Налоги для граждан

только верхнюю и нижнюю границы налоговых ставок. Определение же налоговых ставок, порядка и сроков уплаты производится законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации, представительными органами муниципальных образований в порядке и пределах, установленных НК. Таким образом, налог на игорный бизнес взимается на тех территориях, где были приняты региональные законодательные акты, вводящие данный налог.

8.1.1. Расчет налога на игорный бизнес

Важным моментом в определении понятия «игорный бизнес» является то, что

выручка игорных заведений не является реализацией товаров (работ, услуг), и поэтому не облагается налогами на реализацию (НДС и налог на прибыль). По своей правовой природе налог на игорный бизнес является разновидностью вмененного налога на отдельные виды деятельности (в данном случае - это использование игровых столов, игровых автоматов, содержание касс тотализаторов и касс букмекерских контор). Согласно ст. 366, объектами обложения данным налогом являются:

игровой стол;

игровой автомат;

касса тотализатора;

касса букмекерской конторы.

По каждому из перечисленных объектов налоговая база определяется отдельно. Ее размер зависит от количества игровых столов, автоматов и касс.

Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации в следующих пределах (ст. 369 НК РФ):

за один игровой стол - от 25 000 до 125 000 рублей;

за один игровой автомат - от 1 500 до 7 500 рублей;

за одну кассу тотализатора или одну кассу букмекерской конторы - от 25 000 до 125 000 рублей.

В случае если ставки налогов не установлены законами субъектов Российской Федерации, ставки налогов устанавливаются в следующих размерах:

за один игровой стол - 25 000 рублей;

за один игровой автомат - 1 500 рублей;

за одну кассу тотализатора или одну кассу букмекерской конторы - 25 000

рублей.

81

Спорные вопросы при определении налоговой базы связаны с подсчетом объектов налогообложения. Как поступать, если игорный стол или игорный автомат имеют несколько игровых мест? Рассмотрим данный вопрос отдельно по каждому из объектов.

Согласно ст. 370 НК РФ, если один игровой стол имеет более одного игрового поля, ставка налога по указанному игровому столу увеличивается кратно количеству игровых полей. Так, предметом разбирательства в судебных органах явились игровые столы типа "стол двухсторонний "Люкс". У таких столов на одну сторону крышки стола нанесено игровое поле для игры в «блэк джек», а на другую - для игры в покер. Налоговые органы применяли к таким столам п. 1 ст. 370, увеличив налоговую ставку вдвое. Однако Высший арбитражный суд встал на сторону налогоплательщиков, указав в Постановлении Президиума ВАС РФ от 5 апреля 2006 г. № 15563/05. что для целей определения налоговой ставки имеет значение не только количество игровых полей, но и их распределение на игровом столе, а также наличие возможности их одновременного использования для извлечения прибыли. Таким образом, если конструкция игрового стола не позволяет одновременно использовать обе стороны крышки стола для проведения азартных игр, налоговая ставка не подлежит увеличению.

Подобные проблемы возникали и с игровыми автоматами. Некоторые игровые автоматы устроены так, что имеют несколько игровых мест (например, автоматы типа «Столбик» или «Ромашка»). Налоговые органы считают, что такие автоматы облагаются налогом как несколько объектов налогообложения. В письме от 11 мая 2005 г. № 22-1-12/759 «О налоге на игорный бизнес» федеральная налоговая служба пояснила свою позицию так: «игровые автоматы могут быть объединены в игровой развлекательный комплекс. И если в процессе игры на автомате, входящем в игровой комплекс, игровая ситуация одного игрока не зависит от игровых ситуаций других игроков, каждый игровой автомат полностью автономен. В связи с этим регистрации в установленном порядке в налоговых органах подлежит каждый игровой автомат, входящий в состав игрового развлекательного комплекса». Существующая на настоящий момент достаточно обширная арбитражная практика подобный подход не поддерживает.

Судебные органы аргументируют свою позицию следующим образом: в статье 364 НК РФ отсутствует такой объект налогообложения как игровое место, а понятие игрового автомата не связано с количеством игровых мест и возможностью одновременной игры нескольких человек. Перечень объектов налогообложения перечислен в п. 1 статьи 366 НК РФ и расширенному толкованию не подлежит. При этом законодательно не установлено, что азартные игры должны проводиться последовательно или одновременно с участием одного или нескольких игроков. Следовательно, при установлении наличия у игорного заведения

82

одного или нескольких игровых автоматов следует исходить не из возможного количества игроков, а из технических данных оборудования (единство его технического, электрического, электронного или иного технического устройства).

Таким образом, несмотря на то, что практика судов складывается в пользу налогоплательщиков, скорее всего, свою правоту представителям игорного бизнеса придется доказывать в суде.

Еще одна проблемная ситуация была связана с игровыми автоматами, которые в качестве призов выдают не деньги, а игрушки или другие вещи. Являются ли такие автоматы объектами налогообложения налогом на игорный бизнес? До включения в НК РФ главы 29 игровые аппараты с вещевым выигрышем объектом обложения налогом на игорный бизнес не являлись и доходы, полученные от ведения такой деятельности, облагались налогами в общеустановленном порядке. Это было связано с тем, что в ранее действовавшем Федеральном законе от 31 июля 1998 г. № 142-ФЗ "О налоге на игорный бизнес" игровой автомат определялся как специальное оборудование (механическое, электрическое, электронное и иное техническое оборудование), установленное в игорном заведении и используемое для проведения азартных игр с денежным выигрышем без участия в указанных играх представителей игорного заведения. В главе 29 НК РФ определение игрового автомата уже не содержит в качестве обязательного условия установку в игорном заведении, а выигрыш может быть любым (не только денежным). Таким образом, игровой аппарат с вещевым выигрышем полностью соответствует понятиям, закрепленным в НК РФ, и является объектом обложения налогом на игорный бизнес. Данной позиции придерживаются и ФНС России, и арбитражные суды.

Достаточно новым видом азартных игр являются игры с использованием информационных технологий: Интернет-казино, игры с использованием sms-сообщений. Несмотря на то, что такая деятельность соответствует понятию игорного бизнеса, налогом на игорный бизнес она не облагается, так как у организатора Интернет-тотализатора отсутствует специально оборудованное место, где учитывается сумма ставок и определяется сумма выигрыша, подлежащая выплате, а также отсутствуют иные объекты налогообложения налогом на игорный бизнес, предусмотренные в ст. 366 НК РФ. Поэтому налогообложение предпринимательской деятельности, осуществляемой в компьютерной сети Интернет (игр на деньги), главой 29 НК РФ не регулируется.

Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие подобную деятельность не могут применять упрощенную систему налогообложения, так как они все же ведут игровой бизнес. Поэтому налогообложение указанного вида предпринимательской деятельности должно производиться в общеустановленном порядке. Т.е., организаторы

83

азартных игр с использованием IT-технологий являются плательщиками налога на прибыль. Для определения налоговой базы по налогу на прибыль в налоговом учете учитываются все доходы, поступившие от осуществления коммерческой деятельности, а также расходы, связанные с осуществлением этой деятельности, при условии, что понесенные расходы соответствуют положениям главы 25 НК РФ. Все вышесказанное относится и к азартным играм посредством sms-сообщений.

Внимание! Объекты обложения налогом на игорный бизнес подлежат обязательной регистрации в налоговых органах (ст. 366 НК РФ). Главой 16 НК РФ установлены санкции за различного рода нарушения. Так, в частности, нарушение налогоплательщиком установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере пяти тысяч рублей. Нарушение срока подачи заявления о

постановке на учет в налоговом органе на срок более 90 дней влечет взыскание штрафа

вразмере 10 тысяч рублей (ст. 116 НК РФ). Ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе влечет взыскание штрафа в размере десяти процентов от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее двадцати тысяч рублей. Ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет

вналоговом органе более 90 календарных дней влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 календарных дней, но не менее 40 000 рублей (ст. 117 НК РФ).

Вопросы регистрации объектов налогообложения очень важны для исчисления суммы налога на игорный бизнес. Согласно ст. 370 НК РФ сумма налога исчисляется налогоплательщиком самостоятельно как произведение налоговой базы, установленной по каждому объекту налогообложения, и ставки налога, установленной для каждого объекта налогообложения. Под налоговой базой понимается общее количество соответствующих объектов налогообложения (ст. 367 НК РФ). Ставка налога может быть уменьшена наполовину, если новый объект работал менее половины месяца.

При установке нового объекта (новых объектов) налогообложения после 15-го числа текущего налогового периода сумма налога по этому объекту (этим объектам) за этот налоговый период исчисляется как произведение количества данных объектов налогообложения и одной второй ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

Такое же правило применяется и в случае, если объект (объекты) налогообложения перестают использовать до 15-го числа текущего налогового периода.

84

При выбытии объекта (объектов) налогообложения после 15-го числа текущего налогового периода сумма налога исчисляется как произведение общего количества соответствующих объектов налогообложения (включая выбывший объект (объекты) налогообложения) и ставки налога, установленной для этих объектов налогообложения.

Пример.

В казино установлено 6 игровых столов и 15 игровых автоматов. В начале месяца 4 автомата было демонтировано. Вместо них установлен еще 1 игровой стол. Региональным законом ставки налога на игорный бизнес не установлены, поэтому принимаем их равными за один игровой стол - 25 000 рублей, за один игровой автомат – 1 500 рублей.

Поскольку новый стол установлен до 15-го числа, налог за него нужно платить в полном размере.

Поэтому по итогам месяца за столы придется заплатить следующую сумму: (6+1) столов х 25 000 руб. = 175 000 руб.

За демонтированные автоматы налог надо платить в половинном размере. Поэтому по итогам месяца за автоматы нужно уплатить:

12 автоматов х 1500 руб. + 4 автомата х 1500 руб. х 1/2 = 18000 + 3000 =21 000 руб.

Общая сумма налога - 196 000 руб.

Как быть, если речь идет не о демонтаже, а о переустановке автоматов? Если игорное заведение демонтировало автоматы в одном своем подразделении и установило их же в другом подразделении, то в данном случае особенно актуальным является дата переустановки. Ведь переустановленные автоматы необходимо снять с учета по месту регистрации подразделения 1 и поставить на учет в подразделении 2. Если дата снятия с учета и постановки на учет совпадает и находится, например, в начале месяца, то по подразделению 1 по данным автоматам налог необходимо заплатить в размере ½ ставки, по подразделению 2 налог уплачивается по полной ставке (пп. 3 и 4 ст.370 НК РФ). Таким образом, в целом по игорному заведению налог будет уплачен в размере 1,5 ставки, т.е. переплачен в полтора раза.

Пример.

В игровом заведении установлено 15 игровых автоматов в подразделении 1 и 12 игровых автоматов в подразделении 2. В начале месяца 4 автомата было демонтировано в подразделении 1 и установлено в подразделении 2. Принимаем ставку налога на игорный

85

бизнес равной 1500 рублей за один игровой автомат. Общая сумма налога за месяц в целом по заведению составит:

Подразделение 1: (15 авт. - 4 авт.) х 1500 + 4 авт. х 1500 х 1/2 = 16500 + 3000 = 19500

руб.

Подразделение 2: 12 авт. х 1500 + 4 авт. х 1500 = 18000 + 6000 = 24000 руб.

В целом по организации: 19500 + 24000 = 43500 руб.

Если бы переустановки автоматов не было, то в целом по организации была бы уплачена следующая сумма налога:

15 авт. х 1500 + 12 авт. х 1500 = 22500 + 18000 = 40500 руб.

В данном случае можно рекомендовать следующий порядок действий: организация не будет переплачивать налог только в том случае, если объект снят до 15-го числа, а установлен на новом месте после этой даты. Поскольку датой выбытия (установки) объекта считается дата подачи заявления на изменение количества зарегистрированных объектов, то можно разделить эти мероприятия на два этапа: сначала до 15-го числа подать заявление на уменьшение количества зарегистрированных объектов, а затем после 15-го числа - на увеличение. В этом случае организация заплатит половину ставки по выбывшему объекту и половину - по вновь установленному. Точно также можно приурочить переустановку к первому числу месяца, зарегистрировав уменьшение количества объектов в конце одного месяца, а увеличение - в начале другого.

8.1.2. Исполнение обязанностей налогового агента при выплате выигрышей физическим лицам

Так как игорные заведения выплачивают выигрыши физическим лицам, у последних возникает доход, облагаемый налогом на доходы физических лиц. В связи с этим возникает несколько вопросов, в частности: что является налоговой базой по доходу в виде выигрыша, по какой ставке должны облагаться эти доходы, на кого возложена обязанность исчисления и уплаты НДФЛ в данном случае, являются ли игорные заведения налоговыми агентами в отношении физических лиц, получивших выигрыши, должны ли они вести учет выплаченных доходов. Надо отметить, что, несмотря на введение в действие главы 29 НК РФ, вопросы эти оставались спорными и зачастую решались в арбитражном суде. Позиция налоговых органов менялась от «удерживать налог и вести учет» до «удерживать налог не надо, а учет вести». На настоящий момент сложилась следующая ситуация.

86

Налоговой базой по налогу на доходы физических лиц является сумма выигрыша, полученная от участия в лотерее, тотализаторе (взаимное пари) или других основанных на риске играх. Суммой выигрыша, в данном случае, являются денежные средства, выплаченные организатором игры выигравшему лицу. Причем налогом облагается вся эта сумма целиком без учета каких-либо затрат выигравшего.

Выигравший гражданин не имеет право на вычет из суммы валового дохода, потому, что в соответствии с законодательством на подобный вычет имеют право строго определенные лица: индивидуальные предприниматели, частные нотариусы и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой.

Налоговая ставка по доходам в виде выигрышей равна 13 % от суммы выигрыша. Но надо отличать стоимость выигрышей в азартных играх, основанных на риске, от стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и мероприятиях с целью рекламы товаров (работ, услуг). Такие выигрыши и призы облагаются по ставке 35% от суммы выигрыша (п. 2 ст. 224 НК РФ), в части превышения размеров, указанных в п. 28 ст. 217 НК РФ. Согласно п. 28 ст. 217 НК РФ выигрыши и призы, не превышающие 4000 рублей, от налогообложения освобождаются.

Физические лица, получающие выигрыши, выплачиваемые организаторами лотерей, тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов), обязаны самостоятельно посчитать сумму налога и заплатить его в соответствующий бюджет. Поэтому, организация, проводящая тотализаторы, другие основанные на риске игры и выплачивающая физическому лицу-участнику выигрыш, не обязана исчислять и удерживать НДФЛ с таких доходов физических лиц.

Физическое лицо также обязано подать соответствующую налоговую декларацию по месту своей регистрации в течении пяти дней с момента получения выигрыша. В декларации нужно указать сумму фактически полученного выигрыша, источник его получения, сумму налога. Сам же налог должен быть уплачен не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом по месту жительства налогоплательщика.

Наиболее сложным и противоречивым вопросом является необходимость

предприятиям игорного бизнеса вести учет выплат физическим лицам и предоставлять в налоговые органы сведения о таких выплатах по форме 2-НДФЛ. До 2005 года мнение налоговых и финансовых органов, выраженное в письме Министерства финансов Российской Федерации от 22 октября 2002 г. № 04-04-06/225, было однозначным: предприятия игорного бизнеса обязаны вести учет выплат физическим лицам и предоставлять сведения в налоговую инспекцию на основании статьи 230 НК РФ.

87

Так, в соответствии с НК РФ, физические лица, получившие выигрыш в лотерее, самостоятельно должны посчитать и уплатить налог в соответствующий бюджет. Организатор лотереи в данном случае не является налоговым агентом, поэтому он не обязан исчислять и удерживать налог. В его обязанности входит только представление в налоговый орган сведений о суммах выплаченных физическим лицам.

Арбитражные суды практически сразу встали в этом вопросе на сторону налогоплательщиков. Например, постановлением Федерального арбитражного суда СевероЗападного округа от 30 апреля 2002 г. № А26-6710/01-02-11/276 требование налоговой инспекции о привлечении к ответственности организации, занимающейся игорным бизнесом, за неведение учета доходов физических лиц (в виде выплаченных выигрышей) по форме № 1-НДФЛ, признано незаконным. Также постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 3 августа 2004 г. № А33-16660/03-С3- Ф02-2859/04-С1 было отказано в удовлетворении требований налоговой инспекции. Суд пришел к выводу о том, что инспекция не доказала наличия у учреждения обязанностей по предоставлению сведений о доходах от выигрышей по лотереям, полученных физическими лицами, поскольку учреждение не является налоговым агентом и не несет обязанностей агента.

Основой позиции арбитражных судов явилось мнение, что игорные заведения, будучи не обязаны исчислять, удерживать и перечислять в бюджет налог на доходы физических лиц, не являются налоговыми агентами, а следовательно, и не обязаны вести учет доходов физических лиц. Так, например, такая позиция выражена в письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 18 октября 2004 г. № 03-05-01-04/46: «учитывая, что требования статьи 230 Кодекса, касающиеся ведения учета доходов и представления в налоговые органы необходимых сведений о выплаченных физическим лицам доходах и суммах удержанных налогов установлены для налоговых агентов, к организаторам лотерей, не являющимся налоговыми агентами, они применяться не могут».

В итоге налоговые органы согласились с позицией судов, однако с некоторыми оговорками. Так, в письме Федеральной налоговой службы от 2 марта 2006 г. № 04-1-03/115 «О налогообложении выигрышей и призов» признается: «положениями главы 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ на организаторов тотализаторов и лотерей, выплачивающих выигрыши физическим лицам, не возложены обязанности исчисления, удержания и перечисления в бюджет налога с таких сумм (обязанности налогового агента)». Но в этом же письме обязанности налогового агента ставятся в зависимость от лицензирования деятельности игорных заведений: «если организация не зарегистрирована как организатор

88

тотализатора или лотереи в установленном законодательством порядке, то в отношении выплат денежных выигрышей физическим лицам она является налоговым агентом и должна исполнять обязанности налогового агента, определенные статьями 226 и 230 НК РФ».

Глава 9. Водный налог

Водному налогу посвящена глава 25.2 НК РФ, которая вступила в действие 1 января 2005 года. Плательщиками налога, согласно НК РФ, признаются организации и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. Статья 333.9 НК РФ определяет объекты налогообложения, к которым относятся:

забор воды из водных объектов;

использование акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях;

использование водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики;

использование водных объектов для целей сплава древесины в плотах и

кошелях.

К физическим лицам, конечно, имеет отношение более всего п. 1 этого перечня,

организации же уплачивают налог по всем основаниям.

Не признаются объектами налогообложения:

забор из подземных водных объектов воды, содержащей полезные ископаемые и (или) природные лечебные ресурсы, а также термальных вод;

забор воды из водных объектов для обеспечения пожарной безопасности, а также для ликвидации стихийных бедствий и последствий аварий;

забор воды из водных объектов для санитарных, экологических и судоходных попусков;

забор морскими судами, судами внутреннего и смешанного (река-море) плавания воды из водных объектов для обеспечения работы технологического оборудования;

забор воды из водных объектов и использование акватории водных объектов для рыбоводства и воспроизводства водных биологических ресурсов;

использование акватории водных объектов для плавания на судах, в том числе на маломерных плавательных средствах, а также для разовых посадок (взлетов) воздушных судов;

89

использование акватории водных объектов для размещения и стоянки плавательных средств, размещения коммуникаций, зданий, сооружений, установок и оборудования для осуществления деятельности, связанной с охраной вод и водных биологических ресурсов, защитой окружающей среды от вредного воздействия вод, а также осуществление такой деятельности на водных объектах;

использование акватории водных объектов для проведения государственного мониторинга водных объектов и других природных ресурсов, а также геодезических, топографических, гидрографических и поисково-съемочных работ;

использование акватории водных объектов для размещения и строительства гидротехнических сооружений гидроэнергетического, мелиоративного, рыбохозяйственного, воднотранспортного, водопроводного и канализационного назначения;

использование акватории водных объектов для организованного отдыха организациями, предназначенными исключительно для содержания и обслуживания инвалидов, ветеранов и детей;

использование водных объектов для проведения дноуглубительных и других работ, связанных с эксплуатацией судоходных водных путей и гидротехнических сооружений;

особое пользование водными объектами для обеспечения нужд обороны страны и безопасности государства;

забор воды из водных объектов для орошения земель сельскохозяйственного назначения (включая луга и пастбища), полива садоводческих, огороднических, дачных земельных участков, земельных участков личных подсобных хозяйств граждан, для водопоя и обслуживания скота и птицы, которые находятся в собственности сельскохозяйственных организаций и граждан;

забор из подземных водных объектов шахтно-рудничных и коллекторно-

дренажных вод;

использование акватории водных объектов для рыболовства и охоты. Таким образом, если вы на своем дачном участке установите насос для забора воды из

ближайшего ручья, платить налог вам не придется, согласно пп. 13 п. 2 ст. 333.9 НК РФ.

Налоговым периодом по данному налогу признается квартал. Налоговые ставки

устанавливаются в рублях за 1 тыс. куб. м забранной воды и зависят от местоположения забора воды: от экономического района и в бассейне какой реки или озера находится водозабор. При сплаве древесины налоговые ставки устанавливаются в рублях за 1 тыс.куб. м сплавляемой древесины на каждые 100 км сплава. В НК РФ установлены размеры ставок на этот налог.

90