Лекции Таможенный аудит

Таможенный аудит

При формировании первоначальной стоимости товара может использоваться счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", и операции по приобретению

материальных ресурсов учитывают предварительно на счете 15, по дебету которого

отражают фактические затраты по заготовлению и приобретению материалов в корреспонденции со счетами по учету расчетов, денежных средств и т.д., а по кредиту - списание суммы на кредит счетов материальных ценностей при их оприходовании.

Как правило, заранее невозможно определить точную сумму таможенных платежей, так как нередко коды Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Таможенного союза ввозимых товаров, их таможенная стоимость (с учетом корректировок) могут меняться в процессе декларирования. Поэтому, как правило, декларант перечисляет на счет таможенного органа денежные средства с некоторым запасом, чтобы не допускать задержек с выпуском ввезенных товаров.

Практика показывает, что организации, которые регулярно осуществляют импорт материально-производственных запасов (МПЗ), нередко применяют счета 15

Таможенный аудит

"Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", использование которых дает организации возможность, не дожидаясь поступления всех документов, оприходовать МПЗ. Это обстоятельство тем более имеет значение тогда, когда право собственности на МПЗ переходит к организации до момента их таможенного декларирования.

Отражение операций внешнеэкономической деятельности по импорту с использованием счета 15 показано на примере 2.

Пример 5. Право собственности на импортный товар перешло предприятию 1 апреля

20__ г.

Таможенная стоимость (ТСт) - 5000 долл. США. Таможенная пошлина (ТП) - 5% от ТСт. Таможенный сбор (ТСб) - 500 руб.

Ставка НДС - 10%.

Курс на дату уплаты таможенных платежей 1 апреля 20__ - 30,0 руб/долл. США. Корреспонденция счетов представлена в табл. 3.

Таблица 3

Корреспонденция счетов по импорту товаров с использованием счета 15

Таможенный аудит

Тема 5. Методика проведения таможенного аудита.

5.1.Теоретические аспекты учета и применения методов аудита при контроле таможенной стоимости ввезенного товара

5.2.Особенности аудита внешнеэкономической деятельности хозяйствующего

субъекта

5.3.Проверка правильности применения вычетов по НДС, уплаченному при ввозе импортного оборудования и товаров

5.1.Теоретические аспекты учета и применения методов аудита при контроле

таможенной стоимости ввезенного товара

Внешнеэкономическая деятельность (ВЭД) является важной и неотъемлемой частью экономики государства. Экспорт товаров и услуг обеспечивает приток иностранного капитала в экономику страны. В свою очередь, импорт товаров и услуг, хотя и связан с платежами иностранным контрагентам, в значительной степени обеспечивает наполнение бюджета страны. Таможенная стоимость ввозимых товаров является базой для расчета таможенных пошлин, акцизов, налога на добавленную стоимость (НДС), таможенных сборов. Следовательно, правильный расчет таможенной стоимости важен как для организации-импортера, так и для таможенных органов.

Добросовестным организациям - участникам ВЭД необходимо минимизировать риск неверного расчета таможенной стоимости для исключения возможных санкций со стороны таможенных органов. Кроме того, выявление нарушений таможенного законодательства может создать неблагоприятную репутацию организации и вызвать более пристальное внимание со стороны таможенных органов, что повышает вероятность проведения в отношении себя контрольных мероприятий.

Таможенным органам необходимо качественно и в полной мере выполнять свою важнейшую функцию по исчислению и взиманию таможенных пошлин, сборов, акцизов и НДС. Вместе с тем в современных условиях от таможенных органов требуется содействие в упрощении процедур торговли и ускорении перемещения товаров через границу. Но практически невозможно ускорить прохождение товаров через границу и одновременно проводить сплошные проверки всех этих грузов с необходимой эффективностью, так как не хватит ни ресурсов, ни времени.

Для решения этой проблемы все шире применяются проверки организаций - участников ВЭД уже после выпуска товаров через границу и прохождения таможенной очистки. Проверки проводятся непосредственно на предприятии организации - участника ВЭД, где изучаются различные системы компании, в том числе бухгалтерская, складская, логистическая и др. Одной из основных задач такой проверки является контроль за правильностью исчисления таможенной стоимости ввозимых товаров. В современных условиях возникла необходимость использования при таможенном контроле методов аудита. В данной статье предлагается унифицированная модель методов аудита, которая может использоваться при осуществлении таможенного контроля при проверке разных

объектов, а не только таможенной стоимости ввозимых товаров.

Методы аудита - это совокупность действий, приемов, направленных на определение достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности организации и

Таможенный аудит

соответствия совершаемых ею хозяйственных и финансовых операций требованиям законодательства Российской Федерации.

Применение методов аудита при проведении таможенного контроля (в том числе проверок финансово-хозяйственной деятельности участников ВЭД) предназначено для выявления признаков нарушений законодательства Российской Федерации о таможенном деле с возможным указанием количественной характеристики объекта нарушения таможенных правил (в натуральном и (или) стоимостном выражении); установлением соответствия выявленных признаков нарушения таможенных правил (НТП) признакам состава НТП, ответственность за которое предусмотрена соответствующей статьей Таможенного кодекса Таможенного союза.

К методам аудита относятся:

методы документального контроля:

-формально-правовая проверка документов (правил составления и подлинности оформления);

-проверка достоверности операций (сопоставление документов, прослеживание, арифметическая проверка, запросы третьим лицам, взаимная сверка и др.);

-финансовый анализ на основе бухгалтерской отчетности;

методы фактического контроля:

-инвентаризация;

-осмотр;

-обследование;

-лабораторный анализ товаров;

-экспертная оценка;

-опрос;

-получение устных и письменных объяснений, справок;

-досмотр товаров и транспортных средств. Проверки с использованием методов аудита включают следующие этапы:

1) планирование и подготовку; 2) непосредственное проведение (при необходимости с привлечением экспертов,

специалистов); 3) документирование;

4) обобщение результатов, составление акта.

В ходе планирования и подготовки проверки осуществляются:

-проведение информационно-аналитической работы, определение ее основных

направлений, вопросов, объема;

-составление общего плана (некоторые положения общего плана проверки при необходимости могут быть пересмотрены в ходе ее проведения);

-разработка программы и конкретных методов проведения проверки, в том числе методов аудита:

-определение характера проверки (сплошная или выборочная);

-определение сроков по каждому направлению работы;

-проведение анализа деятельности организации.

Проверяющие должны знать:

- организационно-правовую форму, наименование, юридический и фактический адреса проверяемой организации, ее дочерних и зависимых организаций;

Таможенный аудит

-фамилии руководителей, способы связи с ними;

-виды деятельности организации;

-финансовые и банковские реквизиты организации, в том числе фактическое наличие счетов и функционирование банка, другие необходимые сведения.

При проведении проверки проверяющие:

-непосредственно осуществляют контрольно-инспекционные мероприятия;

-получают данные из нескольких источников и разными методами, свидетельствующие о наличии признаков нарушения законодательства Российской Федерации о таможенном деле, которые могут служить основанием для заведения дела

оНТП (составление акта по упрощенной форме), или отсутствии таких признаков.

Под данными, свидетельствующими о признаках НТП или их отсутствии,

понимаются информация, документы, сведения, полученные в ходе проверки как от проверяемой организации, так и от третьих лиц (в том числе от таможенных, налоговых и других контролирующих и правоохранительных органов), а также информация, полученная в результате анализа таких сведений, документов, позволяющие оценить достоверность данных бухгалтерского учета и отчетности организации и их соответствие требованиям законодательства Российской Федерации.

Источниками получения данных при проведении проверки являются:

-первичные документы, регистры бухгалтерского учета организации и третьих лиц;

-результаты предыдущих проверок финансово-хозяйственной деятельности организации;

-бухгалтерская отчетность;

-результаты сопоставления различных документов организации, а также сопоставления ее документов с документами третьих лиц;

-результаты инвентаризации имущества организации;

-другие источники в рамках действующего законодательства Российской Федерации.

При документировании производятся:

-отражение имеющейся информации в рабочей документации проверки, в которой должны содержаться сведения, необходимые для подготовки и составления акта проверки. Документированию подлежат основные этапы проведенной работы;

-формулирование обоснованных выводов, которые должны содержать ссылки на действующие нормативные правовые акты Российской Федерации;

-отражение других существенных аспектов, имеющих значение для обобщения

результатов проверки и составления акта.

Рабочая документация проверки - это совокупность материальных носителей информации, которую составляют сами проверяющие, сотрудники проверяемой организации и третьи лица до начала, в ходе и по завершении проверки.

К рабочей документации проверки могут быть отнесены:

-планы и программы проведения проверки;

-объяснения, пояснения, заявления организации;

-заверенные должным образом копии документов организации и третьих лиц (в том числе документов об организационно-правовой форме и организационной структуре организации, учредительных документов, внешнеторговых контрактов, договоров и т.д.);

Таможенный аудит

-описания организации бухгалтерского учета и отчетности организации и третьих лиц (в том числе материалы анализа хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета, существенных показателей деятельности организации и третьих лиц, копии бухгалтерской и другой финансовой документации и т.д.);

-аналитические документы проверяющих;

-копии переписки проверяющих с организацией и третьими лицами в связи с проведением проверки;

-акты об отдельных действиях проверяющих (инвентаризация, осмотр и т.д.).

При обобщении результатов проверки проверяющие оценивают:

-достоверность (недостоверность) бухгалтерской (финансовой) отчетности организации;

-соответствие (несоответствие) финансово-хозяйственной деятельности организации требованиям законодательства Российской Федерации о таможенном деле, иному законодательству Российской Федерации и международным договорам, контроль за исполнением которых возложен на таможенные органы Российской Федерации;

-делают выводы о наличии признаков НТП, дают им количественную и качественную характеристику.

По итогам проверки осуществляются:

-обработка имеющейся в таможенных органах информации (в том числе электронных баз данных) для выбора объектов для последующих проверок;

-выявление зоны повышенного риска (участки деятельности, где выявляются нарушения таможенного законодательства);

-совершенствование методов анализа рисков для выявления недобросовестных участников ВЭД, способов незаконного перемещения товаров и транспортных средств через таможенную границу Российской Федерации, для определения "криминогенных" товаров, а также товаров, являющихся прикрытием нелегально ввозимой продукции, в обороте которых участвуют проверяемые организации.

Одним из методов фактического контроля является инвентаризация. Инвентаризации подлежат основные средства, материально-производственные

запасы (МПЗ), денежные средства, денежные документы, расчеты, нематериальные активы и т.д.

Основные задачи инвентаризации состоят:

-в определении фактического наличия материальных активов, денежных средств и

т.д.;

-в выявлении неучтенных материальных ценностей;

-в проверке реальной стоимости учтенных на балансе объектов и сравнении ее с данными, заявленными при таможенном оформлении и таможенном контроле.

Таким образом, используя методы аудита, таможенные органы проверяют соответствие данных бухгалтерского учета организации-импортера данным, заявленным при таможенном оформлении в грузовых таможенных декларациях.

В соответствии с Законом РФ от 21.05.1993 N 5003-1 "О таможенном тарифе" таможенной стоимостью товаров, ввозимых на таможенную территорию Российской Федерации, является стоимость сделки, т.е. цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за товары при их продаже на экспорт в Российскую Федерацию и дополнительные начисления к цене.

Таможенный аудит

Ценой, фактически уплаченной или подлежащей уплате, является общая сумма всех платежей, осуществленных или подлежащих осуществлению покупателем непосредственно продавцу и (или) третьему лицу в пользу продавца за ввозимые товары. При этом платежи могут быть осуществлены прямо или косвенно в любой форме покупателем продавцу или третьему лицу в пользу продавца. Следовательно, для подтверждения правильности декларирования таможенной стоимости необходимо проверить:

-стоимость сделки;

-учет дополнительных начислений к цене в фактической себестоимости товара. Порядок учета поступающих в организацию импортных товаров определяется

учетной политикой организации, в которой раскрываются способы оценки и ведения бухгалтерского учета МПЗ. Кроме того, учетная политика должна содержать:

-указание на то, что организация пользуется типовыми формами первичных учетных документов, или описание первичных учетных документов, по которым не предусмотрены унифицированные формы;

-схему документооборота;

-описание форм внутренней бухгалтерской отчетности и т.д.

Для своевременного принятия к учету импортных товаров большое значение имеет момент перехода права собственности на ввозимые товары, который отражается во внешнеторговом договоре (контракте). Когда у организации-импортера появляется право собственности на приобретаемый товар, она обязана отразить этот товар на счетах бухгалтерского учета и, кроме того, пересчитать в рубли стоимость товаров, выраженную в иностранной валюте. Если товар уже поступил к покупателю, а право собственности на него еще к нему не перешло, то покупатель отражает поступившие товары на забалансовом счете 002 "Материальные ценности, принятые на ответственное хранение". Это может произойти в случае, если в контракте указан переход права собственности к покупателю после полной оплаты им товара поставщику.

В договоре момент перехода права собственности может быть не указан, тогда согласно п. 2 ст. 1210 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) соглашение сторон о выборе подлежащего применению права должно быть прямо выражено или должно определенно вытекать из условий договора либо совокупности обстоятельств дела. Если соглашение о применяемом праве не составлялось, тогда согласно ст. 1211 ГК РФ к договору применяется право страны, с которой договор наиболее тесно связан. В

договоре купли-продажи такой страной признается страна продавца. На практике момент

перехода права собственности обычно связывают с моментом исполнения продавцом своего обязательства по поставке товара на основании базисных условий поставки, определяемых терминами Инкотермс.

Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Для оприходования импортного товара необходимы следующие документы продавца:

-товарораспорядительные документы;

-счета-фактуры.

Формирование стоимости импортных товаров и их учет осуществляются на различных счетах в зависимости от вида товара.

Таможенный аудит

Основные средства учитываются на счете 01 "Основные средства". До того как объект основных средств будет принят к бухгалтерскому учету, он в течение некоторого времени может числиться на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" либо на счете 07 "Оборудование к установке".

Нематериальные активы учитываются на счете 04 "Нематериальные активы".

Сырье, материалы, инвентарь, запасные части и т.п. учитываются на счетах 10 "Материалы" и 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". Счет 15 используется для обобщения информации о заготовлении и приобретении МПЗ, и в этом случае все расходы, включаемые в фактическую себестоимость, собираются по дебету счета 15 и далее списываются в дебет счета 10 "Материалы" или 41 "Товары".

Товары для перепродажи учитываются на счете 41 "Товары".

Для обеспечения контроля за импортными товарами к счетам 15 и 41 могут быть открыты специальные субсчета. Например, к счету 41 "Товары" - субсчет "Импортные товары".

Необходимо проверить полноту включения всех затрат в фактическую себестоимость товаров. Для МПЗ, приобретенных за плату, фактической себестоимостью признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материальнопроизводственных запасов" ПБУ 5/01). Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, а первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01).

Для контроля за правильностью определения таможенной стоимости импортных товаров, соблюдением правил ведения бухгалтерского учета и отчетности по импортным операциям, реальностью финансовых результатов по импорту необходимо запросить у участника ВЭД следующие документы:

-внешнеторговый договор купли-продажи, действующие приложения, дополнения

иизменения к нему (проверяются условия и правильность оформления);

-грузовые таможенные декларации (проверяется правильность определения таможенной стоимости товаров, своевременность оформления поступающих импортных товаров);

-счет-фактуру (инвойс), счет-проформу к договору и иные коммерческие и

расчетные документы (проверка реальности кредиторской задолженности по импорту

товаров);

-транспортные (перевозочные) документы (товарно-транспортные накладные);

-страховые документы в зависимости от установленных договором условий сделки;

-банковские платежные документы, выписки банка, а также другие платежные документы, отражающие стоимость товара;

-регистры бухгалтерского учета.

После того как будет установлена дата платежа по счетам 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", можно будет проверить осуществление платежа путем сравнения данных этих счетов с выписками банка.

Чтобы установить, насколько реально и обоснованно перечисляются денежные средства с расчетного счета в погашение задолженности поставщикам, следует

Таможенный аудит

проанализировать расчетные операции по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", т.е. проверяются срок и сумма оплаты за товары и сравниваются с условиями договора.

Также на основании документально подтвержденных и поддающихся количественному определению сведений с использованием данных бухгалтерского учета покупателя (первичных документов - договоров, счетов-фактур, платежных поручений и др.) проверяется оплата за дополнительные начисления к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате:

1. Расходы на выплату вознаграждений агенту (посреднику).

В таможенную стоимость должны включаться расходы продавца по поиску покупателя и продаже ему товара. Если эти расходы не включены в цену продажи, то их необходимо доначислить на основании соответствующих договоров с посредниками, счетов-фактур и платежных документов. В свою очередь, расходы покупателя на агента по закупке товаров не должны включаться в таможенную стоимость товаров, т.е. расходы на комиссионные и брокерские вознаграждения (за исключением комиссионных по закупке товаров) указываются в декларациях таможенной стоимости, если они не были включены в цену сделки.

Чтобы определить наличие таких расходов, необходимо, в зависимости от вида товаров, проанализировать следующие счета бухгалтерского учета:

-08 "Вложения во внеоборотные активы";

-10 "Материалы";

-15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей";

-41 "Товары";

-кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Вслучае если такие расходы подтверждены, но не включены в таможенную стоимость, то надо будет провести ее корректировку.

2. Расходы на тару и упаковку, если для таможенных целей они рассматриваются как единое целое с товаром, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке.

Всоответствии с Товарной номенклатурой ВЭД проверяется, как классифицируется используемая тара и упаковка, т.е. рассматривается ли она как единое целое с оцениваемыми товарами и должна ли ее стоимость входить в цену сделки. Для проверки расходов на тару и упаковку в зависимости от принятой учетной политики и вида товара

анализируют счета 08, 10, 15, 41.

3. Расходы на платежи за использование объектов интеллектуальной собственности.

Данные расходы должны прибавляться к цене сделки, если эти платежи: а) касаются оцениваемых (ввозимых) товаров;

б) являются условиями заключенной между продавцом и покупателем сделки куплипродажи.

Таким образом, платежи за использование объектов интеллектуальной собственности прибавляются к сумме таможенной стоимости в случае, если это предусмотрено условиями контракта или лицензионного соглашения.

Бухгалтерский учет нематериальных активов, приобретенных за плату, осуществляется на счете 04 "Нематериальные активы", но поступление нематериальных

Таможенный аудит

активов в организацию сначала отражается на калькуляционном счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Данные расходы также отражаются в зависимости от вида товара в принятой учетной политике.

4.Часть дохода, полученная в результате продажи или использования товаров, которая прямо или косвенно причитается продавцу.

Если по условиям контракта предусмотрено, что часть прибыли, полученная покупателем товара в результате его последующей перепродажи, будет подлежать возмещению иностранному продавцу, то сумму, равную этой части прибыли, надо будет прибавить к таможенной стоимости как дополнительное начисление к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате (при применении метода определения таможенной стоимости товаров по стоимости сделки с ввозимыми товарами). Для этого изучаются контракты и при необходимости проводится корректировка таможенной стоимости.

5.Расходы по перевозке (транспортировке) товаров до места прибытия товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Проверяется, какие базисные условия поставки Инкотермс предусмотрены контрактом и какие в соответствии с этими условиями расходы должен был понести покупатель. В таможенную стоимость должны включаться расходы на транспортировку товаров до места прибытия на границу Российской Федерации в случае, если они не были включены в цену сделки в соответствии с условиями поставки Инкотермс (например, условие поставки EXW, FOB). Если доставка осуществлялась безвозмездно или с помощью собственных транспортных средств покупателя, то, как правило, в таможенную стоимость включается сумма расходов на транспортировку, рассчитанная исходя из тарифов, действующих в период перевозки груза для соответствующих видов транспорта.

Правильность отражения расходов по доставке товара отслеживают путем изучения счетов 08, 10, 15, 41, 44 в случае, если они не были включены в стоимость сделки. Транспортные расходы могут включаться в себестоимость товаров или в состав расходов на продажу.

6.Расходы по погрузке, выгрузке или перегрузке товаров и проведению иных операций, связанных с их перевозкой (транспортировкой) до аэропорта, морского порта или иного места прибытия товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Эти расходы включаются в таможенную стоимость, если они возникли до места прибытия товаров на таможенную территорию Российской Федерации в случае, если

доставка осуществляется за счет покупателя. Если возникают расходы по перегрузке и

складированию товара в пути следования, то они также должны быть включены в таможенную стоимость.

7.Расходы на страхование в связи с международной перевозкой товаров.

Сюда относятся расходы на страхование, связанные с перевозкой товара, т.е. страхование погрузки, транспортировки и разгрузки товаров, а также складских работ. Для подтверждения этих расходов анализируются страховые полисы, договоры на страхование, страховые платежи. Реальность и суммы платежей проверяются по счетам 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 60 "Расчеты поставщиками и подрядчиками" и 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Также по страховому полису можно уточнить стоимость сделки, которую в случае утраты товара должна будет выплатить страховая компания.