Лекции нерезиденты расширенный вариант

-проведением работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

-продажей товаров с расположенных на территории РФ и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

-пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;

-осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением деятельности подготовительного и вспомогательного характера.

3. Деятельность является предпринимательской, т.е. направленной на систематическое получение прибыли и осуществляемой на свой риск (абз. 3 п. 1 ст. 2 ГК РФ).

Критерии регулярности деятельности Налоговый кодекс РФ не установил. Контролирующие органы оценивают регулярность деятельности исходя из времени

ее осуществления на территории РФ. По их мнению, регулярной является деятельность иностранной организации, осуществляемая в России в течение 30 и более календарных дней в году непрерывно или по совокупности (п. 2.2.1 Методических рекомендаций, Письма Минфина России от 24.06.2008 N 03-08-05, УФНС России по г. Москве от 08.10.2008 N 20-12/094140). Ранее такой подход находил отражение и в п. 2.1.1 Положения об учете иностранных организаций.

Однако суды не всегда соглашаются с такой оценкой. Так, ФАС Северо-Западного округа указал, что заключение иностранной компанией в России единичного договора на строительство и выполнение в рамках этого договора проектных работ не может быть признано регулярной предпринимательской деятельностью. При этом факт регистрации представительства в России не имеет значения для квалификации коммерческой деятельности как деятельности через постоянное представительство (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.03.2005 N А56-24202/04).

Иностранная организация может осуществлять деятельность на территории РФ как самостоятельно, так и через иное лицо - зависимого агента. Если при этом данная деятельность отвечает признакам, установленным в п. 2 ст. 306 НК РФ, то иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство.

Напомним, что такими признаками являются:

1)наличие места ведения деятельности;

2)соответствие вида деятельности характеристикам, приведенным в абз. 2 - 5 п. 2 ст. 306 НК РФ;

3)предпринимательский характер деятельности;

4)регулярность ее осуществления.

Зависимый агент - это юридическое или физическое лицо, которое представляет интересы иностранной организации в РФ. При этом зависимый агент:

- действует от имени иностранной организации на основании договора.

Отметим, что полномочия зависимого агента могут быть оформлены доверенностью либо договором поручения, агентирования и т.д.;

-имеет и регулярно использует полномочия на заключение от имени организации контрактов или согласование их существенных условий (например, цены, сроков, объемов поставок);

-своими действиями создает правовые последствия для иностранной организации;

-не является обычным посредником (т.е. деятельность от имени иностранной организации не является его основной деятельностью) (абз. 2 п. 9 ст. 306 НК РФ, абз. 2 п.

2.5.4Методических рекомендаций).

Деятельность через зависимого агента следует отличать от деятельности,

осуществляемой с помощью лиц, работающих в рамках своей обычной профессиональной деятельности: брокеров, комиссионеров, профессиональных

участников рынка ценных бумаг. Для целей налогообложения прибыли обычные профессиональные посредники зависимыми агентами не признаются. Следовательно, ведение деятельности в России через таких посредников не приводит к образованию постоянного представительства иностранной организации (абз. 2 п. 9 ст. 306 НК РФ).

Важно помнить, что при отнесении лица, действующего в интересах иностранной организации, к зависимому агенту следует учитывать нормы международных соглашений об избежании двойного налогообложения.

ПРИМЕР деятельности иностранной организации через зависимого агента, приводящей

к образованию постоянного представительства Ситуация

Бельгийская компания, занимающаяся производством промышленного оборудования, заключила договор с российской организацией на представление своих интересов в России для поиска потенциальных покупателей оборудования и заключения контрактов на его поставку.

Для этого бельгийская компания выдала российской организации доверенность на право определения существенных условий контрактов (цены, сроков поставки и т.д.) и подписания договоров от имени бельгийской компании.

Российская организация подобной деятельностью в пользу других иностранных организаций ранее не занималась и стала осуществлять ее только в интересах бельгийской компании, регулярно используя предоставленные ей полномочия.

Является ли российская организация зависимым агентом?

Решение

Между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Бельгии заключена Конвенция от 16.06.1995 "Об избежании двойного налогообложении и предотвращения уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество".

Пунктом 5 ст. 5 Конвенции установлено, что зависимый агент - это лицо, которое в совокупности:

-осуществляет деятельность от имени предприятия;

-наделено полномочиями заключать контракты от его имени;

-обычно использует эти полномочия.

При этом к зависимому агенту не относится лицо, которое обладает независимым статусом и действует в рамках своей обычной деятельности (брокер, комиссионер и др.).

Также необходимо учитывать, что в соответствии с п. 4 ст. 5 Конвенции не образует постоянного представительства деятельность исключительно подготовительного или вспомогательного характера (такая, как простая подготовка контрактов).

В приведенной ситуации российская организация уполномочена самостоятельно согласовывать с покупателями существенные детали контракта (цену, сроки, объемы поставок), ее деятельность не ограничивается только подготовкой и подписанием контрактов (с уже ранее определенными условиями). Кроме того, она использует свои полномочия регулярно (многократно).

Таким образом, деятельность российской организации отвечает признакам деятельности зависимого агента, и, как следствие, приводит к образованию постоянного представительства иностранной организации в России согласно нормам Конвенции и ст. 306 НК РФ.

Также отметим, что Налоговый кодекс РФ не устанавливает специального порядка постановки иностранной организации на учет в налоговых органах при осуществлении

деятельности через зависимого агента. В Особенностях учета иностранных организаций такой порядок также не содержится. Поэтому руководствоваться нужно общими правилами, установленными в разд. II Особенностей учета иностранных организаций.

При этом заявление иностранной организации о постановке на учет следует подавать по форме N 11ПП-Учет, утвержденной Приказом ФНС России от 13.02.2012 N

ММВ-7-6/80@.

Постоянное представительство иностранной организации считается образованным с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности в России через ее отделение. При этом деятельность по созданию отделения сама по себе не создает постоянного представительства (абз. 1 п. 3 ст. 306 НК РФ).

Например, иностранная компания направила нескольких своих сотрудников в Россию с целью создания условий для ведения предпринимательской деятельности. В частности, сотрудникам было поручено арендовать нежилые помещения под офис, под склад для хранения товаров, в случае необходимости организовать проведение ремонтных работ в арендованных помещениях, закупить офисное и складское оборудование, а также заключить договор с кадровыми агентствами на поиск персонала.

Такая деятельность сотрудников компании направлена на создание постоянного представительства в России, но сама по себе его не создает.

Таким образом, моментом образования постоянного представительства будет признаваться первый день осуществления предпринимательской деятельности в России через это представительство.

Из приведенного правила есть два исключения.

Первое касается момента создания постоянного представительства иностранной организацией, которая ведет деятельность, связанную с пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов.

В этом случае постоянное представительство считается образованным с более ранней из следующих дат (абз. 2 п. 3 ст. 306 НК РФ):

-даты вступления в силу лицензии (разрешения) на право осуществления соответствующей деятельности;

-даты фактического начала такой деятельности.

Второе исключение затрагивает иностранные организации, осуществляющие деятельность на строительной площадке.

Началом функционирования строительной площадки считается более ранняя из следующих дат (п. 3 ст. 308 НК РФ):

-дата подписания акта о передаче площадки подрядчику (акта о допуске персонала субподрядчика для выполнения его части совокупного объема работ);

-дата фактического начала работ.

Постоянное представительство иностранной организации прекращает свое существование с момента окончания осуществления регулярной предпринимательской деятельности (п. 3 ст. 306 НК РФ).

ПРИМЕР осуществления предпринимательской деятельности, приводящей к

образованию постоянного представительства Ситуация

Немецкая компания - производитель промышленного оборудования оказывает услуги российскому предприятию по техническому обслуживанию оборудования, ранее поставленного и установленного компанией на этом предприятии.

3) место строительства и (или) монтажа, ремонта, реконструкции и (или) технического перевооружения сооружений, в том числе плавучих и буровых установок, а также машин и оборудования, нормальное функционирование которых требует жесткого крепления на фундаменте или к конструктивным элементам зданий, сооружений или плавучих сооружений.

Не признается строительной площадкой выполнение следующих работ по договору подряда:

-текущий ремонт или отделка помещений;

-монтаж телефонных линий в офисах;

-монтаж оборудования, не требующего прочной связи с фундаментом или конструктивными элементами зданий и перемещаемого без ущерба его назначению (например, компьютерная техника).

В этих случаях наличие или отсутствие постоянного представительства устанавливается исходя из общих критериев (признаков) постоянного представительства (см. абз. 2 п. 2.5.1 разд. I Методических рекомендаций).

Иностранная организация при осуществлении деятельности на строительной площадке может выступать как в качестве генподрядчика, так и субподрядчика. В последнем случае ее деятельность приводит к образованию постоянного представительства, если:

-продолжительность субподрядных работ составляет в совокупности не менее 30 календарных дней;

-генподрядчик имеет постоянное представительство в России (абз. 3, 4 п. 2 ст. 308 НК РФ).

В соответствии с соглашениями об избежании двойного налогообложения деятельность иностранной организации на строительной площадке может приводить к образованию постоянного представительства только по истечении определенного срока осуществления работ. Следовательно, в этом случае необходимо применять положения соответствующих соглашений (ст. 7 НК РФ).

ПРИМЕР определения срока осуществления работ на строительной площадке Ситуация

Турецкая строительная компания является подрядчиком по договору строительства комплекса административных зданий, заключенному с российской организацией. Срок осуществления работ по договору - 24 месяца.

Приведет ли деятельность турецкой компании по строительству комплекса к образованию постоянного представительства?

Решение

Между Правительством РФ и Правительством Турецкой Республики заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 15.12.1997.

В соответствии с пп. "а" п. 3 ст. 5 Соглашения строительная площадка, строительный, монтажный или сборочный объект или связанная с ними надзорная деятельность образуют постоянное представительство, только если продолжительность связанных с ними работ превышает 18 месяцев. Строительная площадка существует со дня начала подрядчиком своих работ, включая любые подготовительные работы на строительной площадке. При подсчете 18-месячного периода дата сдачи такой площадки или объекта считается датой окончания работ на строительной площадке или объекте.

Следовательно, если турецкая фирма будет осуществлять строительные работы в России в течение срока, указанного в договоре (24 месяца) или более, ее

деятельность на стройплощадке приведет к образованию постоянного представительства в России.

Таким образом, определение срока существования строительной площадки необходимо иностранной организации в целях разрешения вопроса о наличии постоянного представительства, постановки на учет в налоговых органах, а также для определения отчетного периода, с которого необходимо уплачивать налог на прибыль в РФ.

Началом срока существования строительной площадки признается более ранняя из следующих дат (абз. 1 п. 3 ст. 308 НК РФ):

-дата подписания акта о передаче площадки подрядчику (акта о допуске персонала субподрядчика для выполнения работ по прямому договору с заказчиком);

-дата фактического начала работ.

В срок существования строительной площадки включается период времени, затраченного иностранной организацией на выполнение (абз. 1 п. 2 ст. 308 НК РФ):

-подготовительных работ, в том числе работ по созданию подъездных путей, коммуникаций, электрических кабелей, дренажа и других объектов инфраструктуры, кроме объектов инфраструктуры, изначально создаваемых для иных целей, не связанных

сданной строительной площадкой;

-строительно-монтажных работ, непосредственно связанных с сооружением объекта, его реконструкцией, монтажом, установкой и т.п.

В период времени, затраченного на стройплощадке иностранной организацией - генподрядчиком, включается период времени, затраченного субподрядчиками по договору с ним на выполнение части его объема работ (абз. 2 п. 2 ст. 308 НК РФ).

Если субподрядчик выполняет работы по договору, который заключен напрямую с заказчиком (застройщиком), и эти работы не входят в объем работ, порученный генеральному подрядчику, то период времени, затраченного на выполнение таких работ, не включается в период времени, затраченного иностранной организацией - генподрядчиком (абз. 2 п. 2 ст. 308 НК РФ).

Исключением из этого правила являются случаи, когда субподрядчик и генподрядчик являются взаимозависимыми лицами в соответствии со ст. ст. 20, 105.1, 105.2 НК РФ. В этих случаях период времени, затраченного таким субподрядчиком, также признается временем, затраченным генподрядчиком (абз. 2 п. 2 ст. 308 НК РФ).

Взаимозависимость сторон сделок, доходы и расходы по которым признаются с 1 января 2012 г., определяется с учетом положений ст. ст. 105.1 - 105.2 НК РФ. Это также относится и к сделкам, заключенным ранее указанной даты (п. 5 ст. 1, ч. 1, 5, 6 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ).

ПРИМЕР определения начала срока существования строительной площадки и периода

времени, включаемого в срок ее существования Ситуация

Турецкая строительная компания "Альфа" 1 июня 2010 г. заключила с российским заказчиком договор генподряда на строительство объекта в г. Москве.

По условиям договора заказчик обязан передать генподрядчику подготовленную строительную площадку (площадка должна быть ограждена, подведены временные коммуникации, установлены бытовые помещения для строителей и т.д.). С этой целью заказчик в июне 2010 г. заключил договор с российской организацией "Бета".

Российская организация "Бета" передала заказчику по акту сдачи-приемки строительную площадку 1 августа 2010 г., в этот же день заказчик по акту передал площадку генподрядчику.

Впериод с 1 августа 2010 г. по 1 февраля 2011 г. на строительной площадке по прямому договору с заказчиком другая турецкая компания "Гамма" (субподрядчик), являющаяся дочерней компанией турецкой строительной компании "Альфа" (100% уставного капитала принадлежит компании "Альфа"), осуществляла земляные работы по подготовке котлована под фундаментную плиту. Сам же генподрядчик в этот период работы фактически не осуществлял.

Предположим, что строительство объекта завершено 31 марта 2012 г., что подтверждается подписанным в этот день актом сдачи-приемки объекта заказчику.

Какая дата является началом срока существования строительной площадки и какова продолжительность этого срока в целях определения наличия постоянного представительства у турецкой компании "Альфа"?

Решение

Между Правительством РФ и Правительством Турецкой Республики заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 15.12.1997.

Всоответствии с пп. "а" п. 3 ст. 5 Соглашения строительная площадка, на которой выполняет работы турецкая организация, образует постоянное представительство, только если продолжительность связанных с ней работ превышает 18 месяцев. Строительная площадка существует со дня начала подрядчиком своих работ, включая любые подготовительные работы на строительной площадке. При подсчете 18-месячного периода дата сдачи такой площадки или объекта считается датой окончания работ на строительной площадке или объекте.

Врассматриваемой ситуации началом существования строительной площадки у турецкой компании "Альфа" следует признавать дату подписания акта сдачи-приемки площадки генподрядчику - 1 августа 2010 г. (п. 3 ст. 308 НК РФ). При этом тот факт, что договор подряда был заключен ранее, для определения даты начала существования стройплощадки значения не имеет.

Всоответствии с абз. 2 п. 2 ст. 308 НК РФ период времени, затраченного субподрядчиком на выполнение работ по прямому договору с заказчиком, может увеличивать продолжительность срока существования строительной площадки у генподрядчика (в данном случае у турецкой компании "Альфа"), если последний и субподрядчик являются взаимозависимыми лицами.

Турецкие компании "Альфа" и "Гамма" являются взаимозависимыми лицами (у компании "Альфа" доля участия в компании "Гамма" 100%). Основанием служит пп. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ. В нем сказано, что если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации и суммарная доля участия более 20%, то для целей налогообложения они признаются взаимозависимыми лицами.

Окончанием существования стройплощадки признается (абз. 2 п. 3 ст. 308 НК РФ):

- для генерального подрядчика - дата подписания заказчиком (застройщиком) акта сдачи-приемки объекта (предусмотренного договором комплекса работ);

- для субподрядчика - дата подписания акта сдачи-приемки работ генеральному подрядчику.

Если акт сдачи-приемки не оформляется или работы фактически оканчиваются после подписания такого акта, сроком окончания работ как для генерального подрядчика, так и для субподрядчика является дата фактического окончания работ на стройплощадке.

Строительная площадка не прекращает своего существования, если работы на ней временно приостановлены, за исключением двух случаев (абз. 1 п. 4 ст. 308 НК РФ):

-консервация строительного объекта на срок более 90 календарных дней по решению органов федеральной исполнительной власти, органов власти субъектов РФ, органов местного самоуправления, принятому в пределах их компетенции;

-действие обстоятельств непреодолимой силы (например, чрезвычайные природные явления).

К таким обстоятельствам не относятся: нарушение обязанностей со стороны контрагентов иностранной организации, отсутствие на рынке нужных для выполнения работ на строительной площадке материалов и т.д., отсутствие у заказчика или исполнителя (иностранной организации) необходимых денежных средств (п. 3 ст. 401 ГК РФ).

Если работы на строительном объекте были временно приостановлены или завершены с подписанием акта сдачи-приемки предусмотренного договором комплекса работ и впоследствии возобновлены, то срок существования стройплощадки определяется путем суммирования (по совокупности):

-срока существования стройплощадки до приостановления работ на ней;

-периода времени (перерыва) между датой приостановления работ и датой их продолжения (возобновления);

-периода времени, затраченного на выполнение продолжающихся или возобновленных работ.

Данное правило действует только в случае, когда (абз. 2 - 4 п. 4 ст. 308 НК РФ):

-территория (акватория) возобновленных работ является территорией (акваторией) прекращенных ранее работ или вплотную примыкает к ней;

-продолжающиеся или возобновленные работы на строительном объекте поручены иностранной организации, ранее выполнявшей работы на этой строительной площадке, или новый и прежний подрядчики являются взаимозависимыми лицами.

Такой же порядок определения срока существования стройплощадки действует и в случае, когда иностранная организация продолжает или возобновляет работы на той же строительной площадке в связи со строительством или монтажом нового объекта либо с реконструкцией ранее законченного строительством объекта, не сданного заказчику до начала реконструкции (абз. 5 п. 4 ст. 308 НК РФ).

Если существование строительной площадки приводит к образованию постоянного представительства, то иностранная организация исчисляет и уплачивает налог на прибыль

впорядке, который рассмотрен в разд. 25.1.6 "Исчисляем и уплачиваем налог на прибыль постоянного представительства".

При этом следует учитывать, что первый платеж по налогу на прибыль иностранная организация исчисляет и уплачивает за тот отчетный период, в котором:

-строительная площадка создана и обладает признаками постоянного представительства

либо

-срок фактического существования стройплощадки превысил срок, установленный в соглашении об устранении двойного налогообложения (п. 7.4.1 Методических рекомендаций).

Например, соглашением об устранении двойного налогообложения предусмотрено, что стройплощадка образует постоянное представительство по истечении 18 месяцев с начала ее создания. Таким образом, 19-й месяц будет относиться к соответствующему отчетному периоду, за который следует уплатить первый платеж по налогу на прибыль.

В течение срока, установленного соответствующим соглашением об избежании двойного налогообложения, когда существование строительной площадки еще не

приводит к образованию постоянного представительства, иностранная организация не исчисляет и не уплачивает налог на прибыль (п. 7.4.1 Методических рекомендаций).

Тем не менее она обязана представлять налоговую декларацию в налоговый орган по месту осуществления деятельности. При этом в строках D1, D2, D3 разд. 7 "Расчет суммы налога на прибыль" декларации проставляются нули. В таблице, которая предназначена для указания реквизитов нормативного правового акта, указывается конкретный международный договор (соглашение), устанавливающий срок, в течение которого деятельность на строительных площадках не образует постоянного представительства (абз. 11 раздела "Общие положения", разд. 7 "Расчет суммы налога на прибыль" Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль иностранной организации).

Важно учитывать, что расчет первого платежа по налогу на прибыль необходимо произвести исходя из общего объема работ, выполненных с начала существования строительной площадки (см. абз. 3 п. 2.5 разд. I Методических рекомендаций). То есть при определении налоговой базы в доходы и расходы, связанные с деятельностью на строительной площадке, включаются суммы доходов (расходов), полученные (произведенные) с начала осуществления работ на строительной площадке.

Если иностранная организация осуществляет в России исключительно деятельность подготовительного или вспомогательного характера, то это не приводит к образованию постоянного представительства (п. 4 ст. 306 НК РФ).

Следует отметить, что ст. 306 НК РФ не содержит четкого определения подготовительной и вспомогательной деятельности, а лишь предусматривает открытый перечень видов такой деятельности.

Если исходить из буквального толкования, то к подготовительной следует относить деятельность, которая направлена на создание условий для ведения основной деятельности (например, исследование рынка, взаимодействие с государственными органами для получения лицензий, разрешений, сертификация продукции и др.). Иными словами, она предшествует началу основной деятельности иностранной организации в России.

Вспомогательная деятельность - это деятельность, которая обеспечивает процесс ведения основной предпринимательской деятельности компанией. Она осуществляется одновременно с основной деятельностью, при этом к основной деятельности не относится. В качестве примера вспомогательной деятельности можно привести распространение рекламной информации о производимой продукции, сбор информации о потенциальных клиентах, демонстрацию образцов продукции без осуществления ее регулярных поставок со складов в России, заключение договоров с организациями для обеспечения деятельности самого отделения (бухгалтерские услуги и пр.).

Согласно п. 4 ст. 306 НК РФ к подготовительной и вспомогательной деятельности, в частности, относятся:

1.Использование сооружений и содержание запасов товаров, принадлежащих этой иностранной организации, исключительно для целей их хранения, демонстрации и (или) поставки до начала такой поставки (пп. 1, 2 п. 4 ст. 306 НК РФ).

2.Содержание постоянного места деятельности исключительно для:

-закупки товаров этой иностранной организацией (пп. 3 п. 4 ст. 306 НК РФ);

-сбора, обработки и (или) распространения информации, ведения бухгалтерского учета, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией (если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации)(пп. 4 п. 4 ст. 306 НК РФ);

- простого подписания контрактов от имени организации, если такое подписание происходит в соответствии с ее детальными письменными инструкциями (пп. 5 п. 4 ст. 306 НК РФ).

Например, белорусская компания - производитель бытовой техники имеет свое представительство в г. Москве, которое рекламирует товары компании и принимает заказы на их поставку. В этих целях арендуется склад, который используется исключительно для хранения и демонстрации образцов товаров. Принятые заказы на поставку бытовой техники передаются в головной офис в г. Минске, где заключаются контракты и откуда российским покупателям поставляется бытовая техника.

В данном случае деятельность отделения носит вспомогательный характер и не приводит к образованию постоянного представительства.

При этом подготовительная и вспомогательная деятельность признается таковой только в случае, если она:

-осуществляется в интересах иностранной компании. Если такая деятельность осуществляется в интересах третьих лиц, то для ее признания подготовительной или вспомогательной она не должна иметь регулярный характер (абз. 2 п. 2.3.1 Методических рекомендаций);

-не относится к основной деятельности (п. 2.3.2 Методических рекомендаций). Напоминаем также, что для квалификации деятельности иностранной организации в

качестве подготовительной или вспомогательной приоритетное значение имеют нормы международного соглашения России с соответствующим иностранным государством (ст. 7 НК РФ, абз. 2 п. 2.3 Методических рекомендаций).

Например, японская организация арендует в России склад, который используется для хранения товаров, закупаемых этой организацией на территории РФ. Кроме того, организация также заключила договор хранения с российской фирмой. Согласно договору она оказывает услуги по хранению товаров этой фирмы на арендуемом складе.

В силу пп. "а" п. 3 ст. 4 Конвенции между Правительством СССР и Правительством Японии от 18.01.1986 "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы" использование сооружений исключительно для цели хранения, демонстрации или поставки товаров или изделий, принадлежащих лицу с постоянным местопребыванием в Договаривающемся государстве (в данном случае принадлежащих японской организации), признается деятельностью подготовительного и вспомогательного характера, которая не приводит к образованию постоянного представительства.

Таким образом, деятельность подготовительного и вспомогательного характера не приводит к образованию постоянного представительства только в случае осуществления ее "для лица с постоянным местопребыванием в Договаривающемся государстве". В рассматриваемом случае склад был использован не только для хранения товаров, принадлежащих японской организации, но и для хранения товаров, принадлежащих другому лицу.

По этой причине деятельность, связанную с оказанием услуг третьим лицам, следует рассматривать как создающую постоянное представительство для целей налогообложения прибыли.

Особое значение при разграничении основной, подготовительной и вспомогательной деятельности имеют положения учредительных документов иностранной организации и организационно-правовых документов ее российского отделения. В них должны быть детально закреплены его полномочия, позволяющие