Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Эволюция операционного аудита
.pdf
обширными знаниями о деятельности аудируемого экономического субъекта. Объем
указанных знаний должен быть достаточным для понимания проблем и методов их
решения этим субъектом.
На данном этапе аудирующему субъекту необходимо, прежде всего, осуществить
экспресс-диагностику внешнего окружения хозяйствующего субъекта, а также
макроэкономических и отраслевых факторов, влияющих на эффективность
деятельности этого субъекта.
Диагностический анализ внешнего окружения предполагает экспресс-оценку
деятельности основных контрагентов аудируемого экономического субъекта, в том
числе конкурентов, поставщиков, субподрядчиков, а также существующих и
потенциальных потребителей этого субъекта. Целью экспресс-диагностики внешнего
окружения хозяйствующего субъекта является формирование предварительного
понимания того, каким образом это окружение воздействует на аудируемый
экономический субъект: представляет ли ему новые конкурентные возможности или,
наоборот, препятствует его эффективному развитию. Кроме того, проведение
предварительной экспресс-диагностики дает возможность определить основные
проблемы, стоящие перед аудируемым экономическим субъектом, а не только их
симптомы.
Сложность указанного этапа обусловлена еще и тем, что в процессе
предварительного экспресс-исследования аудирующему субъекту необходимо создать
весьма обширную информационную базу не только для подготовки соответствующих
коммерческих предложений хозяйствующему субъекту (потенциальному его клиенту),
но и для дальнейших детальных аудиторских исследований. Чем тщательней
проводится указанный этап, тем реалистичнее дальнейшие результаты и выводы,
полученные в ходе аудирования.
После завершения этапа предварительного планирования и определения основных
проблем, стоящих перед аудируемым экономическим субъектом, аудирующему
субъекту необходимо сформировать основополагающие стратегические установки
предстоящего процесса операционного исследования, согласующиеся с выявленными
проблемами и возможностями их решения.
161
Необходимость в указанном этапе заключается, прежде всего, в том, что
операционный аудит, ориентированный на долгосрочную перспективу развития
аудируемого экономического субъекта и, как следствие, на соответствующие
взаимоотношения с аудирующим субъектом, не заканчивается этапом подготовки
отчетных документов по результатам аудирования. Как уже отмечалось ранее, цикл
операционного аудиторского исследования продолжается и после внедрения
аудируемым экономическим субъектом управленческих рекомендаций. Поэтому,
исходя из основной целевой направленности операционного аудита, этап
стратегического планирования предполагает:
- охват важнейших предметных областей аудируемого экономического субъекта
(обеспечение достаточности объема аудирования для выработки надлежащих
управленческих рекомендаций);
- разработку графика аудиторского исследования на долгосрочную
(стратегическую) перспективу;
- обеспечение достаточной и надлежащей информационной базой проведение
детального аудиторского исследования;
- организацию координации действий с традиционным финансовым аудитом
бухгалтерской (финансовой) отчетности и системой внутреннего аудита указанного
субъекта;
- определение предполагаемых результатов аудирования на долгосрочную
перспективу;
- оценку соответствия целевых установок аудиторского исследования
потребностям аудируемого экономического субъекта и ресурсам его проведения.
В общем понимании основными задачами этапа стратегического планирования
операционного аудита являются:
- обеспечение аудирующего субъекта твердым и ясным основанием для
выработки основных целевых установок аудиторского исследования;
- выделение приоритетных предметных областей, которые потенциальным
образом способствуют повышению эффективности деятельности хозяйствующего
субъекта;
162
- установка сроков подготовки как промежуточных, так и окончательных
отчетных документов по результатам конкретного аудирования с целью планирования
сроков выполнения аудиторских процедур;
- разработка общего плана аудирования с учетом имеющихся и планируемых
ресурсов.
Основываясь на приведенном (хотя и не на всеобъемлющем) перечне задач
качественное выполнение этапа стратегического планирования позволяет обеспечить
уверенность в том, что область охвата операционным аудитом предметных областей и
объектов аудитосркого исследования является соответствующей требованиям
аудиторского задания. При этом аудирующему субъекту необходимо учитывать
результаты, полученные на этапе предварительного планирования и, там, где это
необходимо, опыт, полученный при проведении финансового и внутреннего аудита
исследуемого экономического субъекта или аналогичных хозяйствующих субъектов,
входящих в его отрасль.
Полученный таким образом стратегический план операционного аудита служит
основанием для понимания всеми участниками аудиторского процесса
основополагающей цели аудирования на долгосрочную перспективу, а также для
реализации этапа текущего планирования. При этом результатом последнего является
план проведения конкретных аудиторских исследований по конкретной проблематике,
предметной области и аудируемому объекту, а также график их проведения и
определение необходимых для этого ресурсов. Указанный план должен включать в
себя:
- краткосрочные целевые установки, полученные в результате декомпозиции
стратегических целей;
- объем предполагаемых ресурсов, необходимых для реализации текущего
аудирования;
- график проведения аудиторских исследований, учитывающий указанные
ресурсы;
- ожидаемые результаты аудирования и вероятные промежуточные
управленческие рекомендации.
163
Тщательность проведения этапа текущего планирования позволяет гарантировать
аудирующему и аудируемому экономическим субъектам то, что операционное
аудиторское исследование будет выполнено эффективно, то есть экономично,
производительно (продуктивно) и результативно.
Несмотря на то, что каждый из этапов планирования операционного аудита имеет
свои особенности и некоторую результатную индивидуальность, однако их
практическая реализация обусловлена тесной взаимозависимостью, так как любые
корректирующие воздействия в одном из них обязательно приводят к существенным
изменениям в других. Исходя из этого, осуществляя планирование операционного
аудита, как и финансового, следует руководствоваться общепризнанными принципами
комплексности, непрерывности и оптимальности [51, 132, 138 и др.]. При этом под
комплексностью планирования операционного аудита следует понимать взаимосвязь и
согласованность всех указанных выше этапов – от этапа предварительного
планирования до формирования конкретных планов и программ аудиторского
исследования. В то же время принцип непрерывности предполагает установку
конкретных взаимосвязанных по всем этапам заданий как аудирующей группе, так и
группе специалистов-экспертов (консультантов). И, наконец, принцип оптимальности
планирования операционного аудита заключается в том, что аудирующий субъект
выбирает наиболее значимые для исследуемого хозяйствующего субъекта предметные
области и объекты, аудирование которых позволяет получить наибольший эффект от
его результатов.
Как показывает опыт многих зарубежных стран (Великобритании, Канады, США и
др.), выбор конкретных направлений операционного аудита для включения их в план
текущего аудиторского исследования осуществляется на основе стратегического
плана, разработанного аудирующим субъектом на долгосрочную перспективу
взаимодействий с аудируемым экономическим субъектом, а также по результатам
предварительной аудиторской работы подготовки и экспресс-диагностики
значительного объема информации о существующих проблемах, стоящих перед
последним [138]. Указанная информационная база должна включать данные о
нормативно-правовом поле, влияющем на аудируемый экономический субъект, его
164
организационной структуре, целях, задачах, функциях управления, бизнес-процессах,
ресурсах и планируемых результатах деятельности этого субъекта.
В этой связи источниками такой информации могут быть:
- результаты предыдущих операционных аудитов, а также проверок финансового
аудита аудируемого экономического субъекта;
- результаты аудиторских исследований хозяйствующих субъектов, входящих в
отрасль аудируемого экономического субъекта и его непосредственного внешнего
окружения;
- публикации об отрасли субъекта и ее особенностях;
- материалы, полученные системой внутреннего аудита аудируемого
экономического субъекта;
- материалы заседаний Совета директоров, акционеров, функциональных
структур, должностные инструкции, планы маркетинга и пр.;
- нормативно-правовые акты, оказывающие непосредственное влияние на
деятельность аудируемого экономического субъекта;
- сведения технологического характера и пр.
Все перечисленные материалы, а также иную информацию о деятельности
аудируемого экономического субъекта, функционировании его систем, бизнеспроцессах и даже бизнес-операциях необходимо получить и подготовить еще на этапе
предварительного планирования операционного аудита.
По результатам экспресс-диагностики собранных материалов определяется
предварительный план вероятных направлений аудиторских исследований, а также
критерии оценки результатов предстоящего аудирования.
Для определения значимости выбранного направления аудирования необходимо
исходить не только от весомости проблем, стоящих перед аудируемым экономическим
субъектом, но и учитывать значение его результатов для заинтересованных в них
пользователей. Обычно основным пользователем результатов операционного аудита
является высшее звено системы управления аудируемого экономического субъекта,
принимающее ответственные управленческие решения, как по проблемам текущего
функционирования хозяйственной системы, так и на долгосрочную перспективу.
Поэтому, выбирая наиболее значимые направления операционного аудирования,
165
необходимо согласовать с указанным звеном системы управления вероятные
результаты, критерии их оценки и предполагаемые управленческие рекомендации.
В то же время, аудирующему субъекту важно учитывать, что каждая предметная
область, каждый объект предстоящего аудиторского исследования несет в себе
некоторую степень риска, то есть некоторую вероятность негативного влияния какихлибо факторов, результатами которого может быть неэффективное развитие всего
хозяйствующего субъекта. Обычно указанные риски называют бизнес-рисками.
Поэтому, приступая к операционному аудиту, аудирующий субъект должен
определить наличие и степень влияния бизнес-рисков на ту или иную предметную
область, тот или иной объект предстоящего аудирования.
По мнению ряда ученых, и с чем нельзя не согласиться, существуют как внешние,
так и внутренние бизнес-риски, а также риски финансового и нефинансового
характера [132, 137 и др.]. При этом к внешним бизнес-рискам относятся те, которые
вызваны влиянием макроэкономических факторов, в то время, как внутренние –
напрямую связаны с деятельностью самого аудируемого экономического субъекта
К рискам финансового характера, например, относятся нецелевое использование
финансовых ресурсов, отсутствие или вероятность недостаточного финансирования
той или иной хозяйственной программы. Рисками нефинансового характера являются,
например, отсутствие четкого распределения функций на каждом уровне управления
хозяйственной системой или вероятность непредвиденных изменений в механизме
управления в ходе нормальной деятельности хозяйствующего субъекта.
Исходя из изложенного аудирующему субъекту, еще на этапе планирования
необходимо провести анализ и оценку указанных бизнес-рисков с целью выбора
наиболее значимых зон их влияния на эффективность деятельности аудируемого
экономического субъекта. Указанный подход позволяет не только определить
наиболее значимые (рисковые) предметные области или объекты, на которые
необходимо обратить особое внимание при выполнении аудиторского исследования,
но и конкретизировать, соответственно этим областям, целевые установки
предстоящего аудирования.
166
Следующей, не менее важной, особенностью операционного аудита являются
этапы аудиторского сопровождения управленческих рекомендаций, полученных по
результатам аудирования хозяйствующего субъекта.
Как уже отмечалось ранее, сделанные по результатам операционного аудирования
выводы не являются этапом завершения всего цикла операционного аудита.
Зарубежная практика показывает, что наибольший эффект от внедрения
управленческих рекомендаций, выработанных на основе указанных выводов,
возможен лишь при осуществлении постоянного мониторинга процесса их внедрения
и использования (рис. 5.1). Такой подход позволяет своевременно осуществлять
необходимые дополнительные исследования и корректировки управленческих
решений, принимаемых на основе аудиторских рекомендаций.
Иными словами, цикл операционного аудита, как уже отмечалось ранее, не
заканчивается этапом подготовки и представления аудиторского отчета (заключения),
а продолжается на всем протяжении поддержки принимаемых по его результатам
управленческих решений. Операционный аудит сопровождает указанные решения до
полной их реализации, то есть до получения окончательного эффекта.
5.2. Особенности организации и планирования операционного
аудита
В целях повышения эффективности проведения операционного аудита
аудирующий субъект должен, в каждом конкретном случае аудирования того или
иного хозяйствующего экономического субъекта (независимо от формы его
собственности) планировать свою деятельность. Обычно под планированием в аудите
понимается разработка общей стратегии, а также детализация характера, сроков и
масштаба аудиторской проверки [30, 51, 141, 147, 152 и др.].
В то же время, планирование операционного аудита это не просто механическое
составление перечня разнообразных мероприятий и процедур, а скорее наиболее
значимый этап процесса управления всем циклом аудирования, без которого
невозможен максимальный эффект от его конечных результатов.
167
Аудирующему субъекту, приступая к выполнению аудиторского задания по
операционному аудиту, следует помнить, что каждый хозяйствующий субъект,
являющийся его потенциальным клиентом, индивидуален и нетипичен. При этом его
цели и ожидания также индивидуальны. Это, в свою очередь, требует особой
тщательности и индивидуальности подхода к аудиторскому исследованию каждого из
аудируемых экономических субъектов.
В общем понимании, планирование с точки зрения управления каким-либо видом
деятельности или процессом способствует наиболее рациональному распределению
работ и ресурсов, а также эффективному надзору за их выполнением и
распределением. При этом надлежащее планирование аудиторской работы позволяет
достичь понимания того, что всем значимым для аудируемого экономического
субъекта аспектам уделено должное внимание. Кроме того, тщательное планирование
позволяет выявить и оценить наиболее существенные проблемы, стоящие перед этим
субъектом, для того, чтобы весь цикл операционного аудирования был реализован в
наиболее кротчайшие сроки и с минимальными затратами, а полученные при этом
результаты были должным образом восприняты системой управления аудируемого
экономического субъекта и, как следствие, реализованы им на практике.
В то же время, принимая задание на проведение операционного аудита
аудирующий субъект должен обозначить именно те проблемы, которые имеют
наибольшее значение для данного конкретного хозяйствующего экономического
субъекта (его потенциального клиента). С этой целью важно осуществить
подготовительный этап, то есть определить и согласовать с руководством этого
субъекта конкретные цели и направления предстоящего аудиторского процесса. При
этом основная роль руководства хозяйствующего субъекта, как заинтересованного в
результатах операционного аудита лица, состоит в том, чтобы оказывать
всестороннюю поддержку аудирующему субъекту в уточнении формулировок
наиболее значимых для него проблем, а также в подготовке достаточного и
надлежащего информационного обеспечения предстоящего детального аудиторского
исследования.
Исходя из этого, указанный этап должен завершиться наиболее точной
формулировкой основных проблем, стоящих перед хозяйствующим субъектом и
168
требующих обязательного решения, а также заключением договора (контракта) на
проведение операционного аудита согласно принимаемому аудирующим субъектом
заданию. Иными словами, цель этого этапа – обеспечение единства в понимании
предстоящего процесса аудирования как аудируемым, так и аудирующим субъектами
(рис. 5.2).
Однако прежде чем заключить договор (контракт), аудирующий субъект должен,
как было отмечено ранее, провести предварительное исследование всей хозяйственной
системы и ее внешнего окружения для того, чтобы определить характер, временные
рамки и масштаб предстоящего аудирования. При этом особо важными аспектами на
подготовительном этапе являются сбор информации по каждой предполагаемой
руководством хозяйствующего субъекта проблеме, а также экспресс-диагностика этой
информации с целью выявления основных направлений детального аудиторского
исследования по существу этих проблем.
Указанный подготовительный этап следует завершить письмом согласования
задания, подробно раскрывающим все аспекты предстоящего операционного
аудирования. При этом следует учитывать, что если аудирующий субъект принимает
задание от руководства хозяйствующего субъекта впервые, то указанное письмо
должно быть особенно подробным. Если между субъектами уже существуют
долгосрочные отношения по решению тех или иных проблем и реализации тех или
иных заданий, то достаточно составлять короткое письмо, охватывающее лишь только
ключевые аспекты, которые будут решены в процессе предстоящего конкретного
аудирования.
В общем виде письмо согласования задания может иметь произвольный характер.
Однако в нем необходимо отразить:
- понимание проблем хозяйствующего субъекта аудирующим субъектом;
- цель и содержание аудирования;
- предметные области и объекты предстоящего исследования;
- общие методические подходы к предстоящему аудированию;
- форму отчетных документов;
- ответственность сторон;
169
- требования свободного доступа к любой информации, необходимой для
Хозяйствующий
экономический субъект
Аудирующий
субъект
Подготовительный
этап
Предварительное
исследование
хозяйствующей
системы и ее
внешнего окружения
Сбор информации по
каждой
предполагаемой
проблеме
Экспресс-
диагностика
информации
Уточнение задания
Письмо
согласования
задания
Подготовка и
заключение договора
(контракта) на
операционный аудит
Планирование
операционного
аудита
проведения операционного аудита;
- требуемые ресурсы;
- краткое изложение ожидаемых результатов от выполнения задания.
Рис. 5.2. Схема подготовительного этапа операционного аудита
Кроме того, в письмо согласования задания допустимо включать стратегические
установки и проект общего плана предстоящего аудирования.
170
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]