Налоговое право. Общая часть. Учебное пособие

налоги на добавленную стоимость, на прибыль организаций, акцизы и др. Ко второй – налог на доходы физических лиц, налог на имущество физических лиц и др. Выявление круга платежей по субъектам имеет важное практическое значение для характеристики правового статуса соответствующего юридического или физического лица, определения перспектив их деятельности, организации контроля за уплатой налогов;

общие для юридических и физических лиц. Они регулируются общими для тех и других субъектов нормами НК РФ, по своему основному содержанию данные налоги в отношении них совпадают.

Здесь можно назвать транспортный налог, госпошлину и др.

2.В зависимости от формы возложения налогового бремени налоги могут быть:

прямыми. Для них характерно совпадение юридического и фактического плательщика в одном лице, это транспортный, земельный налог, налог на игорный бизнес и др.;

косвенными. Налог в этом случае устанавливается в виде надбавки к цене реализуемых товаров и в результате этого не связан непосредственно с доходом или имуществом фактического плательщика. Закон возлагает юридическую обязанность внесения суммы налога в казну на предприятие, производящее или реализующее товары, оказывающее услуги, за счет выручки. Фактически же бремя уплаты налога возложено на потребителя, который приобретает эти товары (услуги) по ценам, повышенным на сумму косвенного налога. Яркие представители косвенного налогообложения – НДС, акцизы.

Наряду с представленной классификацией существует деление

налогов и сборов, отраженное в НК РФ. Классификация, предусмотренная налоговым законодательством, основана на федеративном устройстве нашего государства, предусматривает следующие виды налогов и сборов и представляет собой систему налогов и сборов РФ, в которую входят следующие виды налогов и сборов.

I.Федеральные налоги и сборы, установленные НК РФ и обязательные к уплате на всей территории РФ. К ним относятся:

1)налог на добавленную стоимость;

2)акцизы;

3)налог на доходы физических лиц;

4)налог на прибыль организаций;

5)налог на добычу полезных ископаемых;

6)водный налог;

7)сборы за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов;

8)государственная пошлина;

11

9)налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья;

10)налог на сверхприбыль.

II.Региональные – это налоги, которые установлены НК РФ и законами субъектов Российской Федерации о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих субъектов РФ. Региональные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях субъектов РФ и в соответствии с НК и законами субъектов Российской Федерации о налогах. При установлении региональных налогов законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, по-

рядок и сроки уплаты налогов. Иные элементы налогообложения по региональным налогам и налогоплательщики определяются НК РФ. Законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов РФ законами о налогах в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, могут устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения. К региональным налогам НК РФ

относит следующие виды:

1)налог на имущество организаций;

2)налог на игорный бизнес;

3)транспортный налог.

III.Местные – это налоги, которые установлены НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований. Местные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях муниципальных образований в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах. К местным налогам относятся:

1)земельный налог;

2)налог на имущество физических лиц;

3)торговый сбор.

Как уже было отмечено раньше, совокупность налогов и сборов, взимаемых в установленном порядке на территории РФ, – это система налогов и сборов РФ. Налоговое законодательство не содержит определения системы налогов и сборов, а только устанавливает (гл. 2 НК РФ) ее состав: федеральные, региональные и местные налоги и сборы. Представленная совокупность, как система налогов и сборов РФ, есть целостное единство входящих в нее налогов и сборов, имеющее трехуровневое построение и четкое разделение компетенций органов власти каждого уровня в налоговых отношениях.

12

Целесообразно провести разграничение понятий налога, сбора и пошлины как составляющих налоговую систему РФ. Нормативное определение сбора дано в п.2 ст.8 НК РФ, согласно которому сбор – это обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий), либо уплата которого обусловлена осуществлением в пределах территории, на которой введен сбор, отдельных видов предпринимательской деятельности.

Понятие пошлины в НК РФ не определяется, и это связано с тем, что в статье 57 Конституции1 указано только два вида публичных платежей – налоги и сборы, но при этом в российской науке налогового права понятия сбора и пошлины разделяются. Можно отметить, что сборы уплачиваются при предоставлении плательщикам определенных прав (выдаче разрешений или лицензий), а пошлины – при совершении в отношении плательщика юридически значимых действий.

Так, в соответствии с п.1 ст. 333.16 НК РФ государственная пошлина – сбор, взимаемый с организаций и физических лиц при их обращении в государственные органы, органы местного самоуправления, иные органы и (или) к должностным лицам, которые уполномочены в соответствии с законодательными актами РФ, законодательными актами субъектов РФ и нормативными правовыми актами органов местного самоуправления, за совершением в отношении этих лиц юридически значимых действий.

Исходя из вышеизложенного, главные отличия сбора (пошлины) от налога – возмездность, разовость уплаты, определенная добровольность.

1.5. Элементы налога

Налоговое законодательство к общим условиям установления налога или сбора относит набор императивных элементов. Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно:

объект налогообложения;

налоговая база;

1 Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12 декабря 1993 г., с уч том поправок, внес нных законами №6-ФКЗ от 30.12.2008, №7-ФКЗ от 30.12.2008, №2-ФКЗ от 5.02.2014, №11-ФКЗ от 21.07.2014, №1-ФКЗ от 14.03.2020, одобренным в ходе всероссийского голосования 01.07.2020) // Государственная система правовой информации. – URL: http://pravo.gov.ru/proxy/ips/?doc_itself=&nd= 102027595&ysclid=l8mtc7vrsg171467512#I0 (дата обращения: 01.02.2024).

13

налоговый период (за исключением налогов разового характера);

налоговая ставка;

порядок исчисления налога;

порядок и сроки уплаты налога.

Внеобходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.

При установлении сборов определяются их плательщики и элементы обложения применительно к конкретным сборам.

Если законом не определен хотя бы один элемент или не определен налогоплательщик (плательщик сборов), то налог (сбор) не подлежит взиманию.

Объект налогообложения – реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения. Это может быть имущество как вид объектов гражданских прав, относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации, или товар, т.е. любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, работа – деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц, услуга – деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности, или идентичные товары – товары (работы, услуги), имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы.

Под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов.

По общему правилу налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, что определяет

порядок исчисления.

14

Вотношении налогоплательщиков – физических лиц обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган или налогового агента.

Вслучае, если обязанность по исчислению суммы налога возлагается на налоговый орган, не позднее 30 дней до наступления срока платежа налоговый орган направляет налогоплательщику налоговое уведомление.

Налог, подлежащий уплате физическими лицами в отношении объектов недвижимого имущества и (или) транспортных средств, исчисляется налоговыми органами не более чем за три налоговых периода, предшествующих календарному году направления налогового уведомления.

Порядок уплаты значительно упростился с введением единого налогового счета и единого налогового платежа. Так, уплата налога, авансовых платежей по налогам в бюджетную систему Российской Федерации осуществляется в качестве единого налогового платежа, уплата налога на профессиональный доход и сборов за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов может осуществляться не в качестве единого налогового платежа. Подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленные сроки, может предусматриваться уплата (перечисление)

втечение налогового периода предварительных платежей по налогу – авансовых платежей. Обязанность по уплате авансовых платежей признается исполненной в порядке, аналогичном для уплаты налога.

Нарушение порядка исчисления и (или) уплаты авансовых платежей не может рассматриваться в качестве основания для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Уплата (перечисление) налога производится в наличной или безналичной форме.

15

ТЕМА 2. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ НАЛОГОВОГО ПРАВА

1.Понятие, предмет, метод налогового права.

2.Принципы налогового права.

3.Соотношение налогового законодательства и законодательства о налогах и сборах.

4.Иерархия источников налогового права.

5.Вступление в силу актов налогового законодательства.

6.Понятие и виды норм налогового права.

2.1. Понятие, предмет, метод налогового права

Термин «налоговое право» может применяться в разных аспектах: а) как отрасли законодательства, включающей в себя нормы налого-

вого права и других отраслей права (административного, гражданского, уголовного и др.), касающихся системы налогообложения, контроля и ответственности в этой сфере;

б) как соответствующей учебной дисциплины, изучаемой обособленно от финансового права, например, в рамках спецкурса;

в) как науки, вырабатывающей подходы к изучению дисциплины налогового права, применение которых опосредовано текущим состоянием налогового законодательства.

Исходя из положений ст.2 НК РФ, налоговому праву можно дать следующее определение: налоговое право – это совокупность норм, регулирующих властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов, сборов, страховых взносов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Исходя из определения, основанного на нормах НК РФ, можно отразить круг отношений, который регулируется налоговым законодательством и является предметом налогового права:

отношения по установлению, введению и взиманию налогов, сборов и страховых взносов в РФ;

отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля;

отношения, возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц;

отношения, возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Доктринально дефиницию предмета можно выразить определением

Ю.А. Крохиной, которая рассматривает предмет налогового права как

16

совокупность однородных имущественных и связанных с ними неимущественных общественных отношений, складывающихся между государством, налогоплательщиками и иными лицами по поводу установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения1.

Государство, регулируя отношения, входящие в предмет налогового права, использует определенные приемы и способы. Совокупность данных приемов и способов является методом налогового права.

Метод налогового права традиционно характеризуется как императивный с элементами диспозитивности. Для императивного метода существует второе название – публично-правовой метод, поскольку такой метод правового регулирования характерен для административных и иных публичных правоотношений. Императивность метода налогового права в основной массе налоговых правоотношений (по уплате налогов) скорее проявляется в безальтернативном урегулировании правом поведения обеих сторон налогового правоотношения, чем в предоставлении органу власти возможности действовать властнообязывающим образом, так как до наступления срока уплаты налога воздействовать на данные правоотношения орган власти по общему правилу не может.

Пример элементов диспозитивности в методе правового регулирования: налогоплательщик по своему желанию может вернуть сумму излишне уплаченного налога, либо подать заявление о ее зачете (в счет предстоящих платежей, в счет погашения недоимки), либо вообще не предпринимать никаких действий (ст. 78 НК РФ), перейти с общей на упрощенную систему налогообложения (гл. 26.2 НК РФ) и т.д.

В науке традиционно выделяются такие способы правового регулирования, как дозволение, запрет, позитивное обязывание. Для дозволения характерен такой способ реализации норм права, как применение; для запрета – соблюдение; для позитивного обязывания – исполнение. В налоговом праве в основном применяется позитивное обязывание. Это неудивительно, поскольку наиболее важные общественные отношения – по уплате налогов – регулируются именно таким способом. Налогоплательщик обязан совершить активные (позитивные) действия

– уплатить налог. Но в то же время отношения, связанные с налоговой ответственностью, регулируются методом запрета. Противоправное поведение в сфере налогообложения запрещено нормами права под

1 Крохина Ю.А. Налоговое право : учебник для студентов вузов – 3-е изд. – М. : ЮНИТИДАНА, 2017. – 463 c. // Цифровой образовательный ресурс IPR SMART : [сайт]. – URL: https://www.iprbookshop.ru/81669.html (дата обращения: 20.02.2024).

17

угрозой применения неблагоприятных последствий, в том числе налоговых санкций – штрафов (гл. 16, 18 НК РФ).

2.2. Принципы налогового права

Как любая отрасль или подотрасль, налоговое право базируется на отраженных в Конституции РФ или пронизывающих всю систему российского права общеправовых принципах:

законности;

определенности;

справедливости;

юридического равенства;

гуманизма;

презумпции добросовестности;

демократизма;

гласности;

ответственности за вину, и др.

Статья 3 НК РФ «Основные начала законодательства о налогах и

сборах» отражает принципы, присущие только налоговому праву:

1)принцип всеобщности и равенства налогообложения, согласно которому каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. При этом все налогоплательщики, независимо от объема выполняемой налоговой обязанности, обладают равными правами и обязанностями. Ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными НК РФ признаками налогов или сборов, не предусмотренные им либо установленные в ином порядке, чем это определено НК РФ.

Кроме того, согласно принципу равенства защиты прав и интересов налогоплательщиков и государства, каждый из участников налоговых правоотношений имеет право на защиту своих законных прав и интересов в установленном законом порядке;

2)принцип экономической сбалансированности (соразмерности) означает, что при установлении налога и обязанности каждого участвовать в финансировании расходов государства учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. Кроме того, интересы налогоплательщика и нужды государственного бюджета обязательно должны быть сбалансированы;

3)принцип отрицания обратной силы закона. Это означает, что законы, изменяющие размер налоговых платежей, не распространяются на отношения, возникшие до их принятия;

18

4)принцип однократности. Один и тот же объект может облагаться налогом одного вида и только один раз за определенный законом период налогообложения;

5)принцип льготности. Налоговые законы должны содержать правовые нормы, устанавливающие для отдельных и (или) определенных групп налогоплательщиков – юридических и физических лиц – льготы по налогам, облегчающие налоговое бремя;

6)акты законодательства о налогах и (или) сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый налогоплательщик знал, какие налоги (сборы), когда и в какой сумме он должен платить;

7)все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов);

8)принцип недискриминационности налогообложения. Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер и применяться по-разному, исходя из социальных, расовых, национальных, религиозных и иных различий между налогоплательщиками.

2.3.Соотношение налогового законодательства и законодательства о налогах и сборах

«Налоговое законодательство» – термин, не использующийся НК РФ, но широко применяемый теорией налогового права, где под

налоговым законодательством понимается система источников права, регулирующих общественные отношения по уплате налогов и сборов, а также связанные с ними отношения.

Система налогового законодательства состоит из совокупности нормативных актов, действующих на территории РФ и регулирующих отношения, входящие в предмет налогового права:

международного законодательства;

законодательства о налогах и сборах;

иных нормативных актов.

Законодательство о налогах и сборах как часть налогового зако-

нодательства, согласно ст.1 НК РФ, включает в себя:

законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, состоящее из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах;

законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и сборах, состоящее из законов о налогах субъектов Российской Федерации, принятых в соответствии с НК РФ;

нормативные правовые акты муниципальных образований о местных налогах и сборах, принимаемые представительными органами муниципальных образований в соответствии с НК РФ.

19

Данная трехуровневая система законодательства о налогах и сборах обусловлена федеративным устройством страны.

2.4. Иерархия источников налогового права

Как уже было сказано, налоговое законодательство – это система источников налогового права, которая может быть представлена в порядке убывания их юридической силы.

1.Конституция Российской Федерации. Норм, прямо регламентирую-

щих налогообложение, в Конституции немного. Конституция устанавливает основополагающие принципы для всех отраслей права. Конституционные нормы обусловливают возможность государственного принуждения по изъятию у налогоплательщиков части собственности в ходе налогообложения (ст.57 Конституции РФ: каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы). Также в Конституции в ч. 3 ст. 75 отражено, что система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом. Именно по этой причине НК РФ – федеральный, а не федеральный конституционный закон.

2.Международные договоры Российской Федерации. Обычно в таких договорах согласовываются коллизионные нормы, позволяющие избегать двойного налогообложения и предотвращать уклонение от уплаты налогов. Кроме того, существуют так называемые торговые договоры, предусматривающие режим наибольшего благоприятствования, договоры о дипломатических и консульских отношениях, предусматривающие освобождение от налогов дипломатических и консульских работников, и другие договоры.

3.Федеральные конституционные законы. Нормы актов данной группы не играют большой роли в установлении и правил в системе налогообложения, т.к. в силу своего назначения не имеют широкого распространения в качестве источников налогового права.

4.Федеральные законы. К данному виду нормативно-правовых актов относятся Налоговый, Таможенный, Бюджетный кодексы Российской Федерации и иные федеральные законы, содержащие нормы налогового права: федеральные законы о федеральном бюджете на очередной финансовый год и плановый период, «О налоговых органах Российской Федерации» и др.

Особо следует выделить Налоговый кодекс РФ, который определяет правовую базу регулирования всех стадий налоговых отношений. Современный Налоговый кодекс является преемником ранее принятых законов о налогах и сборах, главный из которых – закон РФ «Об основах налоговой системы в РФ».

20