-
Вышеприведенные расчеты раскрывают следующие основные различия между системами маржинального и абсорбционного учета:
-
a) В абсорбционном учете запасы всегда оцениваются дороже, потому что несут в себе часть постоянных производственных затрат.
-
b) В абсорбционном учете себестоимость реализованной продукции выше.
-
c) Валовый доход в терминологии абсорбционного учета меньше, чем общая контрибуция в понятии маржинального.
-
d) В абсорбционном учете затраты периода ниже.
-
e) При абсорбционном учете прибыль выше на величину постоянных производственных накладных затрат, отнесенных на стоимость запасов готовой продукции (при условии, что производство больше реализации).
-
Последнее различие особенно существенно.
-
-
Постоянные производственные затраты в системе абсорбционного учета считаются затратами продукции, а не периода.
-
Это означает, что общие расходы частично относятся на запасы продукции, а не списываются полностью как затраты реализованной продукции.
-
N.B.!
-
В маржинальном учете все постоянные накладные расходы относятся на затраты (убытки) периода, в котором они были понесены, а не на конкретную продукцию.
-
N.B.!
-
В абсорбционном учете, постоянные накладные расходы относятся на запасы готовой продукции, и могут списываться в отчете о прибылях и убытках в периоде, следующем за тем, в котором они были понесены.
-
Таким образом, можно сказать, что абсорбционный учет нарушает Принцип Неотложности (rule against deferrals).
-
Принцип неотложности – издержки подлежат регистрации и отнесению в том временном периоде, в котором они возникли.
-
Кроме того, в случае, когда нет возможности однозначно отнести постоянные косвенные затраты на отдельные виды продукции, следует предварительно распределить их между центрами ответственности, и только затем, между продуктами. Результатом этого двойного перераспределения может быть нарушение Принципа Причинности (causative rule).
-
Принцип причинности (Causative Rule): На себестоимость продукции должны относятся только те затраты, которые возросли, вследствие производства данной продукции.
-
N.B.!
-
Сравнение отдельных видов продукции по приносимой ими контрибуции дает более четкое понятие об их рентабельности, чем анализ цены и полной себестоимости.
-
N.B.!
-
Сравнение рентабельности различных видов продукции не дает объективной информации т.к. распределение затрат может оказаться неверным.
-
В абсорбционном учете это недостижимо т.к. мы пытаемся покрыть накладные путем включения их в себестоимость. Маржинальный же вместо этого определяет величину контрибуции, с помощью которой и назначается цена, привлекательная для потребителя и позволяющая преодолеть точку безубыточности.
-
В учете по полной себестоимости, чтобы определить уровень покрытия в соответствии с общей формулой распределения, мы должны прогнозировать и общие затраты и общий объем выпуска.
-
Т.к. прогноз объемов редко бывает верным, мы получим неадекватную информацию об уровне рентабельности, что может привести к недовозмещению или избыточному возмещению накладных расходов.
-
В абсорбционном учете накладные затраты распределяются между всеми единицами выпуска. Каждая нереализованная за отчетный период единица несет в себе часть накладных затрат вплоть до момента своей реализации.
-
Ввиду того, что величина запаса вычитается из затрат при определении себестоимости реализованной продукции, то увеличение объема запасов приведет к увеличению прибыли периода.
-
Прибыль в системе абсорбционного учета зависит не только от объемов реализации, но и от объемов производства, когда дополнительно произведенная, но не проданная продукция в состоянии «утянуть» с собой на склад часть постоянных затрат, которые в противном случае были бы списаны на убытки.
-
Однако, прибыль, вызванная увеличением стоимости запасов, - фиктивная прибыль. Эта прибыль не реализована в доходе от продаж. Если в будущем запас невозможно будет продать, кроме как по цене равной прямым (переменным) затратам, объявленные ранее прибыли окажутся преувеличенными.
-
Этой проблемы не существует в маржинальном учете, где на стоимость запасов относятся только переменные затраты.
-
Можно добавить еще ряд аргументов в пользу маржинального учета.
-
Ценообразование на основе маржинального учета может в период спада производства привести к более низким ценам, ориентирующимся на достижение удовлетворительного объема продаж в будущем.
-
Существует, тем не менее, опасность того, что после выхода компании из спада потребители не захотят платить более высокие цены.
-
Маржинальный учет предполагает неполную загрузку мощностей, стабильность постоянных затрат и их независимость от производимой продукции.
-
Однако с другой стороны, постоянные затраты, особенно производственные, являются необходимым условием ведения бизнеса - производства и сбыта продукции.
-
Абсорбционный учет решает эту проблему путем включения таких затрат в себестоимость продукции. Маржинальный этого не делает.
-
В этом смысле можно говорить и о том, что, как раз, маржинальный учет, а не абсорбционный, как было сказано ранее, нарушает Принцип Причинности.
-
Аналогично появлению фиктивной прибыли в абсорбционном учете (из-за увеличения стоимости запасов), в маржинальном могут возникать фиктивные убытки.
-
Это произойдет в том случае, когда затраты периода настолько высоки, что приводят к чистому убытку, а нереализованные запасы состоят из продукции, пользующейся спросом, которая принесет существенный доход в будущем периоде.
-
В этом случае вступают в противоречие не только системы учета, но и сами принципы учета, т.е. Принцип Неотложности, которому соответствуют правила маржинального учета, противоречит Принципу причинности, в соответствии с которым, при наличии гарантий реализации, все производственные затраты должны быть отнесены на запас готовой продукции.
-
Пример:
-
Определенное оборудование может использоваться исключительно для производства конкретной продукции.
-
Согласно Принципу Причинности (Causative Rule), постоянные затраты на содержание и амортизацию этого оборудования должны быть распределены между всеми единицами выпуска данной продукции, что может быть выполнено только в рамках абсорбционного учета.
-
-
Приведенный пример демонстрирует и другую проблему, возникающую при применении маржинального учета.
-
В случае, когда производимая продукция по критериям стоимости поставок, трудоемкости, качества, объемов выпуска и незавершенного производства, стоимости продаж и т.п. остается идентичной, возникает обоснованный вопрос о том, почему себестоимость и прибыль такой продукции должна зависеть от величины запаса готовой продукции или, к примеру, метода оплаты аренды оборудования.
-
Пример:
-
Маржинальный учет исключает из себестоимости продукции затраты на аренду оборудования, если они рассчитаны исходя из постоянной почасовой ставки, но включает в нее те же платежи, исчисляемые на основе количества производимой продукции.
-
Т.о. порядок учета зависит не от характера затрат, а от их отношения к производимой продукции.
-
Примечание
-
Еще раз отметим, что прибыль рассчитанная по методам маржинального учета зависит исключительно от объемов реализации, а при использовании полного распределения затрат и от объемов производства.
-
-
Кроме того, можно утверждать, что маржинальный учет в сравнении с абсорбционным «перекладывает» прибыль на более поздние периоды, быстрее списывая затраты в убытки, на те периоды, когда будет полностью реализована «дешевая» в концепции маржинального учета продукция.
-
Маржинальный учет при этом всегда показывает большие колебания прибыли по отдельным отчетным периодам в сравнении с прибылями абсорбционного учета, потому что в нем колебания запасов не сглаживают динамику прибыли компании.
-
Приведенные выше аргументы не позволяют нам отдать однозначное предпочтение какой-либо из двух систем учета. Выбор всегда зависит от конкретных условий и целей, поставленных перед учетом.
-
Примечание
-
Т.о. можно отметить, что маржинальный учет больше подходит для анализа краткосрочной рентабельности продукции, принятия текущих решений, а абсорбционный - для долгосрочного анализа, контроля затрат и перспективного ценообразования.
-
-
При рассмотрении возможностей адаптации систем учета для принятия решений, для целей контроля или для оценки текущей деятельности, выбор метода должен всегда быть основан на тщательном отборе объектов учета и конкретных целях его ведения.
-
Маржинальный учет для принятия решений
-
-
Предоставление информации для принятия решений - одна из важнейших задач управленческого учета в целом.
-
Наиболее широко распространенное (однако не совсем точное) определение управленческого учета утверждает, что он предназначен для предоставления менеджерам информации, облегчающей процесс принятия эффективных решений.
-
С точки зрения удовлетворения этой цели и маржинальный, и абсорбционный учет в чистом виде характеризуются одним и тем же недостатком – оба учитывают исключительно фактические данные, в то время как для принятия решений гораздо большее значение имеют данные о будущих, а не о прошедших затратах.
-
В тоже время именно маржинальный учет разделяет все затраты на две укрупненные категории в зависимости от их изменяемости в течение короткого периода (т.е. вследствие принятия текущих управленческих решений). Именно эти данные, с учетом необходимых корректировок (приростные а не переменные, затраты упущенных возможностей) могут стать базой для оценки альтернативных вариантов действий компании.
-
В учете для принятия решений менеджеры должны рассматривать как минимум два варианта дальнейших действий и сравнивать их с целью выбора наилучшего.
-
При этом оптимальным решением может быть названа та из всех возможных альтернатив, в результате выбора которой достигается наибольшая разница между приростными доходами и приростными затратами.
-
Пример:
-
Если существует выбор между производством комплектующих (по себестоимости $20 за штуку) и покупкой их (по цене $25), оптимальным (при прочих равных условиях) является решение о производстве.
-
При проведении сравнительной оценки вариантов действий следует использовать следующие базовые Принципы Учета.
-
Принцип реальной цены (Realistic Value Rule): затраты всех ресурсов, требующиеся для осуществления выбранного варианта действий, должны оцениваться не по фактической стоимости, а по уровню своей реальной экономической ценности.
-
Экономическая ценность может быть определена на основе затрат упущенных возможностей.
-
Затраты упущенных возможностей это те недополученные выгоды, которые возникают при отказе от одного варианта действий в пользу другого.
-
Пример:
-
Если компонент закупается по цене $25, в то время как может быть произведен за $20, то такие закупки (т.е. решение о них) несут на себе затраты упущенных возможностей в размере $5 недополученной прибыли.
-
Альтернатива, характеризующаяся меньшими затратами упущенных возможностей (при прочих равных условиях), представляет собой оптимальное решение.
-
N.B.!
-
Потери здесь представляют собой утрату возможностей, экономии или дохода, а не бухгалтерский убыток, отражаемый в счете прибылей и убытков.
-
Принцип причинности (Causative Rule): На себестоимость продукции должны относятся только те затраты, которые возросли, вследствие производства данной продукции.
-
С Принципом Причинности тесно связан и другой фундаментальный принцип учета для принятия решений - Принцип Зависимости (Relevance Rule (RR)).
-
Принцип Зависимости (Relevance Rule (RR)): На различные альтернативы должны относится только те затраты, которые однозначно зависят от того, какой выбор будет сделан.
-
Применение Принципа RR означает, что затраты, которые одинаковы для всех сравниваемых альтернатив, должны быть исключены из расчетов, т.к. выбор определенного варианта не повлияет на них.
-
Пример:
-
Если выбор стоит между производством продукции A себестоимостью $35 за единицу и продукции B себестоимостью $30 за единицу, и для обоих вариантов затраты материалов составляют $20 на единицу, то эти затраты будут независимыми. Мы должны будем исключить затраты материалов и сравнивать приростные зависимые затраты продукции А в размере $15 и приростные зависимые затраты продукции В в размере $10.
-
Затраты упущенных возможностей – это всегда зависимые затраты. Затраты, учтенные бухгалтерией, могут быть и могут не быть зависимыми. Безвозвратные потери прошлых периодов (sunk costs) никогда не являются зависимыми и исключаются при оценке решений, в т.ч. согласно Принципу Неотложности (Rule Against Deferrals).
-
Решения: производить или закупать (make-or-buy decision)
-
-
Ниже представлена типичная управленческая дилемма - выбор между покупкой и производством.
-
Объектом данного решения для менеджеров может явиться определенный компонент (деталь), использующийся предприятием в его текущей деятельности.
-
Как уже утверждалось выше, основной инструмент в оценке такого рода решений – приростные зависимые затраты. Попробуем оценить их для обеих альтернатив.
-
Приростные затраты на покупку – это цена затребованная поставщиком, плюс затраты на доставку, контроль, трудозатраты персонала, а также некоторые другие административные расходы, связанные с приобретением.
-
Приростные затраты на производство состоят из двух частей.
-
1). Фактические приростные затраты производства - полные затраты ресурсов используемых при производстве компонента.
-
Приростные затраты производства компонента будут равны переменным затратам только тогда, когда производственные мощности фирмы существенно не дозагружены и постоянные затраты независимы от принимаемого решения.
-
2). Затраты упущенных возможностей - оцениваются величиной контрибуции, которая могла бы быть получена, если ресурсы необходимые для производства компонента были бы использованы для выпуска другого, более рентабельного продукта.
-
-
Общая процедура обоснования решения «Производить и покупать» (да и других краткосрочных управленческих решений) может быть определена следующим образом.
-
1 этап. Идентификация принимаемого решения
-
Рассмотрение и формулировка возможных альтернатив, относительно которых будут проводиться дальнейшие расчеты.
-
2 этап. Определение всех видов затрат, зависимых от принимаемого решения
-
Выделение фактических (реальных) затрат, которые могут измениться в зависимости от того, какая из альтернатив будет в итоге принята
-
3 этап. Определение величины приростных затрат по каждому варианту решения
-
Расчет величины изменения определенных выше зависимых затрат (переменных и, возможно, постоянных) для каждой альтернативы.
-
4 этап. Определение затрат упущенных возможностей для каждого варианта решения
-
Выявление возможности и расчет появляющейся упущенной выгоды при принятии того или иного решения. Этот этап необходим только в случае наличия т.н. дефицитного ресурса, который и заставляет нас отказываться от определенных возможностей.
-
5 этап. Сравнение альтернатив по величине суммарных зависимых затрат и доходов
-
Суммирование затрат и доходов, полученных на предыдущих двух этапах для каждого варианта решения, выбор наилучшей величины и соответствующего решения как оптимального
-
-
Нормативный учет для планирования и контроля
-
содержание
-
Нормативный учет для расчета стоимости запасов. Нормативный учет как инструмент планирования и контроля. Нормативный учет для повторяющихся операций. Постановка нормативов затрат как инструмент контроля текущей деятельности. Типы норм. Процедура определения норм. Нормо-часы. Мониторинг производительности центров ответственности. Нормо-затраты на единицу выпуска. Нормы прямых и накладных затрат. Нормы производственных затрат для определения стоимости запасов. Сравнение фактических результатов с нормативными. Процедура контроля затрат. Основы анализа отклонений. Отклонения по материалам. Отклонения по труду. Отклонения по накладным затратам.
-
Цели изучения
-
Показать технику и инструментарий нормативного учета затрат. Рассмотреть типичную процедуру определения и использования норм. Показать важность анализа отклонений для планирования и контроля за деятельностью организации
-
Логический процесс
-
Нормо-затраты на единицу продукции Нормо-затраты на выполнение операции Оценка повторяемых операций (работ)
-
Нормо-часы Анализ производительности
-
Нормы производственных затрат Анализ отклонений
-
Глоссарий
-
Корпоративный план, бюджет, смета, нормы. Нормо-затраты на выполнение операции. Идеальные, фактические, ожидаемые, основные, текущие достижимые нормы, нормы на основе мощностей. Нормо-часы. Показатель производительности. Нормо-затраты на единицу выпуска. Нормы количества и цены материалов, нормы производительности и ставки оплаты труда, нормы ставок накладных затрат. Отклонения в системе абсорбционного и маржинального учета. Отклонения по стоимости, отклонения по количеству.
-
Нормативный учет. Введение
-
-
Цикл планирования представляет собой последовательность операций, которые позволяют руководству определить и преследовать как долгосрочные цели компании, так и задачи текущей деятельности.
-
Система контроля - набор процедур мониторинга и управления бизнесом компании, ее текущей деятельностью и отдельными бизнес-процессами.
-
Корпоративный план - количественное выражение генеральной стратегии предприятия, направленной на достижение основных целей. Бюджет - детализированная разработка общего плана на один год, как правило по отдельным центрам ответственности. Нормативные затраты - плановые затраты, рассчитанные исходя из норм и предполагаемого объема выпуска.
-
Система и абсорбционного учета, и маржинального по разному обслуживают потребности менеджеров в процессе принятия решений, служат различным управленческим целям. Однако обе они в определенной степени непригодны для планирования будущей деятельности, т.к. рассматривают исключительно фактические, прошлые данные, а никак не будущие показатели затрат. Как для планирования деятельности, так и для контроля наиболее полезно использование именно нормативных будущих затрат (и соответствующей системы нормативного учета).
-
Систему нормативного учета можно представить себе как инструмент, дающий возможность проведения детализированного анализа отклонений фактических затрат от сметных и, следовательно, позволяющий более эффективно контролировать затраты.
-
Нормативные затраты - плановые, представляют собой целевые показатели, которые могут быть достигнуты в условиях эффективного производства.
-
Это не то же самое, что сметные затраты. Если смета (бюджет) относится ко всей деятельности предприятия или операции в целом, то норма предоставляет аналогичную информацию о единице продукции (услуги, отдельного бизнес процесса).
-
Норма рассматривает ожидаемые затраты на единицу деятельности, в то время как бюджет - затраты всей деятельности в целом.
-
Основные направления использования нормативной системы учета затрат:
-
Помощь в составлении бюджетов и оценке деятельности персонала.
-
Контроль для выявления элементов деятельности, не отвечающей плановым показателям, выделение объектов, которые могут оказаться “вне контроля” руководства и будут нуждаться в корректирующих действиях.
-
Предоставление информации об ожидаемых будущих затратах, которая может быть использована при принятии решений.
-
Сокращение работы по распределению затрат между видами продукции в процессе определения стоимости запасов.
-
Определение целевых показателей деятельности для отдельных работников или центров ответственности.
-
Следует отметить еще один аспект. Целесообразно ли в принципе распределение фактических затрат между отдельными видами продукции? Существуют веские аргументы в пользу отказа от такого распределения и использования системы нормативного учета, позволяющего сократить объемы рутинной работы.
-
Однако, следует отметить, что данные о фактических затратах должны периодических собираться (отдельно по операциям или центрам ответственности), что позволит постоянно сравнивать их с нормативными показателями.
-
Нормативный учет для определения стоимости запасов и расчета прибыли за период
-
-
В системе нормативного учета стоимость единицы продукции зафиксирована на определенном нормативном уровне и неизменна в течение отчетного периода.
-
При этом в процессе текущего учета не проводится перерасчет фактической стоимости каждой единицы (партии) продукции, как это происходит в системах абсорбционного и маржинального учета. Себестоимость единицы запаса и единицы реализованной продукции не зависит от изменения объемов выпуска, колебаний цен на ресурсы и др. факторов.
-
Нормативный учет предполагает, что раз продукция производится по той же технологии из тех же материалов теми же работниками, то и затраты на нее не должны колебаться от периода к периоду.
-
Все отклонения фактических затрат от нормативных, а без них не бывает, рассчитываются один раз в конце отчетного периода и рассматриваются как затраты (доходы) периода, и не влияют на оценку стоимости запаса. Предполагается, что отклонения являются не следствием производства той или иной продукции, а результатом деятельности конкретных менеджеров и исполнителей в отчетном периоде.
-
Пример
-
Нормативные затраты на производство продукции А – 10$, а продукции В – 6$. За период было произведено 100 единиц А и 60 единиц В, реализовано соответственно 70 и 50 единиц по цене 11$ и 9$. Фактические суммарные затраты предприятия (по данным бухгалтерии) за весь период составили 1480$.
-
Отчет о прибылях и убытках:
-
Затраты произведенной продукции = 10 * 100 + 6 * 60 = 1360 (учтены по нормативам).
-
Стоимость запаса готовой продукции = 10 * 30 + 6 * 10 = 360 (учтена по нормативам).
-
Затраты реализованной продукции = 10 * 70 + 6 * 50 = 1000 (учтены по нормативам).
-
Затраты периода = 1480 – 1360 (учтены по факту единой суммой в конце периода) = 120 (отклонение, отражающее факт того, что в стоимость продукции, реализованной и пока нет вошло затрат меньше, чем было реально израсходовано).
-
Выручка = 70 * 11 + 50 * 9 = 1220.
-
Прибыль = 1220 – 1000 – 120 = 100
-
-
Нормирование может применено как к полным затратам (для абсорбционного учета) так и только к переменным (для маржинального).
-
Нормативный учет может иметь место только тогда, когда отклонения фактических затрат от нормативных относительно невелики, и не представляют принципиального значения для оценки отдельных элементов компании (видов производимой продукции).
-
Нормативный учет как инструмент планирования
-
Система нормативного учета применима в организациях, которые производят широкий ассортимент продукции (это касается и непроизводственных предприятий), где производственные операции носят повторяющийся характер.
-
N.B.!
-
Нормативные затраты устанавливаются для каждой повторяющейся операции, а нормативная себестоимость продукции формируется простым сложением нормативных затрат соответствующих операций, необходимых для производства этой продукции.
-
Пример:
-
Если предприятие производит широкий ассортимент продукции и при этом использует несколько общих операций (по-разному скомбинированных для каждого вида продукции), то нормативный учет будет наиболее применим и эффективен. Это в первую очередь касается таких отраслей как металлургическая или нефтехимическая.
-
-
-
В нижеприведенном примере рассмотрен образец применения нормативного учета как инструмента планирования.
-
Анализ нормативных затрат операций и видов продукции
-
Центр ответствен-ности
-
Операция No
-
Нормозатраты
-
Виды продукции
-
Итого нормозатрат
-
Фактические затраты
-
G10
-
G11
-
G12
-
G13
-
G14
-
G15
-
G16
-
( $)
-
$
-
A
-
1
-
20
-
*
-
*
-
*
-
*
-
*
-
*
-
120
-
B
-
2
-
30
-
*
-
*
-
*
-
90
-
C
-
3
-
40
-
*
-
*
-
*
-
120
-
D
-
4
-
50
-
*
-
*
-
*
-
*
-
200
-
Нормативная себестоимость продукции
-
110
-
100
-
90
-
50
-
60
-
50
-
70
-
530
-
-
Нормативные затраты для каждой операции с 1-ой по 4-ую соответственно составляют $20, $30, $40 и $50.
-
Нормативные затраты продукции G10 таким образом равны $110 и состоят из затрат операций 1, 3, 4.
-
Для других видов продукции нормативные затраты рассчитываются аналогично.
-
В дополнение может быть рассчитана и полная нормативная себестоимость всего выпуска по каждой операции за период.
-
Так операция №1 (затраты соответствующего центра ответственности А) оценивается в $120 нормативных затрат за период.
-
Здесь следует особо отметить, что в нормативном учете объектом затрат может являться как то, что производится (продукция) так и процесс ее производства (операция).
-
Это означает, что вместо данных о стоимости чего-либо мы получаем данные о стоимости производства чего-либо.
-
Определение нормативных затрат
-
-
Контроль за уровнем затрат наиболее эффективен в месте их возникновения.
-
Нормы устанавливаются в первую очередь для определения количества материалов, труда, услуг, используемых в процессе выполнения операции, а не для определения нормативных затрат на единицу продукции как итогового показателя.
-
Анализ отклонений от этих нормативов позволяет выявить причины и меру ответственности каждого из руководителей за рост или сокращение затрат.
-
Нормативные затраты на единицу продукции определяются как сумма нормативных затрат на выполнение отдельных операций, используемых для производства этой продукции.
-
Виды норм
-
Определения
-
Норма - расход ресурса, необходимый в условиях имеющихся мощностей и используемого способа производства.
-
-
-
Нормы устанавливаются и пересматриваются регулярно, обычно ежегодно (в условиях сильной инфляции ежеквартально) при подготовке бюджета и общего корпоративного плана. Затем компания может последовательно отслеживать и контролировать расхождения между фактами деятельности и установленными ранее нормами.
-
Можно выделить следующие виды норм:
-
Идеальные нормы - затраты достижимые в идеальных условиях производства (отсутствие простоев, отпусков, перерывов и т.п.). Трудно достижимы. Используются немногими крупными компаниями в качестве долгосрочного ориентира развития.
-
Нормы на основе мощностей - затраты достижимые при отсутствии потерь машинного времени и оплаченного труда. Для компаний, где отпуска, перерывы, простои и другие потери рабочего времени являются обычным и регулярным явлением, такие нормы трудноупотребимы, или, в некоторых случаях, должны быть скорректированы на обычные потери.
-
Фактические нормы - затраты, достигнутые в прошлые периоды как база для сравнения с текущими показателями. Использование их не подразумевает повышение эффективности.
-
Ожидаемые нормы - средний ожидаемый уровень затрат в будущем. Реалистичны, если базируются на соответствующем анализе, как правило, не подразумевают дальнейшего развития.
-
Основные нормы – затраты, достижимые в реальных условиях при благоприятном развитии ситуации в будущем. Аналогичны идеальным нормам, если их расчетный “желаемый” уровень не соответствует реально достижимому.
-
Текущие достижимые нормы - затраты, ожидаемые в условиях имеющихся мощностей и метода производства. Предполагают определенную положительную динамику по сравнению с текущей ситуацией.