3. Учет движения основных средств

С 1 января 2000 года для ведения учета хозяйственных операций в Украине введен новый План счет и Инструкция № 291 по его применению. Методологические основы формирования в бухгалтер­ском учете информации об основных средствах определе­ны в П(С)БУ 7 «Основные средства». Для учета и обобщения информации о наличии и дви­жении собственных или полученных на условиях финан­сового лизинга объектов и арендованных целостных иму­щественных комплексов, отнесенных к составу основных средств, предназначен активный счет 10 «Основные средства».

По дебету счета 10 «Основные средства» отражают пос­тупление (приобретение, создание, безвозмездна полу­чение) основных средств на баланс предприятия, учитываемых по первоначальной стоимости; сумму расходов, связанных с улучшением объекта (модернизация, моди­фикация, достройка, дооборудование, реконструкция и т.д.), которое приводит к увеличению будущих эконо­мических выгод, первоначально ожидаемых от использо­вания объекта; сумму дооценки остаточной стоимости объекта основных средств. По кредиту отражают выбытие основ­ных средств вследствие продажи, безвозмездной передачи или несоответствия критериям признания активом, а так­же в случае частичной ликвидации объекта основных средств, сумму уценки основных средств.

Счет 10 «Основные средства» имеет следующие субсчета:

101 «Земельные участки»;

102 «Капитальные расходы на улучшение земель»;

103 «Здания и сооружения»:

104 «Машины и оборудование»;

105 «Транспортные средства»;

106 «Инструменты, приборы, инвентарь»;

107 «Рабочий и продуктивный скот»;

108 «Многолетние насаждения»;

109 «Прочие основные средства».

На субсчете 101 «Земельные участки» ведется учет зе­мельных участков, которыми владеет и которые использу­ет предприятие в своей операционной деятельности.

На субсчете 102 «Капитальные расходы на улучшение земель» ведается учет капитальных вложений в улучшение земель (мелиоративные, осушительные, ирригационные и прочие работы). Капитальные вложения в улучшение земель включа­ются в состав основных средств ежегодно в сумме расхо­дов, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ.

На субсчете 103 «Здания и сооружения» ведется учет наличия и движения зданий, сооружений, их структур­ных компонентов и передающих устройств, а также жилых домов.

На субсчетах 104 «Машины и оборудование», 105 «Транс­портные средства, 106 «Инструменты, приборы, инвен­тарь», 107 «Рабочий и продуктивный скот», 108 «Много­летние насаждения» ведется учет соответственно машин и оборудования, транспортных средств, инструментов, при­боров и инвентаря, рабочего и продуктивного скота, много­летних насаждений.

На субсчете 109 «Прочие основные средства» ведется учет основных средств, не включенных в вышеупомяну­тые субсчета.

Все расходы предприятия на приобретение или создание основных средств (т.е. приобретение основных средств за плату (покупка) или их строительство (сооружение) собственными силами), которые включаются в первоначальную стоимость объектов основных средств, характеризуются как капитальные инвестиции и учитываются на активном счете 15 «Капитальные инвес­тиции», который имеет следующие субсчета:

151 «Капитальное строительство»;

152 «Приобретение (изготовление) основных средств»;

153 «Приобретение прочих необоротных материаль­ных активов»;

154 «Приобретение (создание) нематериальных акти­вов»;

155 «Формирование основного стада».

По дебету счета 15 «Капитальные инвестиции» отража­ют увеличение понесенных расходов на приобретение или создание материальных и нематериальных необоротных активов, по кредиту – их уменьшение (ввод в действие, прием в эксплуатацию приобретенных или созданных не­материальных активов и т.д.). На субсчете 151 «Капитальное строительство» отража­ют расходы на строительство, которое осуществляется как хозяйственным, так и подрядным способом для собствен­ных нужд предприятия. На этом субсчете также ведется учет оборудования, подлежащего монтажу в процессе строительства, и авансовых платежей для финансирова­ния этого строительства. Субсчет 152 «Приобретение (изготовление) основных средств» предназначен для учета расходов на приобрете­ние или изготовление собственными силами материаль­ных активов, учет которых ведется на счете 10 «Основ­ные средства» (кроме объектов строительства и основно­го стада).

На субсчете 151 "Капитальное строительство" отражаются:

– расходы на строительство, которое осуществляется как хозяйственным, так и подрядным способом для собственных нужд предприятия, в том числе стоимость оборудования, подлежащего монтажу в процессе строительства;

– авансовые платежи для финансирования такого строительства.

Субсчет 152 "Приобретение (изготовление) основных средств" предназначен для учета расходов на приобретение или изготовление собственными силами объектов основных средств, кроме объектов строительства и основного стада. Аналитический учет капитальных инвестиций ведется по видам основных средств, а также по отдельным объектам капитальных вложений (инвентарным объектам).

Основные сред­ства поступают на предприятие несколькими способами:

• безвозмездное получение;

• приобретение за плату (покупка);

• строительство (сооружение) собственными силами:

• получение в качестве взноса в уставный капитал:

• прочие случаи зачисления на баланс.

Безвозмездное получение основных средств в учете отражают проводками:

а) на стоимость безвозмездно полученных и оприходо­ванных основных средств:

Дт 10 «Основные средства»;

Кт 424 «Безвозмездно полученные оборотные активы»;

б) на сумму признанного дохода одновременно с начис­лением амортизации:

Дт 424 «Безвозмездно полученные оборотные активы»;

Кт 745 «Доход от безвозмездно полученных активов».

В налоговом учете бесплатное получение основных средств классифицируется как операция безвозвратной финансовой помощи. Следовательно, в соответствии с Законом о прибыли справедливая сто­имость бесплатно полученных основных средств включается в валовой доход отчетного периода, в котором они были получены. Бесплатно получив объект основ­ных фондов, предприятие не понесло расходов на его приобретение, а следовательно, и амортизиро­вать ему нечего. Учитывая, что бесплатное получение основ­ных средств приводит к увеличению собственного капитала предприятия, в бухгалтерском учете в соответствии с п. 7 П(с)БУ 3 необходимо признать доход в сум­ме амортизации справедливой стоимости ос­новного средства. Такие операции отражаются проводками:

Дт сч. 10 Кт сч. 424 – в момент получения основного средства, в сумме его справедливой стоимости;

Дт сч. 424 Кт сч. 745 – ежемесячно, в сумме начисленной амортизации.

Бухгалтерский и налоговый учет безвозмездного получения основных средств осуществляется в том случае, если можно документально подтвердить «бесплатность сделки». Обычно для этого заключают договор дарения, по которому одна сторона (даритель) передает безвозмездно другой стороне (одаряемый) имущество в собственность; стороны договора ничего друг другу не платят. Рассмотрим налоговый учет безвозмездно переданных основных средств. Определим, какие основные фонды считают безвозмездно пре­доставленными. Согласно Закону о прибыли без­возмездно предоставленные товары (роботы, услуги) – это товары, которые предоставляются налогоплательщи­ком согласно договорам дарения, другим договорам, ко­торые не предусматривают денежной или другой компен­сации стоимости таких материальных ценностей и нема­териальных активов или их возврата, либо без заключения таких соглашений. Данное определение можно применить и к основным фондам, ведь товар в понимании Закона о прибыли включает в себя материальный актив, а последний, в свою очередь, – основные фонды.

Взятые на баланс бесплат­ные основные фонды амортизировать нельзя. Если предприятие не несет расходов по полученным основ­ным фондам (а это одно из условий начисления амортиза­ции), то и амортизировать нечего. Естественно, в такой си­туации балансовой стоимости групп основных фондов не изменяют.

Рассмотрим расходы, связанные с бесплатными основными фондами. В балансовую сто­имость основного фонда включают расходы предприятия на транспортировку, страховку, а также другие расходы, поне­сенные в связи с таким приобретением, без учета НДС. Причем Закон о прибыли не разграничивает, какого происхождения сами основные фон­ды (платные или полученные даром), – параллельные рас­ходы увеличивают балансовую стоимость. Это будет справедливо, поскольку амортизируют расходы на приоб­ретение основных фондов, а при их бесплатном получении предприятием понесены сопутствующие расходы.

В бухгалтерском учете бесплатные основные фонды приходуют по первоначальной стоимости, которая равна сумме справед­ливой стоимости на дату получения и расходов, предусмот­ренных П(с)БУ 7. Это следующие расходы:

• суммы, которые уплачивают поставщикам активов и подрядчикам за выполнение строительно-монтажных работ (без косвенных налогов);

• регистрационные сборы, государственная пошлина и аналогичные платежи, которые осуществляются в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

• суммы ввозной пошлины;

• суммы косвенных налогов в связи с приобретением (со­зданием) основных средств (если они не возмещаются пред­приятию);

• расходы по страхованию рисков доставки основных средств;

• расходы на транспортировку, установку, монтаж, налад­ку основных средств;

• прочие расходы, непосредственно связанные с дове­дением основных средств до состояния, в котором они при­годны для использования в запланированных целях.

В бухгалтерском учете при безвозмездном получении основ­ных фондов никакого дохода не возникает. Хотя при начис­лении амортизации на эту же сумму следует показать доход. Рассмотрим условный пример бесплатного получения основных средств. КМТП бесплатно получил основные фонды – автомобиль стоимостью 30000 грн., в т.ч. НДС – 5000 грн. (справедливая цена и обычная цена такие же). В бухгалтерском учете такая операция отра­зится проводкой: Дт сч. 10 Кт сч. 424 на сумму 30000 грн. А в на­логовом учете нужно увеличить свой валовой доход на эту же сумму.

Приобретение оборудования, требующего монтажа, строительных материалов и конструкций в бухгалтерском учете оформляют проводками, приведенными в таблице 3.1.