Лекции нерезиденты расширенный вариант

<3> Сумму НДС с вознаграждения, подлежащую удержанию и уплате в бюджет, организация может отражать в бухгалтерском учете с использованием либо без использования счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (в зависимости от принятой организацией учетной политики). В данной схеме исходим из условия, что указанная сумма НДС учитывается в составе вознаграждения без использования счета 19.

<4> В случае если курс евро в период между датами пересчета понижается, в бухгалтерском учете возникает положительная курсовая разница, которая учитывается в составе прочих доходов и отражается по кредиту счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы", в корреспонденции со счетом 76 (п. 13 ПБУ 3/2006, п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, Инструкция по применению Плана счетов).

5.2. Налогообложение налогом на имущество нерезидентов, имеющих имущество на территории РФ

Иностранные организации признаются плательщиками налога на имущество организаций в случаях, если они (п. 1 ст. 373, п. п. 2, 3 ст. 374 НК РФ):

-осуществляют деятельность в России через постоянное представительство;

-если постоянного представительства у них нет, но они имеют в собственности недвижимое имущество на территории РФ или получили его по концессионному соглашению.

Если иностранная организация владеет в России движимым имуществом (например, оборудованием), но при этом не имеет постоянного представительства, плательщиком налога на имущество она не является.

Порядок обложения иностранной организации налогом на имущество будет разным для следующих категорий ее имущества:

1)движимого и недвижимого имущества, связанного с деятельностью ее постоянного представительства в России;

2)недвижимого имущества иностранной организации в России, если:

-у организации нет постоянного представительства в РФ;

-у организации есть постоянное представительство в РФ, но недвижимость не связана с его деятельностью.

ИНОСТРАННАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ ИМЕЕТ ПОСТОЯННОЕ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО НА ТЕРРИТОРИИ РФ

Такая иностранная организация уплачивает налог в отношении имущества, которое относится к деятельности данного представительства. Конечно, при условии, что оно является объектом налогообложения согласно п. 2 ст. 374 НК РФ.

А по имуществу, которое к деятельности постоянного представительства не относится, налог будет уплачиваться только в отношении находящейся в России недвижимости (п. 3 ст. 374 НК РФ). При этом порядок уплаты налога будет иметь свои особенности.

Деятельность иностранной организации приведет к образованию постоянного представительства в России при наличии у нее признаков, перечисленных в ст. 306 НК РФ (п. 2 ст. 373 НК РФ). Напомним, что эта статья устанавливает критерии постоянного представительства в целях уплаты налога на прибыль.

Так, деятельность иностранной организации приводит к образованию постоянного представительства, если эта деятельность (п. п. 2 - 4, 9 ст. 306 НК РФ):

-ведется через обособленное подразделение (филиал, представительство, отделение, бюро, контору, агентство), иное место деятельности (в том числе строительную площадку) или зависимого агента (уполномоченное лицо);

-связана с проведением определенных видов работ, продажей товаров с расположенных в России складов, пользованием недрами и природными ресурсами, оказанием услуг и иной деятельностью, за исключением подготовительной и вспомогательной;

-является предпринимательской, т.е. направленной на систематическое получение прибыли и осуществляемой на свой риск (абз. 3 п. 1 ст. 2 ГК РФ);

-носит регулярный характер.

Объектом налогообложения у иностранных организаций, которые ведут деятельность через постоянное представительство, признается движимое и недвижимое имущество, которое относится к объектам основных средств (п. 2 ст. 374 НК РФ). См., например, Письмо Минфина России от 19.01.2009 N 03-05-05-01/03.

При этом такие иностранные организации в целях исчисления налога на имущество ведут учет основных средств в соответствии с российскими правилами бухгалтерского учета (абз. 2 п. 2 ст. 374 НК РФ).

Так, имущество учитывается в качестве объектов основных средств, если одновременно выполняются следующие условия (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от

30.03.2001 N 26н):

1)объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

2)объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

3)организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

4)объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Кроме того, объектом налогообложения для иностранных организаций является имущество, полученное ими по концессионному соглашению (п. 2 ст. 374 НК РФ).

Налоговая база для расчета налога за год определяется в том же порядке, что и для российских организаций. Она равна среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения (п. 1 ст. 375, абз. 2 п. 4 ст. 376 НК РФ).

Для расчета авансовых платежей по итогам отчетных периодов иностранной организации нужно рассчитать среднюю стоимость имущества за соответствующий период (п. 4 ст. 376 НК РФ).

При определении среднегодовой (средней) стоимости имущества во внимание принимается его остаточная стоимость, сформированная в соответствии с правилами ведения бухгалтерского учета (абз. 2 п. 1 ст. 375 НК РФ).

Отметим, что налоговая база (база для расчета авансовых платежей) определяется отдельно в отношении (п. 1 ст. 376 НК РФ):

- имущества, которое облагается налогом по месту постановки на учет вашего постоянного представительства;

- имущества, которое облагается по разным налоговым ставкам.

Иностранная организация, у которой есть постоянное представительство в России, исчисляет налог (авансовые платежи) в порядке, аналогичном тому, который действует для российских организаций (ст. 382 НК РФ).

Рассчитывать налог и авансовые платежи нужно отдельно (п. 3 ст. 382, п. 5 ст. 383 НК

РФ):

-в отношении имущества, которое облагается налогом по месту постановки на учет вашего постоянного представительства;

-в отношении имущества, которое облагается по разным налоговым ставкам.

По нашему мнению, вы не должны исчислять налог и авансовые платежи отдельно по недвижимому имуществу, которое учтено у вас на балансе и находится в другом субъекте РФ (п. 3 ст. 382 НК РФ). Это связано с тем, что уплачивать налог и авансовые платежи вы будете по месту учета своего постоянного представительства (п. 5 ст. 383 НК РФ).

А вот вопрос о том, по каким правилам нужно исчислять налог на имущество по такой недвижимости, является сложным. Какие нормы применять в данном случае: нормы законодательства субъекта РФ, в котором организация состоит на учете по месту нахождения представительства, или субъекта РФ, в котором такая недвижимость расположена?

К сожалению, мы не располагаем официальными разъяснениями контролирующих органов по данному вопросу. Рекомендуем за информацией по этому вопросу обратиться к налоговым органам по месту вашей постановки на учет.

Расчет авансовых платежей по налогу на имущество за отчетные периоды производится по формуле, которую применяют российские организации (п. 4 ст. 382 НК РФ, разд. IV и V Порядка заполнения налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций, утвержденного Приказом ФНС России от 24.11.2011 N ММВ-7- 11/895 (далее - Порядок заполнения налогового расчета)):

АП = (СрСт - СрСтл) x НСт / 4 - АПл,

где АП - авансовый платеж за отчетный период; СрСт - средняя стоимость имущества за отчетный период;

СрСтл - средняя стоимость имущества, не облагаемого в связи с предоставлением льготы по освобождению от налога на имущество;

НСт - налоговая ставка; АПл - сумма авансового платежа, которая не уплачивается в бюджет в связи с

предоставлением льготы по уменьшению налога к уплате.

Сумму налога за год вы исчислите по следующей формуле (п. п. 1, 2 ст. 382 НК РФ, разд. IV, V Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на имущество организаций, утвержденного Приказом ФНС России от 24.11.2011 N ММВ-7-11/895 (далее - Порядок заполнения декларации)):

НИ = (СрГодСт - СрГодСтл) x НСт - АП - НИл,

где НИ - сумма налога на имущество по итогам года; СрГодСт - среднегодовая стоимость имущества;

СрГодСтл - среднегодовая стоимость имущества, не облагаемого налогом на имущество в связи с предоставлением льготы по освобождению от налога отдельных видов имущества;

НСт - налоговая ставка; АП - уплаченные в течение налогового периода авансовые платежи, если их уплата

предусмотрена законом субъекта РФ; НИл - часть налога на имущество, которая не уплачивается в бюджет в связи с

предоставлением льготы по уменьшению суммы налога к уплате.

Как и для российских организаций, порядок и сроки уплаты налога на имущество и авансовых платежей иностранными организациями устанавливаются законами субъектов РФ (п. 2 ст. 372, п. 1 ст. 383 НК РФ).

Отметим, что авансовые платежи могут вообще не уплачиваться, если такое правило предусмотрено региональным законом (п. п. 2, 6 ст. 383 НК РФ).

Налог и авансовые платежи в отношении всего имущества постоянного представительства нужно уплачивать по месту постановки такого представительства на учет. Это правило закреплено в п. 5 ст. 383 НК РФ. Данный порядок распространяется и на имущество, которое находится на континентальном шельфе или в исключительной экономической зоне РФ.

Порядок представления налоговой отчетности установлен в ст. 386 НК РФ. Однако в ней не предусмотрено, в какой налоговый орган сдают декларацию и налоговые расчеты иностранные организации, имеющие постоянное представительство в РФ.

Вто же время очевидно, что отчетность таким организациям нужно подавать в налоговую инспекцию по месту учета постоянного представительства. Иной вариант представить довольно сложно.

Всоответствии с п. 3 ст. 80 НК РФ налоговая декларация (расчет) представляется в инспекцию по месту учета налогоплательщика. А для иностранной организации, которая ведет деятельность в России, таким местом признается место постановки на учет в российском налоговом органе (п. 4 Особенностей учета в налоговых органах иностранных организаций, не являющихся инвесторами по соглашению о разделе продукции или операторами соглашения, утвержденных Приказом Минфина России от 30.09.2010 N 117н (далее - Особенности учета иностранных организаций)).

О том, что декларация подается по месту постановки постоянного представительства на учет в налоговом органе, указано и в абз. 3 п. 1.2 разд. I Порядка заполнения налоговой декларации, а также в абз. 3 п. 1.2 разд. I Порядка заполнения налогового расчета.

Формы налоговой декларации и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций утверждены Приказом ФНС России от 24.11.2011 N

ММВ-7-11/895.

По месту постановки на учет постоянного представительства декларация (расчет) подается в составе титульного листа, разд. 1 и 2 (п. 1.3 разд. I Порядка заполнения налоговой декларации, п. 1.3 разд. I Порядка заполнения налогового расчета).

При этом разд. 2 налоговой декларации (налогового расчета) заполняется в отношении имущества, которое относится к деятельности постоянного представительства.

ИНОСТРАННАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ НЕ ИМЕЕТ ПОСТОЯННОГО ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВА НА ТЕРРИТОРИИ РФ

ИЛИ ИМУЩЕСТВО НЕ ОТНОСИТСЯ К ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВА

В данном разделе мы рассмотрим порядок налогообложения имущества в случаях, когда:

-иностранная организация не имеет постоянного представительства в России;

-иностранная организация ведет деятельность в РФ через постоянное представительство, однако имеет в России имущество, которое не относится к деятельности этого представительства.

Для иностранных организаций, у которых постоянного представительства на территории РФ не образуется, объектом налогообложения является только недвижимое имущество, которое находится в РФ.

Для признания недвижимости объектом налогообложения необходимо также, чтобы таким имуществом иностранная организация владела на праве собственности (п. 3 ст. 374 НК РФ).

Заметим, что российское законодательство к недвижимому имуществу относит, в частности, воздушные и морские суда, которые подлежат государственной регистрации (абз. 2 п. 1 ст. 130 ГК РФ). Между тем из разъяснений Минфина России следует, что в международных договорах данные объекты не рассматриваются как недвижимость.

Поэтому, как указывают чиновники, они не облагаются налогом на имущество, если принадлежат иностранной организации, у которой нет постоянного представительства в РФ (Письмо Минфина России от 20.01.2009 N 03-05-04-01/07).

Кроме того, объектом налогообложения признается также находящееся на территории РФ недвижимое имущество, полученное иностранной организацией по концессионному соглашению (п. 3 ст. 374 НК РФ).

Отметим, что в таких случаях имущество, полученное концессионером, принадлежит на праве собственности концеденту, а не концессионеру. А иностранная организация может выступить только в качестве концессионера (п. 1 ст. 3, пп. 1 п. 1 ст. 5 Федерального закона от 21.07.2005 N 115-ФЗ "О концессионных соглашениях"). Тем не менее налогом такая недвижимость будет облагаться у иностранной организации. Это закреплено в ст. 378.1 НК РФ.

Объектом налогообложения будет являться также недвижимое имущество, которое не относится к деятельности постоянного представительства иностранной организации. Это следует из п. 2 ст. 375 НК РФ. А вот движимые объекты в аналогичных ситуациях облагаться налогом не будут. На это указывает и Минфин России в Письме от 19.01.2009 N

03-05-05-01/03.

Иностранные организации, у которых нет постоянного представительства в РФ и которые владеют недвижимостью на континентальном шельфе РФ или в исключительной экономической зоне РФ, не признаются налогоплательщиками в отношении такого имущества.

Объектом налогообложения для них будет лишь та недвижимость, которая находится на территории РФ и принадлежит им на праве собственности или получена по концессионному соглашению (п. 3 ст. 374 НК РФ). А континентальный шельф РФ и исключительная экономическая зона РФ не относятся к территории РФ (ч. 1, 2 ст. 67 Конституции РФ, абз. 1 ст. 1 Федерального закона от 30.11.1995 N 187-ФЗ, п. п. 1, 2 ст. 1 Федерального закона от 17.12.1998 N 191-ФЗ).

Следует отметить, что до 1 января 2010 г. в Налоговом кодексе РФ было прямо закреплено, что иностранные организации, у которых нет постоянного представительства в РФ, признаются плательщиками налога на имущество, если имеют в собственности недвижимость на континентальном шельфе РФ или в исключительной экономической зоне РФ. Данные положения были установлены абз. 3 п. 1 ст. 373 НК РФ. При этом объектом налогообложения для таких организаций является только то недвижимое имущество, которое находится на территории РФ (п. 3 ст. 374 НК РФ).

В связи с противоречием указанных норм Налогового кодекса РФ возникал вопрос, нужно ли уплачивать налог с расположенного там имущества. Минфин России разъяснил, что находящееся на континентальном шельфе РФ недвижимое имущество таких иностранных организаций налогом не облагается, поскольку на него не распространяется действие гл. 30 "Налог на имущество организаций" НК РФ (Письмо от 09.03.2006 N 03-06- 01-04/62). Следовательно, налог платить было не нужно.

Кроме того, налог на имущество - региональный и вводится только законами субъектов РФ (п. 1 ст. 372 НК РФ). Действие таких законов распространяется на территорию соответствующего субъекта РФ (п. 1 ст. 372 НК РФ) и не может распространяться на континентальный шельф и исключительную экономическую зону РФ.

Какое-либо правовое регулирование, в том числе и установление порядка налогообложения имущества, находящегося на данных территориях, осуществляется исключительно федеральными законами и нормами международного права (ч. 2 ст. 67 Конституции РФ). Региональным законодательством такие правила установлены быть не могут.

Таким образом, если ваша деятельность не приводит к образованию постоянного представительства и вы имеете на континентальном шельфе или в исключительной экономической зоне РФ объекты недвижимого имущества, налог по такой недвижимости вам уплачивать не нужно.

Обязанность по ведению бухгалтерского учета основных средств распространяется только на имущество, которое относится к деятельности иностранной организации в России через постоянное представительство (п. 2 ст. 374 НК РФ).

Таким образом, если вы не осуществляете в РФ деятельности через постоянное представительство, то вам не нужно вести бухгалтерский учет основных средств.

Что касается ситуации, когда иностранная организация имеет постоянное представительство, однако владеет недвижимостью, не относящейся к его деятельности, то бухгалтерский учет таких объектов также вести не нужно.

Налоговой базой признается инвентаризационная стоимость объектов недвижимости по данным органов технической инвентаризации. Для ее определения используются данные по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом

(п. 2 ст. 375, п. 5 ст. 376 НК РФ).

Органы технической инвентаризации обязаны сообщать в налоговую инспекцию по местонахождению объектов недвижимости сведения об их инвентаризационной стоимости в течение 10 дней со дня оценки (переоценки) указанных объектов (абз. 2 п. 2 ст. 375 НК РФ).

Сумма налога и авансовых платежей исчисляется отдельно в отношении каждого объекта недвижимого имущества (п. 3 ст. 382 НК РФ).

При этом авансовые платежи вам нужно исчислять и уплачивать, только если обязанность по их уплате установлена законом субъекта РФ, на территории которого находится ваша недвижимость (п. 6 ст. 382, п. 2 ст. 383 НК РФ).

Сумма авансовых платежей исчисляется по истечении отчетных периодов (I квартала, полугодия, 9 месяцев) и рассчитывается по следующей формуле (п. 2 ст. 379, абз. 1 п. 5 ст. 382 НК РФ, разд. VI Порядка заполнения налогового расчета):

АП = (ИнСт - НИнСт) x НСт / 4 - НИл,

где АП - авансовый платеж за отчетный период (I квартал, полугодие, 9 месяцев); ИнСт - инвентаризационная стоимость объекта недвижимости по состоянию на 1

января отчетного года; НИнСт - инвентаризационная стоимость объекта недвижимости, которая не

облагается налогом в связи с предоставлением налоговой льготы; НСт - налоговая ставка;

НИл - часть налога на имущество, которая не уплачивается в бюджет в связи с предоставлением законом субъекта РФ льготы по уменьшению суммы налога к уплате.

По итогам налогового периода вы должны рассчитать итоговую сумму налога на имущество (п. 1 ст. 382 НК РФ).

Формула расчета налога выглядит так (п. п. 1, 2 ст. 382 НК РФ, п. 6.2 разд. VI Порядка заполнения декларации):

НИ = (ИнСт - НИнСт) x НСт - АП - НИл,

где НИ - сумма налога на имущество, подлежащая уплате по итогам года; ИнСт - инвентаризационная стоимость объекта недвижимости по состоянию на 1

января отчетного года; НИнСт - инвентаризационная стоимость объекта недвижимости, которая не

облагается налогом в связи с предоставлением налоговой льготы; НСт - налоговая ставка;

АП - уплаченные в течение налогового периода авансовые платежи;

НИл - часть налога на имущество, которая не уплачивается в бюджет в связи с предоставлением законом субъекта РФ льготы по уменьшению суммы налога к уплате.

Часто переход права собственности на объекты недвижимости осуществляется в течение налогового (отчетного) периода.

В связи с этим для расчета налога (авансовых платежей) по таким объектам установлен специальный коэффициент, который корректирует налог. Указанный коэффициент определяется как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный объект недвижимого имущества находился в вашей собственности, к числу месяцев в налоговом (отчетном) периоде (абз. 2 п. 5 ст. 382 НК РФ).

Напомним, что возникновение и прекращение прав на недвижимое имущество подлежат государственной регистрации (п. 1 ст. 131 ГК РФ, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ)).

Поэтому начало и конец периода, в течение которого объект недвижимости находился в вашей собственности, нужно определять по датам государственной регистрации возникновения и прекращения права собственности в Едином государственном реестре прав в соответствии с п. 3 ст. 2 Закона N 122-ФЗ.

Отметим, что Налоговый кодекс РФ не устанавливает, что признается полным месяцем. Поэтому на практике у налогоплательщиков возникает много вопросов. Например, нужно ли считать месяц, в котором имущество приобретено или продано, если оно приобретено (продано) в течение месяца?

Официальных разъяснений и судебной практики по этому вопросу пока нет. Поэтому при расчете коэффициента налоговики, скорее всего, потребуют

засчитывать и месяц возникновения, и месяц прекращения права собственности.

По нашему мнению, исходя из формулировки статьи, определение количества полных месяцев нужно вести путем отсчета количества месяцев, прошедших со дня возникновения права собственности на объект недвижимости до дня его прекращения.

Например, возникновение права собственности на объект недвижимости иностранной организации зарегистрировано 11 февраля, а прекращение права собственности - 17 сентября того же года.

Втечение I квартала объект недвижимости находился в собственности иностранной организации только один полный месяц, а именно с 11 февраля по 11 марта. Поэтому коэффициент при исчислении авансового платежа по налогу на имущество за I квартал будет равен 1/3.

Втечение полугодия объект недвижимости находился в собственности четыре полных месяца, а именно с 11 февраля по 11 июня. Поэтому коэффициент при исчислении авансового платежа по налогу на имущество за полугодие будет равен 4/6.

Втечение первых трех кварталов (9 месяцев) и налогового периода (года) объект недвижимости находился в собственности организации семь полных месяцев, а именно

с11 февраля по 11 сентября. Поэтому коэффициент при исчислении авансового платежа по налогу на имущество за 9 месяцев будет равен 7/9, а при исчислении суммы налога по итогам года - 7/12.

ПРИМЕР расчета сумм авансовых платежей и суммы налога на имущество за год с

учетом месяца регистрации возникновения права собственности на объект недвижимости

Ситуация

Иностранная организация, которая не осуществляет в России деятельности через постоянное представительство, приобрела здание в одном из российских городов (право собственности зарегистрировано 9 марта).

По данным органов технической инвентаризации инвентаризационная стоимость здания составила 10 млн руб.

Под установленные налоговые льготы объект недвижимости не подпадает. Налоговая ставка составляет 2,2%.

Объект недвижимости находится на территории одного субъекта РФ. Налоговых льгот по уменьшению суммы налога, подлежащей уплате, не

установлено.

Предположим, что руководство иностранной организации приняло решение при расчете коэффициента для исчисления налога на имущество по приобретенному зданию включать в расчеты месяц регистрации права собственности на этот объект недвижимости.

ВI квартале имущество находилось в собственности в течение одного месяца - марта (месяца регистрации возникновения права собственности), поэтому сумма авансового платежа за I квартал корректируется с учетом коэффициента 1/3:

1/4 x 10 млн руб. x 2,2% x 1/3 = 18 333 руб.

Вполугодии имущество находилось в собственности организации в течение четырех полных месяцев, поэтому расчет авансового платежа за полугодие производится с коэффициентом 4/6:

1/4 x 10 млн руб. x 2,2% x 4/6 = 36 667 руб.

За 9 месяцев года имущество находилось в собственности организации 7 полных месяцев, поэтому расчет авансового платежа за 9 месяцев производится с использованием коэффициента 7/9:

1/4 x 10 млн руб. x 2,2% x 7/9 = 42 778 руб.

При расчете суммы налога коэффициент составит 10/12, поскольку в течение года (налогового периода) имущество находилось в собственности организации 10 полных месяцев:

(10 млн руб. x 2,2% x 10/12) - 18 333 руб. - 36 667 руб. - 42 778 руб. = 85 555 руб. <5>

Как и для российских организаций, порядок и сроки уплаты налога на имущество и авансовых платежей по налогу для иностранных организаций устанавливаются законами субъектов РФ (п. 1 ст. 383 НК РФ). Если законом субъекта РФ не предусмотрена уплата авансовых платежей, то их платить не надо (п. 2 ст. 383 НК РФ).

Вотношении недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в России через постоянные представительства, а также недвижимого имущества иностранных организаций, не относящегося к деятельности данных организаций в РФ через постоянные представительства, налог и авансовые платежи по налогу уплачиваются в бюджет по местонахождению объекта недвижимого имущества. Основание - п. 6 ст. 383 НК РФ.

Формы налоговой декларации и расчета по авансовому платежу по налогу на имущество, Порядок их заполнения утверждены Приказом ФНС России от 24.11.2011 N ММВ-7-11/895 "Об утверждении форм и форматов представления в электронном виде налоговой декларации и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций и порядков их заполнения".

Новую форму налоговой декларации необходимо применять при подаче отчетности за 2011 г., а формы налоговых расчетов по авансовым платежам - за I квартал 2012 г. (п. 2 Приказа ФНС России от 24.11.2011 N ММВ-7-11/895).

По расположенным в РФ объектам недвижимого имущества, которые не относятся к деятельности постоянного представительства (либо при отсутствии таких представительств), налоговые расчеты и декларации представляются в налоговые органы по месту нахождения этих объектов (абз. 1 п. 1 ст. 386 НК РФ).

Формы налоговой декларации и налогового расчета авансового платежа по налогу на имущество организаций утверждены Приказом ФНС России от 24.11.2011 N ММВ-7- 11/895.

По месту нахождения недвижимого имущества налоговая декларация (расчет) подается в составе титульного листа, разд. 1 и разд. 3 (п. 1.4 разд. I Порядка заполнения налоговой декларации и п. 1.4 разд. I Порядка заполнения налогового расчета).

Раздел 3 налоговой декларации (налогового расчета) заполняется в отношении объектов недвижимого имущества, не относящихся к деятельности иностранных организаций в России через постоянные представительства, (либо при отсутствии постоянного представительства в России).

Плательщики налога на имущество организаций обязаны представлять налоговые расчеты по авансовым платежам и налоговую декларацию (п. 1 ст. 386 НК РФ).

Налоговые расчеты нужно подавать по итогам каждого отчетного периода (I квартала, полугодия, 9 месяцев), а налоговую декларацию - по итогам календарного года

(п. п. 1, 2 ст. 379, п. 1 ст. 386 НК РФ).

5.3. Порядок налогообложения доходов физических лиц – нерезидентов

Плательщиками НДФЛ признаются две категории физических лиц (п. 1 ст. 207 НК

РФ):

-физические лица - налоговые резиденты РФ;

-физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, но получающие доходы в РФ.

О том, кто такие налоговые резиденты, говорится в п. 2 ст. 207 НК РФ. Это физические лица, которые фактически находятся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

Следовательно, лица, которые находятся на территории РФ менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев, не являются налоговыми резидентами РФ. Это могут быть, например, иностранные туристы, приезжающие в Россию на отдых и экскурсии, студенты, приезжающие на учебу, лица, приезжающие на работу в РФ, и др.

Заметим, что лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, признаются плательщиками НДФЛ только в отношении доходов, полученных от источников в РФ (п. 1 ст. 207, ст. 209 НК РФ). С доходов, полученных от источников за пределами Российской Федерации, НДФЛ не уплачивается (Письма Минфина России от 15.03.2012 N 03-04-06/6-

63, от 08.12.2011 N 03-04-06/6-341, от 08.12.2010 N 03-04-06/6-292).

Например, иностранный ученый приехал в Россию с целью прочитать курс лекций

водном из московских вузов. Доходы от чтения лекций получены ученым от источников в РФ (пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ). Следовательно, с указанных доходов должен быть исчислен и уплачен НДФЛ в бюджет РФ.

Наличие (отсутствие) у физического лица гражданства РФ <1> не имеет значения при определении его статуса в качестве налогового резидента РФ. Иными словами, налоговыми резидентами РФ могут быть признаны и иностранный гражданин, и лицо без гражданства. В свою очередь, российский гражданин может не являться налоговым резидентом РФ (Письма Минфина России от 19.03.2012 N 03-04-06/6-65, от 19.07.2010 N

03-04-05/6-401, от 17.06.2010 N 03-04-05/6-331, от 14.08.2009 N 03-08-05, ФНС России от

23.09.2008 N 3-5-03/529@, УФНС России по г. Москве от 29.02.2008 N 28-10/019821).

Аналогичным образом при определении статуса налогового резидента РФ не имеют значения такие факты, как место рождения и место жительства физического лица.

Важно учитывать, что независимо от времени фактического нахождения в России налоговыми резидентами РФ признаются:

-российские военнослужащие, проходящие службу за границей;

-сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы Российской Федерации (п. 3 ст. 207 НК РФ).

Таким образом, на указанную категорию физических лиц временные ограничения, установленные ст. 207 НК РФ, не распространяются.

Налоговый статус иных лиц, например направляемых для работы за пределы РФ в составе дипломатических представительств, консульских учреждений и торговых представительств РФ, определяется в общем порядке (Письмо Минфина России от 26.08.2009 N 03-04-05-01/662). Это также касается и членов семей сотрудников органов государственной власти, командированных за рубеж (Письмо Минфина России от

23.12.2009 N 03-04-05-01/1019).

При определении 12-месячного периода, в рамках которого устанавливается резидентство, у налогоплательщиков могут возникать следующие вопросы:

1. Должны ли эти 12 месяцев приходиться на один календарный год? 2. Должны ли эти 12 месяцев быть календарными месяцами?

3. На какую дату следует определять период в 12 месяцев?

Относительно первого вопроса отметим, что при определении 12-месячного периода неважно, приходятся ли эти 12 месяцев на один календарный год или нет. Главное, чтобы они шли последовательно друг за другом (п. 2 ст. 207 НК РФ).

Таким образом, указанный период может относиться не только к 12-месячному периоду текущего календарного года, но и к любому непрерывному 12-месячному периоду, в том числе начавшемуся в одном календарном году и продолжающемуся в другом.

Так разъясняют и контролирующие органы (Письма Минфина России от 26.04.2012 N

03-04-06/6-123, от 05.04.2012 N 03-04-05/6-444, от 14.07.2011 N 03-04-06/6-170, от

14.07.2011 N 03-04-06/6-169, от 25.05.2011 N 03-04-06/6-122, УФНС России по г. Москве от 02.10.2009 N 20-15/3/103021@, от 28.04.2009 N 20-15/3/041871@).

Например, для того чтобы 1 ноября текущего года определить, является ли физическое лицо налоговым резидентом РФ, нужно рассмотреть период с 31 октября предыдущего года по 31 октября текущего года включительно.

Что касается второго вопроса, то ответ на него, так же как и на первый вопрос, будет отрицательным. Ведь п. 2 ст. 207 НК РФ не содержит требования о том, чтобы 12 следующих подряд месяцев соответствовали календарным месяцам.

Следовательно, не обязательно, чтобы период в 12 месяцев начинал течь, например,

с1 июля 2006 г. и заканчивался 30 июня 2007 г. (п. п. 2, 5 ст. 6.1 НК РФ).

Таким образом, полагаем, что при определении налогового статуса физического лица учитывается любой непрерывный 12-месячный период.

Например, организация "Альфа" выплатит работникам квартальную премию 19 октября 2012 г. Специфика деятельности организации связана с постоянными заграничными командировками работников. При этом не каждый из работников фактически находится на территории РФ 183 и более календарных дней в течение 12 последовательных месяцев. Это значит, что доходы в виде премии, выплаченной работникам - налоговым резидентам, нужно облагать НДФЛ по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ), а работникам, не являющимся налоговыми резидентами, - по ставке 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ).

В свою очередь, организация "Альфа" является налоговым агентом и обязана при каждой выплате работникам дохода исчислить и удержать с суммы выплат НДФЛ (п. п. 1, 4 ст. 226 НК РФ). Для этого нужно определять налоговый статус каждого работника на дату выплаты ему дохода в виде премии.