части привлечения такого участника к ответственности за совершение налогового правонарушения. Такая жалоба может быть подана в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения. Апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается через вынесший соответствующее решение налоговый орган. Налоговый орган, решение которого обжалуется, обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

Апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в вышестоящий налоговый орган может быть подана додня вступленияв силу обжалуемого решения.

Апелляционная жалоба на решение налогового органа, вынесенное по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков, может быть подана до дня вступления в силу обжалуемого решения ответственным участником этой группы либо самостоятельно иным участником этой группы в части привлечения такого участника к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Не могут быть обжалованы в апелляционном порядке решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенные ФНС РФ.

100