Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Эволюция операционного аудита
.pdf
субъект должен учитывать, что реальность мобилизации тех или иных резервов
существует лишь при условии, что резервы комплектны [35]. Поэтому при указанных
исследованиях необходимо акцентировать внимание именно на комплектности всех
выявленных резервов. В том случае если будет выявлен максимальный резерв по
какой-либо группе ресурсов, то необходимо исследовать и другие группы, для того
чтобы определить реальные пути и сроки его использования. Иначе может оказаться,
что иные ресурсы не позволят его использовать в достаточной степени. При этом
следует учитывать, что оценка комплектности невозможна посредством простого
сопоставления общего объема резервов. Даже, если стоимостные показатели расчетов
резервов приблизительно совпадают, «…резервы все же могут оказаться
некомплектными вследствие несоответствия их качественных характеристик
требованиям расширения производства» [35, с. 201].
Таким образом, проведенное предварительное определение отклонений от
установленной аудируемым экономическим субъектом нормативной (критериальной)
базы должно рассматриваться только лишь как результат предварительной
диагностики проблем мобилизации резервов внутреннего потенциала этого субъекта.
Указанный этап аудирования позволяет только лишь выявить всевозможные
отклонения, а также проблемные зоны, требующие дальнейшего детального
аудироского исследования по существу аудиторского задания. Такой подход
позволяет вести аудиторское исследование целенаправленно по наиболее значимым
позициям из всей генеральной совокупности существующих у аудируемого
экономического субъекта резервов, исключая при этом второстепенные и
малозначительные.
По мере ускорения научно-технического прогресса и совершенствования
технологических аспектов деятельности хозяйствующих субъектов ослабевает роль
резервов, связанных с экстенсивными факторами роста эффективности этой
деятельности, и усиливается значение выявления резервов интенсификации
общественного производства, которые легче обнаруживаются посредством
исследования элементарных бизнес-операций. Эти резервы выявляются тем полнее,
чем большее число различных бизнес-операций, выполняемых в рамках аудируемого
экономического субъекта, подвергается аудиторскому исследованию. Поэтому
221
аудирующий субъект, планируя исследование наиболее значимых для аудируемого
экономического субъекта резервов, должен исходить из тех возможностей, которые
позволят ему охватить наиболее существенные бизнес-операции осуществляемые в
рамках основных и вспомогательных бизнес процессов этого субъекта.
В то же время, для выявления основных направлений предстоящего аудиторского
исследования аудирующий субъект должен определить всю существующую у данного
субъекта структуру затрат осуществляемых при реализации его бизнес-процессов и их
составляющих бизнес-операций, по которой в дальнейшем оцениваются отдельные
показатели эффективности этих процессов и операций (фондоемкость,
материалоемкость и пр., то есть их ресурсоемкость). С этой целью необходимо
определить наиболее значимую для конкретного аудируемого экономического
субъекта группу ресурсов, на которой акцентируется основное внимание при
аудировании.
Указанный подход, конечно, не означает, что при этом отпадает необходимость в
поиске резервов по менее значимым группам ресурсов и влияющим на них факторам.
Однако этот поиск следует осуществлять после исследования резервов по
основополагающей группе, и он служит, главным образом для целей докомплектации
выявленных в ней основных резервов.
Для целей указанных исследований прежде всего необходимо осуществить
декомпозицию структуры затрат по натурально-вещественному составу. При этом из
их общего состава необходимо выделить наиболее проблемные затраты (например,
дефицитные комплектующие для производства потребительского результата и пр.).
Кроме того особое внимание необходимо уделять тем элементам затрат, которые
имеют низкий коэффициент их использования и производительности.
Однако выделение структуры затрат еще не означает достаточную и надлежащую
оценку резервов внутреннего потенциала аудируемого экономического субъекта.
Поэтому для расширения возможностей выработки надлежащих релевантных
управленческих рекомендаций аудирующему субъекту необходимо определить
наиболее проблемные зоны и критические точки, где существенным образом
происходят отклонения надлежащего уровня затрат от критериальной базы.
222
Эффективность указанных исследований можно в значительной степени повысить,
если в качестве аудиторских процедур на рассматриваемом этапе аудиторского
процесса использовать, так называемые, системы аддитивных и мультипликативных
моделей [140, 152]. Эти модели, при надлежащем их применении, позволяют не
только оценить первичные показатели эффективности (показатели ресурсоемкости),
но и выработать достаточные и надлежащие управленческие рекомендации,
направленные на процесс управления указанными показателями и, как следствие,
резервами внутреннего потенциала аудируемого экономического субъекта.
Алгоритм реализации указанных процедур основан на построении модели (6.6),
так называемого, интегрального показателя (Е), используя при этом экономически
обоснованные частные показатели (материалоемкость, фондоемкость и пр.)
ресурсоемкости (Аi):
n
∑ Аi
i = 1
Е = ———— , (6.6)
V
где Аi – i-тый ресурс;
i = 1, 2, …, n – индекс (название) ресурса (материалы, основные фонды
и пр.);
V – объем выпуска потребительских результатов (продукции, товаров, работ
или услуг).
Воспользовавшись информацией полученной при декомпозиции структуры затрат
построим аддитивную модель (6.7), каждое из слагаемых которой, как правило,
отражает насколько эффективно использовали тот или иной ресурс (Аi):
А1 А2 Аn
Е = —— + —— + … + —— (6.7)
V V V
Однако при построении модели (6.7) необходимо учитывать индивидуальные
особенности и потребности в ресурсах каждого конкретного аудируемого
экономического субъекта.
Так, например, в массовом или крупносерийном производстве поиск резервов
предпочтительнее осуществлять, посредством дифференциации показателей
223
эффективности использования того или иного ресурса, начиная с изделия и затем
переходя к узлам, деталям и, наконец, бизнес-операциям. В то же время в
мелкосерийном или единичном производствах исследование необходимо проводить
по отдельным бизнес-операциям конкретного бизнес-процесса [35]. При этом для
осуществления сравнительного мониторинга отклонений, возникающих в ходе
деятельности этого субъекта, указанные модели формируют как по критериальной
(нормативной) базе, так и по текущей информации, что в свою очередь позволяет
оценивать эти отклонения и вырабатывать релевантные управленческие рекомендации
по их корректировке.
Все показатели составляющих модели эффективности, где произошли те или иные
отклонения в динамике или по сравнению с критериальными (нормативными), можно
по праву назвать проблемными зонами или точками. При этом проблемной зоной в
данном случае условно следует называть отклонение показателя, который возможно
аддитивно разложить на элементарные составляющие (отдельным материалам,
комплектующим, ассортименту и пр.) (6.8). В то время как проблемные точки условно
предполагают невозможность или нецелесообразность такого разложения.
А1 = а11 + а12 + … + а1m
А2 = а21 + а22 + … + а2m
………………………… (6.8)
Аn = аn1 + аn2 + … + аnm
Соответственно вторичную аддитивную модель интегрального показателя (Е)
можно представить в виде:
а11 а12 а1m аn1 аn2 аnm
Е = —— + —— + … + —— + … + —— + —— + … + —— (6.9)
V V V V V V
Каждое из элементарных слагаемых модели (6.9) отражает степень эффективности
его использования, что, в свою очередь, позволяет выявить конкретные факторы,
оказывающие непосредственное влияние на эффективность реализации внутреннего
потенциала в текущий момент времени.
Таким образом, следует признать, что аддитивные модели позволяют оперативно
и, при этом, достаточно в полной мере оценивать не только уровень эффективности,
но и определять факторы, которые влияют на изменение этого уровня.
224
Однако аддитивные модели, как правило, позволяют исследовать и оценить
влияние достаточно явных факторов, которые включаются в указанные модели.
Проблемы, связанные с неявными факторами (резервами) могут быть оценены и
решены, как уже отмечалось ранее, на основе мультипликативных моделей.
Особенности мультипликативных моделей заключаются в том, что они позволяют
исследовать предметные области условно сказать очень медленно, что, в свою
очередь, дает возможность аудирующему субъекту оценить весьма незначительные и,
при этом, незаметные в обычном режиме анализа явления, вскрыть влияние неявных
факторов.
В то же время совокупное применение аддитивных и мультипликативных моделей
позволяет создать комплексную систему мониторинга, анализа и выработки
адекватных управленческих рекомендаций [140, 153].
Однако при построении мультипликативных моделей необходимо строго
придерживаться следующих основополагающих правил:
- каждый фактор-сомножитель модели должен иметь самостоятельное
экономическое значение;
- каждая пара рядом стоящих друг с другом факторов при перемножении должна
давать новый самостоятельный, экономически обоснованный, показатель;
- при перемножении всех факторов-сомножителей должен получаться исходный
(исследуемый) показатель.
Обобщенный алгоритм построения комплексной модели состоит в следующем:
- выделяют неявные факторы (текучесть кадров, изменение доли пассивной
части основных фондов и пр.), которые с некоторой вероятностью могут повлиять на
исследуемый уровень эффективности;
- исходя из всей совокупности неявных факторов и опираясь на указанные выше
правила, формируют мультипликативную модель по каждому ключевому показателю
(Аi) аддитивной модели.
В то же время следует помнить, что мультипликативная модель действует не в
статическом режиме, а в динамике. Поэтому при анализе необходимо иметь
мониторинговую информацию обо всех вышеуказанных аспектах. При этом для
простоты исследовательского процесса необходимо воспользоваться индексным
225
методом, то есть каждый из показателей модели перемножить на индекс
эффективности, который представляет собой отношение уровня эффективности в j-
тый момент времени к уровню эффективности j-1-ый момент времени [153].
Кроме того, аудирующий субъект должен учитывать, что если индекс равен
единице, то это означает, что данный фактор в указанный момент времени не
воздействует на уровень эффективности. При этом, если указанная ситуация
повторяется более трех раз, то этот показатель целесообразно из модели исключить.
Если индекс имеет значение менее единицы, то это означает, что указанный фактор
оказывает понижающее воздействие на исследуемый показатель, а если больше
единицы – то, повышающее [153].
В свою очередь использование информации полученной в результате анализа
рассмотренных выше моделей для построения временных рядов динамических
изменений исследуемых аспектов позволяет аудирующему субъекту оценить
прогнозные (вероятные) значения потенциальных резервов, необходимые для
стратегического развития аудируемого экономического субъекта. Иными словами
оценить его стратегический потенциал, позволяющий поддерживать конкурентные
преимущества этого субъекта в будущем [69, 70 и др.].
Достоинством рассмотренных процедур является то, что поиск резервов
внутреннего потенциала аудируемой экономической системы возможно осуществлять
в разрезе отдельных направлений, влияющих на эффективность функционирования
этой системы (техническом, технологическом, материальном, труда,
организационном, управления и пр.). Разделение указанных направлений аудирования
позволяет сопоставлять результаты исследования тех или иных факторов, что, в свою
очередь, дает возможность аудирующему субъекту определить комплектные резервы
и исключить двойное использование анализируемой информации.
В то же время, не менее важным аспектом, который необходимо учитывать
аудирующему субъекту при выявлении резервов внутреннего потенциала
хозяйствующей экономической системы является то, что любое исследование
необходимо осуществлять на всем протяжении жизненного цикла, как самой системы,
так и создаваемого в ней потребительского результата (продукции, товаров, работ или
услуг).
226
Методология экономических наук в целом и аудита в частности, как уже
отмечалось ранее, базируется на общепризнанных законах развития и
функционирования хозяйствующих экономических систем, действие которых
необходимо учитывать и при операционном аудировании деятельности указанных
систем.
Экономическая теория, а также исследования объемов реализации
потребительских результатов и продолжительности их производства позволяют
сделать выводы о том, что каждая хозяйствующая экономическая система, а также
каждый производимый этой системой потребительский результат (продукт, товар,
работа или услуга) имеют свой цикл существования (жизни), изменяющийся во
времени и под действием реализуемых управленческих решений. Однако, несмотря на
всю общность закономерностей, каждая хозяйствующая экономическая система, а
также каждый потребительский результат (несмотря на их внешнюю схожесть)
индивидуален и как следствие их циклы жизни также отличаются друг от друга.
Поэтому аудирующий субъект при исследованиях должен учитывать указанную
индивидуальность и в каждом конкретном случае подходить к исследованиям с
особенной тщательностью – как будто впервые.
В то же время следует помнить, что чем на более раннем этапе жизненного цикла
приступают к указанным исследованиям, тем в значительно большей степени
адекватными будут получены результаты и, как следствие, управленческие
рекомендации, позволяющие своевременно корректировать принятые и принимаемые
управленческие решения.
Поэтому аудирующий субъект, планируя операционные исследования,
направленные на поиск как существующих, так и потенциальных (в особенности
стратегических) внутренних возможностей хозяйствующей экономической системы,
должен исходить именно из тех этапов, которые в своем развитии проходит как сама
система, так и производимые этой системой потребительские результаты (продукция,
товары, работы или услуги). При этом особое место занимают исследования,
выполняемые еще на стадии разработки и проектирования, как новых
потребительских результатов, так и более совершенных и даже абсолютно новых
технологий производства этих результатов. Иными словами при выполнении
227
операционного аудирования направленного на поиск резервов внутреннего
потенциала (в особенности его стратегической составляющей) и путей их
мобилизации важнейшим направлением является исследование этапов инновационных
разработок выполняемых как самим аудируемым экономическим субъектом, так и по
его заданию третьими лицами (научно-исследовательскими или опытноконструкторскими субъектами) или совместно с ними. Именно инновационная
составляющая стратегического потенциала в совокупности с его ресурсной
составляющей позволяет любой хозяйствующей экономической системе мобилизовать
внутренние возможности для поддержания своих конкурентных преимуществ в
стратегической перспективе. Однако все возрастающая в современном мировом
развитии необходимость инновационного развития указанных систем,
ориентированных на удовлетворение перманентно меняющихся потребительских
предпочтений, предъявляет все новые и новые требования к содержательной,
организационной и тем более методической составляющей управленческой
деятельности. Это в свою очередь требует от современных хозяйствующих
экономических субъектов применения совершенного инструментария, в основе
которого лежали бы пути, формы и методы, обеспечивающие повышение их
инновационной активности. Указанный инструментарий должен учитывать
современные требования мирового развития, вероятные изменения внутри
хозяйственной экономической системы, а также обеспечивать принятие и поддержку
управленческих решений направленных на усиление стратегического потенциала этой
системы и как следствие их конкурентных преимуществ в стратегической
перспективе.
228
6.3. Операционный аудит эффективности инновационного
развития хозяйствующих субъектов
Современное стратегическое развитие хозяйствующих субъектов невозможно без
интеграции стратегического и инновационного управления этими субъектами.
Практика управления и развития различных хозяйствующих экономических субъектов
свидетельствует, что существующее многообразие стратегий выведения абсолютно
новых потребительских результатов на рынок на основе внедрения продуктовых и
технологических инноваций относится к стратегиям роста этих субъектов [93, 138, 164
и др.].
В то же время отсутствие соответствующей методологии, учитывающей
всевозможные изменения в функционировании хозяйствующих экономических систем
после реализации тех или иных инновационных элементов (внедрение новых или
модифицированных технологий, разработка и выпуск новых или улучшенных
потребительских результатов и пр.), приводит к тому, что современные
хозяйствующие экономические субъекты зачастую неохотно (особенно в российских
условиях) разрабатывают и реализуют инновации. При этом основным фактором,
тормозящим любое инновационное развитие, является существенная
неопределенность конечных результатов, основанных на указанных преобразованиях,
ограниченность ресурсов, а также отсутствие релевантной, надлежащим образом
подготовленной, информационной базы для принятия управленческих решений по
указанному аспекту.
Ученые в области инновационной деятельности [22, 93, 138, 4и др.] констатируют,
что в настоящее время для исследований инновационных преобразований и
стратегических последствий от их реализации применяют главным образом
«Методические рекомендации по оценке эффективности инвестиционных проектов»
[11]. Указанная методика базируется на определении результатных коммерческих
показателей эффективности и не учитывает изменения, протекающие в ходе
реализации этих преобразований внутри самой хозяйствующей экономической
системы. Это, в свою очередь, затрудняет выработку и практическое воплощение
оптимальных управленческих воздействий, направленных на стратегическое
229
инновационное развитие этой системы, так как результаты исследований, полученные
по указанной методике, ориентированы главным образом на инвесторов и не
учитывают внутренние возможности конкретного хозяйствующего субъекта. Кроме
того, не учитывается сама продолжительность инновационного процесса и более
широкий круг участников по сравнению с реализацией инвестиционного проекта.
При этом понятие инновационного процесса в научных источниках [78, 79, 107,
166, 169 и др.] определяют как процесс последовательной трансформации идеи
(знания) в потребительский результат (продукцию, товар, работу или услугу, а также
качественно новую технологию), проходящий этапы фундаментальных и прикладных
исследований, опытно-конструкторских разработок, маркетинга, производства и,
наконец, коммерциализации. В свою очередь – «инновация» (от английского слова
innovation – новшество, нововведение), есть ни что иное, как конечный результат
указанного процесса.
Приведенное определение инновационного процесса свидетельствует, что
существует практически постоянная необходимость выработки корректирующих
управленческих рекомендаций для поддержки принятия разносторонних
управленческих решений по указанным аспектам в любой момент времени и для
любого, неповторимого по своей сути, хозяйствующего субъекта. Важно признать, что
степень выполнимости инновационного процесса в каждом конкретном случае в
каждом конкретном хозяйствующем экономическом субъекте будет практически
неповторимой в иных условиях. Таким образом, основная проблема для системы
управления конкретного хозяйствующего экономического субъекта состоит в том,
чтобы с ее индивидуальных позиций иметь возможность в любой момент времени
оценивать эффективность реализации того или иного этапа инновационного процесса
с учетом не только внешних, но и внутренних возможностей и особенностей
управляемого ею субъекта. Кроме того, следует учитывать, что практически любая
инновация не является абсолютно новым научным открытием для хозяйствующих
экономических субъектов. Она предназначена главным образом на решение таких
задач, как увеличение доли рынка, снижение себестоимости, повышение
производительности и прочее, то есть на оптимизацию конкурентных преимуществ
конкретной хозяйствующей экономической системы и ее внутреннего потенциала.
230
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]