Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Бухгалтерский и управленческий учет. Учебное пособие
.pdf
111
требованиям финансового и управленческого учета. Другая группа
экономистов выбирает принятие нового плана счетов, согласно которому все счета синтетического учета подразделяются на три части.
Управленческий учет может быть организован по-разному:
1. Без специального отражения операций управленческого учета
на счетах бухгалтерского учета с применением двойной записи;
2. С отдельным отражением операций управленческого учета на
счетах синтетического бухгалтерского учета.
3. Естественно, самый простой вариант состоит в том, чтобы от-
ражать операции управленческого учета в общей системе записей синтетического бухгалтерского учета без выделения отдельной корреспонденции счетов для этих операций. Другими словами, операции
управленческого учета отражаются на соответствующих бухгалтерских счетах и эти бухгалтерские счета являются как бы счетами управленческого учета.
Конечно, при таком варианте допускается определенная относительность, так как разделение бухгалтерского учета на финансовый и
управленческий осуществляется в значительной мере условно. В системе бухгалтерского синтетического учета обороты финансового и
управленческого учета отдельно не выделяются, разграничение в значительной мере происходит на уровне аналитического учета.
Реальное выделение подсистем управленческого и финансового
учета осуществляется лишь после введения для них отдельной корреспонденции счетов (двухкруговая система). При этом варианте счета
подразделяются на счета финансового и управленческого учета нечисто формально, а отражают реальные обороты каждой из этих подсистем. На практике могут применяться разные варианты корреспонденции счетов и, соответственно, взаимосвязи финансового и управленческого учета. Каждый из них имеет свои достоинства и недостатки и
используется в тех или иных конкретных условиях.
Первый вариант. Взаимосвязь между финансовым и управленческим учетом осуществляется при помощи контрольных счетов. К ним
относятся счета доходов и расходов или элементов затрат финансовой
бухгалтерии, с которых обороты зачисляются на соответствующие
счета управленческой бухгалтерии. В случае прямой корреспонденции
счетов управленческого учета с контрольным счетами финансового
учета обеспечивается интегрированная, однокруговая система бухгалтерского учета в организации, но с выделением подсистем финансового и управленческого учета.
112
Второй вариант. Используются парные контрольные счета одного и
того же наименования. Через эти счета обороты финансового и управленческого учета разграничиваются изначально. При данном варианте
подсистемы финансового и управленческого учета являются автономными, замкнутыми.
Третий вариант. Применяются специальные передаточные счета,
через которые передаются обороты из одной подсистемы в другую.
Например, для этих целей может использоваться сч. 79 «Внутрихозяйственные расчеты», как это предлагал в свое время профессор В.Ф.
Палий.
В действующем плане счетов операции управленческого учета необходимо отражать следующим образом:
1) для крупных организаций с выходом на международный рынок
– с отдельной корреспонденцией счетов и обособлением управленческого учета от финансового в синтетическом учете по одному из трех
вариантов, приведенных выше;
2) для обычных коммерческих организаций это делать пока преж-
девременно и следует оставить действующий порядок учета без обособления в синтетическом учете управленческого учета с отдельной
корреспонденцией счетов.
В действующем счетном плане предприняты некоторые шаги к
реализации варианта с двумя системами счетов. В частности, сч. 30 –
39 оставлены свободными и предназначены для организации учета
затрат по элементам. Связь между финансовой и производственной
бухгалтерией рекомендовано организовывать с помощью так называемых отражающих счетов или счетов-экранов. Если организация принимает вариант с двумя системами учета, то для учета затрат должны
быть открыты синтетические счета, приведенные в табл. 1. Счета, помеченные «*», являются отражающими.
Уже более 20 лет комитетом по управленческому учету института
управленческого учета США разрабатывается система положений по
управленческому учету (StatementsonManagementAccounting – SMA),
которые являются рекомендациями высококлассных специалистов в
области управленческого учета для компаний. Система этих положений включает пять уровней:
1. цели управленческого учета (Objectives);
2. терминология (Terminology);
3. концепции (Concepts);
4. практика и техника (Practices and Techniques);
113
5. управление учетной деятельностью (Management of Accounting
Activities).
В настоящее время разработано примерно 60 таких рекомендаций
от базовых, определяющих цели управленческого учета, и словаря
управленческого учета до основ отчетной информации для менеджеров и внедрения АВС-костинга. Эти положения, являясь наднациональными документами по управленческому учету, могли бы стать
базовыми рекомендациями по управленческому учету и для российских компаний.
В соответствии с проводимой в Российской Федерации реформой
бухгалтерского учета осуществляется и разработка направлений развития управленческого учета и анализа. На сегодняшний день эти вопросы приняли уже видимые очертания, потому что речь идет даже о создании профессиональной организации по управленческому учету, цель
деятельности которой заключается в том, чтобы присваивать специалистам российскую квалификацию в области управленческого учета,
признаваемую на мировом уровне.
Постановка системы управленческого учета позволяет рассчитывать на получение следующих эффектов.
1. Повышение маржинального дохода как следствие реструктури-
зации продуктовой линейки. Достоверные отчеты о реальной доходности отдельных продуктов позволяют более корректно подходить к
формированию ассортиментной и ценовой политики предприятия, что,
в конечном счете, выражается в повышении прибыли. Это может быть
достигнуто благодаря пересмотру базы распределения общепроизводственных расходов. Тем самым предприятие может получить совершенно противоположную картину – те продукты, которые предприятие считало наиболее доходными, в реальности могут оказаться менее
доходными или даже убыточными.
2. Повышение маржинального дохода как следствие реструктури-
зации политики ценообразования. Как правило, каждая компания дорожит наиболее крупными клиентами. На практике часто встречается
ситуация, когда несколько крупных клиентов обеспечивают в совокупности более 54% сбыта компании. Однако, если все прямые и косвенные расходы, связанные с каждым клиентом, перераспределить
корректно, может оказаться, что данные клиенты приносят на порядок
меньше прибыли компании. Достоверные отчеты о доходности отдельных клиентов позволяют более обоснованно подходить к работе с
ними.
114
3. Создание системы мотивации коммерческих сотрудников. Фор-
мализация ответственности менеджеров по продажам в рамках исполнения бюджетов продаж является одним из наиболее эффективных
инструментов по управлению продажами. Снижение производственной себестоимости. Это может быть достигнуто за счет бюджетирования общепроизводственных/общецеховых расходов. Планирование
накладных производственных расходов выявляет многие непроизводительные затраты, которые осуществляются "де факто", но не создают
дополнительную ценность для компании.
4. Снижение производственной себестоимости за счет пересмотра
нормативов и технологических карт. Один из необходимых шагов в
рамках производственного учета – пересмотр технологических карт и
нормативов, большая часть которых сохранилась с советских времен.
Искаженные нормативы покрывают хищения и прочие злоупотребления на производстве. В результате пересмотра нормативов в большинстве случаев можно ожидать эффект от оптимизации производственной себестоимости в диапазоне от 0,3 до 4,5% от производственной
себестоимости.
5. Изменения в структуре запасов готовой продукции и материа-
лов. Производство многих предприятий определяется планом производства, а не планом продаж. В результате, с одной стороны, нехватка
востребованной продукции, а с другой – излишки непопулярных товаров.
6. Структурные изменения в компании. Как правило, к процессам,
которые выполняют внутренние службы в компании, относятся как к
бесплатным ресурсам и не задумываются об их эффективности.
7. Оптимизации кредитного портфеля. Кредитные линии для
большинства предприятий являются дефицитным ресурсом, что ставит
перед финансовой службой первоочередную задачу постоянного поиска новых кредитов. Как избыток свободных денежных средств, так и
их недостаток, постоянные кассовые разрывы негативно влияют на
прибыль компании.
8. Возможности по привлечению инвестиций. Отсутствие опера-
тивной и достоверной консолидированной отчетности является одной
из наиболее типичных проблем предприятий, которые привлекают
инвестиции. Эта проблема может быть решена путем создания пакета
отчетности, который включал бы в себя: бюджет баланса и сам баланс;
бюджет и отчет о движении денежных средств; бюджет и отчет о доходах и расходах.
9. Поддержка при соблюдении нормативных актов.
115
Меняются законодательные акты Российской Федерации, что также
сказывается на системе управленческого учета. Для четкого соблюдения нормативного документа, а также многих других предприятию
требуется налаженная информационная система управления, какой
является система управленческого учета и анализа.
Вопросы и задания для самоподготовки
1. Дайте определение управленческого учета.
2. В чем заключается сущность управленческого учета?
3. Назовите предмет управленческого учета.
4. Приведите характеристику метода управленческого учета.
5. В чем заключаются принципы управленческого учета?
6. Как может быть организован управленческий учет.
7. Назовите цели и задачи управленческого учета.
8. В чем заключается смысл сегментарного планирования?
9. Какого эффекта можно достичь с помощью управленческого
учета?
10. Назовите пользователей управленческого учета.
116
Глава 5. Учет и распределение расходов организации
5.1. Классификация затрат и методы их распределения
Для успешной работы руководителю предприятия необходимо разбираться в информации о производственных затратах. Учет издержек
производства и калькулирование себестоимости продукции, работ или
услуг занимает доминирующее место в общей системе бухгалтерского
учета.
В условиях самостоятельного планирования самими предприятиями номенклатуры продукции и свободных (рыночных) цен, применения действующей системы налогообложения возрастает значимость
методически обоснованного учета затрат и калькулирования себестоимости единицы продукции, вырабатываемой на предприятиях.
Анализ затрат поможет определить эффективность расходов, уточнить, не будут ли они чрезмерными; подскажет, как установить цены,
как применять сведения о затратах на ближнюю и дальнюю перспективу, как регулировать и контролировать расходы, как спланировать
уровень прибыли.
Перед руководителем, изучающим вопросы управления стоимостью, всегда будет стоять множество вопросов. Стоит ли вообще приступать к реализации коммерческого предприятия? Выпуску нового
изделия? Не лучше ли закупать отдельные комплектующие, чем производить их самим? Покупать ли новое оборудование или взять его
аренду? Организовать новое производство, новый магазин или сдать
площади в аренду? А может, ничего не делать, а купить доллары и через некоторое время, продав их, получать тут же прибыль?
Данные о структуре затрат помогут проанализировать взаимозависимость видов продукции и их место в производстве. Всю эту информацию руководитель получает из отчетов бухгалтерии.
На основании анализа бухгалтерской отчетности о структуре затрат
руководитель может эффективнее организовать производство, оптимальнее расположить структурные подразделения (например, выясняется, что доставка товаров или сырья из удаленного склада в магазин
или на производство обходится дешевле чем аренда ближнего склада),
выявить тонкие места в технологическом процессе (сточки зрения
производимых затрат).
Анализ затратных статей бухгалтерской отчетности поможет принять оптимальное решения при назначении цены, ассортимента, разра-
117
ботки новых изделий, поисков партнеров и рынков сбыта. Руководитель сможет рассматривать свою организацию как состоящую из
центров затрат, аккумулирующих те или иные статьи расходов. Например, причиной высоких потерь сырья могут быть как небрежная
транспортировка и разгрузка работниками транспортного подразделения, неоправданные потери работниками производственного цеха, так
и закупка материалов низкого качества сотрудниками отдела снабжения.
Непосредственно производственная деятельность выражает главную цель предприятия – выпуск продукта, который будет реализован,
и получена прибыль. Производственные процессы – второй этап
производства. Характерной особенностью этого этапа, как центрального в производственной системе, является формирование затрат на производство продуктов.
Состояние производства характеризуется его эффективностью,
психологическими параметрами, степенью использования достижений
научно-технического прогресса, местом и ролью работника в производственных процессах. Ограничение ресурсов и достижение планируемой эффективности требует постоянного сопоставления расходов и
полученных результатов. Эта проблема усиливается под воздействием
инфляции, когда данные о производственных затратах необходимо
повседневно сверять с данными будущих затрат, которые зависят в
большой степени от влияния внешней среды. Кроме того администрация в целях управления затратами и доходами наблюдает за эффективностью работы каждого подразделения, за полученными результатами
от производства каждого вида продукта.
В целом механизм хозяйствования предприятия определяется степенью управляемости затратами. Требования управления определяют
отдельное изучение методики учета издержек производственной деятельности и необходимость разработки для предприятий системы контроля за себестоимостью продукции производственных подразделений
на основе расширения аналитичности применяемых в учете группировок затрат.
К издержкам производственной сферы деятельности относятся издержки,
обусловленные технологией производства, находящиеся в зависимости от объема выпуска продукции и составляющие вещественную основу выпущенного
продукта. Учет издержек производства является определяющим в общей системе бухгалтерского учета. Управленческий учет не ограничивается только
учетом затрат на производство в стоимостных показателях, регламентированном в нормативных документах. Его содержание гораздо шире и состоит:
118
– из отражения производственных процессов в количественном измерении с целью управления ими и определения прибыли;
– выбора в качестве объектов учета хозяйственных процессов и
связанных с ними затрат;
– ограничения субъекта учета рамками предприятия;
– системного использования элементов метода (планирование,
нормирование, измерение, регистрация, оценка, группировка, анализ,
контроль) в отражении хода производственного процесса в неразрывной связи с процессом нарастания затрат;
– классификация затрат в соответствии с целями их управления для
определения себестоимости продукции и полученной прибыли, принятия решений и планирования, осуществления процесса контроля и регулирования;
– формирования внутренней отчетности по уровням управления
производственным процессами, используя при этом принципы управления, принятые на предприятии, и необходимость преобразования
показателей внутренней отчетности в показатели внешней отчетности.
К основным задачам учета затрат на производство относительно
конкретного предприятия относят:
1) информационное обеспечение администрации предприятия для
принятия управленческих решений с учетом их экономических последствий;
2) наблюдение и контроль за фактическим уровнем затрат в сопоставлении с их нормативами и плановыми размерами в целях выявления отклонений и формирования экономической стратегии на будущее;
3) исчисление себестоимости выпускаемых продуктов для оценки
готовой продукции и расчета финансовых результатов;
4) выявление и оценка экономических результатов производственной деятельности структурных подразделений;
5) систематизация информации управленческого учета производственной деятельности для принятия решений, имеющих долгосрочный
характер – окупаемость производственных и технологических программ, рентабельность ассортимента продукции, реализуемой на внутреннем и внешнем рынках, эффективность капитальных вложений в
основные фонды и производственные запасы и т.п.
Таким образом, основное назначение учета затрат – контроль за
производственной деятельностью и управление затратами на ее осуществление.
119
Международные стандарты финансовой отчетности содержат собственную классификацию производственных затрат. Так, Международный стандарт финансовой отчетности 2 «Запасы» содержит нормы,
касающиеся порядка учета затрат на производство и калькулирования
себестоимости продукции. Положения стандарта регулируют правила
выбора методов калькулирования, оказывающих влияние на величину
прибыли отчетного периода. В нем также даются рекомендации по
распределению косвенных накладных расходов производственного
характера; по распределению услуг комплексных производств и по
разграничению затрат между капитализируемыми и не капитализируемыми в балансе.
В п.10 МСФО 2 «Запасы» регламентируется к применению традиционный, для российского бухгалтерского учета, метод полной себестоимости (absorptioncosting). При данном методе учета затрат на производство и калькулирования общехозяйственные расходы включаются в себестоимость продукции.
В п. 10 МСФО 2 «Запасы» определены три группы затрат, включаемых в себестоимость продукции, а именно:
1) производственные переменные прямые затраты,
2) производственные переменные косвенные затраты,
3) производственные постоянные косвенные затраты, которые яв-
ляются накладными затратами [8].
В МСФО под косвенными понимаются затраты, которые невозможно или экономически не целесообразно прямо относить на себестоимость конкретной продукции (услуги). Поэтому они собираются в
течение отчетного периода на специальном бухгалтерском счете, в
конце периода распределяются по видам продукции косвенным путем
[9].
Примерами переменных затрат первой группы являются сырье и
основные материалы, заработная плата производственных рабочих с
начислениями на нее и др. Это те расходы, которые можно на основе
данных первичного учета отнести непосредственно на себестоимость
конкретных изделий.
К переменным косвенным производственным затратам (вторая
группа) относятся такие расходы, которые находятся в прямой зависимости или почти в прямой зависимости от изменения объема деятельности, однако в силу технологических особенностей производства их
нельзя или экономически нецелесообразно прямо отнести на изготовляемые продукты. Наиболее характерными являются затраты сырья в
комплексных производствах.
120
К третьей группе затрат, выделенной в п.10 МСФО – постоянным
косвенным накладным производственным затратам – относятся те общепроизводственные расходы, которые не изменяются в результате
изменения объема производства. Например, амортизация производственных зданий, сооружений, оборудования; расходы на их ремонт и
эксплуатацию; расходы на содержание аппарата управления цехов и
прочего цехового персонала. Эта группа затрат в бухгалтерском учете
распределяется по видам продукции косвенным путем пропорционально какой-либо базе распределения.
Согласно п. 11 МФСО «Запасы» постоянные накладные производственные расходы включаются в себестоимость продукции пропорционально прогнозному объему производства продукции при работе в
нормальных условиях. То есть базой распределения этих расходов является показатель «нормальная производственная мощность». Стандартом так же допускается альтернативный вариант – использование в
качестве базы распределения фактического объема производства в том
случае, если он приближается к нормальной мощности.
В России до 2002 г. существовал базовый перечень затрат, включаемый в себестоимость продукции, определяемый федеральным законом. Министерство финансов РФ письмом от 15 октября 2001 г. отменило Положение o составе затрат от 5 августа 1992 г.
В настоящее время состав затрат, включаемый в себестоимость
регламентируется Налоговым кодексом РФ и Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организаций». Эти документы определяют
издержки, относимые на себестоимость продукции (работ, услуг), и
затраты, производимые за счет соответствующих источников финансирования (прибыли предприятия, целевого финансирования и целевых поступлений и др.).
На основе Налогового кодекса РФ и Положения по бухгалтерскому
учету министерства, ведомства, межотраслевые государственные объединения, концерны и другие организации разрабатывают отраслевые
положения o составе затрат и методические рекомендации по вопросам планирования, учета и кaлькулирования себестоимости продукции
(работ, услуг) для подведомственных предприятий. Классификация
таких затрат производится по ряду признаков.
Классификация затрат по первичным элементам характеризует разделение себестоимости продукции на простые общепринятые элементы затрат. На практике под элементом расходов понимают
экономически однородные затраты. Полученные по элементам расхо-
дов данные необходимы для определения финансового результата по обычным
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]