4.2. Анализ отклонений как средство контроля затрат

Важнейшей частью системы контроля затрат является оценка деятельности отдельных подразделений, отдельных управляющих и организации в целом. Менеджеры производственных участков также, как и руководители, ответственные за оказание услуг и продажу товаров, постоянно сравнивают — что произошло (фактические затраты) с тем, что должно было произойти (планируемые или нормативные затраты). Как уже отмечалось, разница между фактическими затратами и нормативными или бюджетными (плановыми) называется отклонением. Процесс определения величины отклонений и выявления причин их образования называется анализом отклонений.

В целях контроля прежде, чем анализировать отклонения от бюджетных данных, надо скорректировать бюджетные данные на соответствующий фактический выпуск. Для этих целей используется гибкий бюджетом, также часто называемый переменным бюджетом, который обеспечивает прогнозные данные для разных уровней выпуска в диапазоне релевантности (пределах обычных уровней деятельности). С помощью гибкого бюджета четко обозначается связь между статичным бюджетом и фактическими результатами.

Рассмотрим использование гибкого бюджета для целей анализа и контроля на следующем примере. В таблице 4.2.1 представлены фактические и бюджетные данные для подразделения компании за 200… год.

Как видно из данных этой таблицы, фактические затраты превысили плановые на 14300 руб. или на 7.2%. Многие могут считать, что это превышение очень значительно и неблагоприятно. Однако не следует забывать, что фактический выпуск (19100 единиц) был больше, чем по плану (17500 единиц), и таким образом, сопоставление результатов деятельности со статичным бюджетом не является показательным для оценки выполнения бюджета затрат.

Для чистоты и правомерности анализа мы должны скорректировать бюджетные данные на фактический выпуск 19100 единиц. В отличие от статичного бюджета, гибкий бюджет обеспечивает прогнозные данные, автоматически скорректированные на изменения в уровне выпуска.

В таблице 4.2.2. представлен гибкий бюджет этой же компании для объемов выпуска 15000, 17500, 20000 единиц продукции. Обратите внимание на Формулу гибкого бюджета, которая представлена перед таблицей.

Формула гибкого бюджета — это уравнение, которое корректно определяет общие бюджетные затраты для любого уровня производственной деятельности:

Общие бюджетные затраты = (Переменные затраты на единицу х Количество произведенных единиц) + Бюджетные постоянные затраты

В этом анализе были использованы в качестве характеристики объемов деятельности единицы произведенной продукции. Когда используются единицы продукции, в анализ включаются затраты прямых материалов и прямого труда. Наиболее общим ограничением гибкого бюджета являются общепроизводственные расходы. В такой ситуации машино-часы или человеко-часы должны использоваться вместо единиц готовой продукции.

ТАБЛИЦА 4.2.1

Сравнение фактических и бюджетных данных, тыс. Руб. (за год, закончившийся 31 декабря 200…г.)

Статьи затрат	*) Бюджет	**) Факт	Отклонение от бюджета
Прям. материалы	42.000	46.000	(4000)
Прямой труд	68.250	75.000	(6750)
Общепроизводственные расходы
Переменные
Непрям. материалы	10.500	11.500	(1000)
Непрямой труд	14.000	15.250	(1250)
Коммунальные расходы	7000	7600	(600)
Прочие	8750	9750	(1000)
Постоянные
Зарплата контролера	19.000	18.500	500
Амортизация	15.000	15.000	-
Коммунальные расходы	4.500	4.500	-
Прочие	10.900	11.100	(200)
Итого	199.900	214.200	(14.300)

*) Бюджет рассчитан на ожидаемый выпуск 17500 единиц продукции

**) Фактические затраты приведены на объем выпуска 19.100 единиц продукции

ТАБЛИЦА 4.2.2

Подготовка гибкого бюджета, тыс. руб.