5.7 Учет арендных операций с основными средствами

Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об аренде необоротных активов и ее раскрытия в финансовой отчетности определяются П (С) БУ 14 "Аренда".

П (С) БУ 14 не распространяется на такие операции:

• арендные соглашения, связанные с разведкой и использованием природных ресурсов (за исключением аренды земельных участков);

• соглашения об использовании авторских и смежных прав;

• сделки по аренде целостных имущественных комплексов.

Предприятие, которое взяло любое имущество в аренду, считается арендатором, а тот, кто предоставил это имущество, - арендодателем. В качестве сторон таких отношений могут выступать как юридические, так и физические лица.

Аренда - это соглашение, по которому арендатор приобретает право пользования необоротным активом за плату в течение согласованного с арендодателем срока.

Указанные отношения регулируются договором аренды. В нем обсуждаются состав и стоимость переданных в аренду объектов основных средств, размер арендной платы, продолжительность аренды, обязанности сторон по выполнению договорных условий.

Исходя из условий, на которых арендатору передается арендодателем в пользование собственность, аренда подразделяется на операционную и финансовую.

Операционная аренда - это хозяйственная операция физического или юридического лица, предусматривающая передачу арендатору права пользования основными средствами на срок, не превышающий срока их полной амортизации, с обязательным возвратом таких основных средств их собственнику после окончания срока арендного соглашения. При этом право собственности на арендованные средства остается у арендодателя в течение всего срока действия договора аренды.

Принятые в операционную аренду основные средства зачисляются на забалансовый счет 01 "Арендованные необоротные активы" по стоимости, указанной в договоре.

Регистрами аналитического учета таких основных средств является копия инвентарной карточки объекта или выписка из инвентарной книги, которые должны быть добавлены бухгалтерией арендодателя к акту приема-передачи арендованных объектов. Эти карточки (выдержки) хранятся бухгалтерией арендатора отдельно.

Принятые в операционную аренду основные средства учитываются у арендатора по инвентарным номерам арендодателя.

Начисление амортизации объекта, рассматриваемой аренды , осуществляется арендодателем. Надлежащая за пользование первая плата у арендатора признается прочими операционными расходами соответствующего отчетного периода.

Расходы арендатора на улучшение такого объекта отражаются арендатором как капитальные инвестиции в создание других необоротных активов, которые учитываются на субсчете 117 "Прочие необоротные материальные активы" (с заведением отдельной инвентарной карточки) и по ним начисляется износ прямолинейным или производственным методом.

На основании документов, удостоверяющих возврат объекта арендодателю, бухгалтерия арендатора списывает его с забалансового счета 01 "Арендованные необоротные активы" и изымает из картотеки соответствующую инвентарную карточку (извлечение) и сохраняет наряду с актом приема-передачи.

Финансовая аренда - аренда, предусматривающая передачу арендатору всех рисков и выгод, связанных с правом пользования и владения активом.

Аренда, согласно П (С) БУ 14 "Аренда", считается финансовой при наличии хотя бы одного из следующих признаков:

1) арендатор приобретает право собственности на арендованный актив по истечении срока аренды;

2) арендатор имеет возможность и намерение приобрести объект аренды по цене, ниже его справедливой стоимости на дату приобретения;

3) срок аренды составляет большую часть срока полезного использования (эксплуатации) объекта аренды;

4) текущая стоимость минимальных арендных платежей с начала срока аренды равна или превышает справедливую стоимость объекта аренды.

Минимальные арендные платежи - платежи, подлежащие уплате арендатором в течение срока аренды (за вычетом стоимости налогов, которые должны быть оплачены арендодателем, и непредвиденной арендной платы), увеличенные на сумму его гарантированной ликвидационной стоимости.

Гарантированной ликвидационной стоимостью является:

1) для арендатора - часть остаточной стоимости, которая гарантируется до уплаты арендатором или связанной с ним стороной;

2) для арендодателя - часть остаточной стоимости, которая гарантируется до уплаты арендатором или независимой третьей стороной, способной по своему финансовому состоянию отвечать за гарантию.

Арендатор отражает в учете полученный в финансовую аренду объект бухгалтерской записью:

Д-т 10 "Основные средства"

К-т 531 "Обязательства по финансовой аренде" - по наименьшей на начало срока аренды оценке: справедливой стоимости актива или нынешней стоимостью суммы минимальных арендных платежей.

Арендодатель отражает в бухгалтерском учете, предоставленный в финансовую аренду объект, как дебиторскую задолженность арендатора в сумме минимальных арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости за вычетом финансового дохода (дохода от реализации необоротных активов).

Основные бухгалтерские проводки по финансовой аренде приведены в табл. 5.27.

Таблица 5.27 Основные бухгалтерские проводки по учету финансовой аренды

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Получено в финансовую аренду основное средство	10	531
2	Начислена амортизация	23 (91, 92, 93.94)	131
3	Отражена сумма вознаграждения арендодателю	23 (91, 92, 93.94)	685
4	Начислено ежемесячную сумму части стоимости объекта финансовой аренды	531	61
5	Погашена задолженность по вознаграждению	685	311
6	Погашена задолженность по арендной плате	61	311
7	Выкуплен объект аренды по окончании срока договора по остаточной стоимости	61	311
8	Переход объекта аренды в собственность арендатора по истечении срока финансовой аренды	10	10
9	Одновременно отражена сумма начисленного износа	131	131