Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Эволюция операционного аудита
.pdf
принимают прямого участия в его оперативном и текущем управлении, не могут
прибегать в своих интересах к информации полученной в результате проводимого
внутреннего аудирования. Как правило, данная информация относится к оперативной,
и эффективность ее существует до тех пор, пока она является своевременной.
Собственников обычно интересуют не оперативные и текущие проблемы, а,
главным образом, сохранность их собственности, соблюдение их интересов,
соответствие совершенных системой управления финансово-хозяйственных операций
нормативно-правовым актам, а также способность хозяйствующего субъекта
исполнять свои обязательства и продолжать свою деятельность в долгосрочной
перспективе. Исходя из этого, можно с уверенностью говорить, что интересам
собственников, в вышеуказанном разрезе, служит скорее независимый от системы
управления хозяйствующего субъекта внешний аудит, а также организованная на
данном субъекте ревизия его финансово-хозяйственной деятельности.
В свою очередь В.В. Скобара считает, что исходя из задач стоящих, по его
мнению, перед внутренним аудитом, наиболее правильным следует считать то, что
внутренний аудит – это внутренний контроль, осуществляемый «…внутренними
ревизорскими службами (отделами)» [152, с. 12].
Однако признание внутреннего аудита внутренним (внутрихозяйственным,
внутрифирменным) контролем не совсем адекватно его сущности и современным
возможностям. Это в свою очередь доказывают целый ряд российских ученых,
рассматривая сущность и предметную область внутреннего аудита с разных точек
зрения, а не только с позиции его контрольной функции.
Так, например, Р.А. Алборов считает, что «внутренний аудит – это фактически
внутрихозяйственный контроль» [21, с. 13]. Однако, уточняя свое определение,
ученый считает, что «… внутренний аудит – это постоянный контроль за
эффективностью осуществления управления деятельностью организации и ее
структурных подразделений» [21, с. 15]. При этом предметом внутреннего аудита, по
мнению ученого, совместно с Л.И. Хоружим и С.М. Концевой, следует считать
информацию подлежащую «…сбору, оценке и изучению с целью раскрытия
содержания и познания фактов, касающихся функционирования систем
хозяйственного механизма и положения экономических объектов хозяйствующего
131
субъекта на стадиях расширенного воспроизводства (в производстве, распределении,
обмене и потреблении)» [21, с. 20].
В свою очередь В.Д. Андреев, исследуя сущность внутреннего аудита,
рекомендует понимать его более широко, «…как функцию управления, форму
внутреннего контроля…» [24, с. 30]. При этом ученый вносит уточнение, касающееся
указанных аспектов внутреннего аудита. Он считает, что внутренний аудит не только
всесторонняя проверка деятельности хозяйствующего экономического субъекта, но и
разработка предложений по оптимизации этой деятельности, рационализации
расходов и увеличению прибыли, а также оказание консультационных услуг для
системы управления этим субъектом. Предметом же внутреннего аудита, по его
мнению, следует считать «…совокупность различных объектов, явлений и фактов,
происходящих в процессе управления предпринимательской деятельностью,
отраженных в системе административного и бухгалтерского контроля, нефинансовых
документах и системно оцениваемых с позиций соблюдения законности,
экономичности и эффективности совершенных операций, производительности и
результативности достижения поставленных целей» [24, с. 26].
В.Д. Андреев, используя различные подходы для определения отдельных
направлений внутреннего аудита, утверждает, что внутренний аудит, как и внешний,
следует подразделять на операционный, который, в свою очередь, подразделяется на
три составляющих поднаправления: функциональный аудит, изучающий функции
хозяйственной экономической системы; организационный, проверяющий всю
деятельность хозяйствующего субъекта или его структурных звеньев; и, наконец,
специальный, проводимый по мере текущей необходимости системы управления этим
субъектом.
Следующим, не менее важным, направлением внутреннего аудита ученый считает
управленческий аудит, который, по его мнению, направлен на обслуживание
потребностей указанной системы управления, а также на ее обеспечение объективной,
достоверной и профессиональной информацией о «системе ситуационных условий».
По мнению В.Д. Андреева данное направление внутреннего аудита позволяет дать
оценку соответствия процедур и методов, применяемых системой управления, целям
хозяйствующего субъекта и определяет возможность их совершенствования. Кроме
132
того, управленческий аудит позволяет выявить недостатки управленческих
технологий и определяет потребность в дополнительных элементах этих технологий с
позиций долгосрочной эффективности функционирования аудируемого
экономического субъекта.
И, наконец, третьим направлением внутреннего аудита, исследователь считает
выполнение социального аудита или иными словами аудита персонала, направленного
на диагностику «…долгосрочного повышения эффективности организации системы
управления персоналом, роста эффективности формирования и использования
трудового потенциала применительно к ситуационным условиям» [24, с. 22 – 23].
Аналогичной точки зрения придерживается и С.М. Бычкова считая, что
«внутренний аудит представляет собой элемент системы внутреннего контроля,
организованный руководством предприятия в целях анализа учетных и других
контрольных данных» [50, с. 21]. Однако в зависимости от его целей, по мнению
ученого внутренний аудит следует подразделять на финансовый, управленческий,
операционный (аудит операций) и социальный. При этом все указанные направления
необходимо выполнять в тесной взаимосвязи, то есть в виде единой системы
аудирования. Такой подход, по мнению ученого, перекликается с зарубежным опытом
и позволяет не только оценивать управленческую деятельность управляющей системы
хозяйствующего субъекта, но и решать стоящие перед этой системой как текущие, так
и стратегические задачи.
Разнообразие приведенных формулировок сущности и предметной области
внутреннего аудита является неизбежным, так как уже отмечалось ранее сущность и
тем более, предмет всегда шире, чем самые подробные их определения, и ни одно из
них не может быть исчерпывающим. В то же время дать полный обзор всей дискуссии
о сущности и предмете внутреннего аудита практически не возможно и вряд ли
целесообразно. Важно было рассмотреть основные принципиальные расхождения во
взглядах на данную проблематику разных исследователей.
Однако, несмотря на все вышеизложенное для понимания сущности и предметной
области внутреннего аудита заслуживает особого внимания позиция М.В. Мельник,
которая в своих исследованиях высказывает мысль, что внутренний аудит, исходя из
133
его функциональных возможностей, следует подразделять на контролирующий и
консультационный [108].
Доказывая правоту своих суждений, ученый раскрывает сущность каждой из
указанных функций внутреннего аудита.
По ее мнению, с позиции контрольной функции внутреннего аудита, его следует
подразделять на аудит системы бухгалтерского учета и аудит целесообразности и
эффективности деятельности хозяйствующего субъекта. В то время как реализация
консультационной функции в рамках любого хозяйствующего субъекта может
выражаться в форме функционального и межфункционального аудита,
организационно-технического аудита, а также всестороннего аудита систем
управления и производства, и, наконец, непосредственно консультационного аудита.
Обобщая вышеизложенное, следует отметить, что при наличии многих общих
составляющих контролирующей и консультационной функций внутреннего аудита
существуют и некоторые их принципиальные различия.
Действительно, содержательная сторона внутреннего аудита, выполняющая
функцию контроля – это проверка соответствия чего-либо определенным требованиям
и нормам, в то время как содержательную сторону консультационной функции можно
определить как выработку определенных управленческих рекомендаций, что делать в
той или иной ситуации. Однако, любому выводу и, тем более, рекомендации,
предшествует проверка и оценка сложившейся ситуации, что в свою очередь
предполагает совместное выполнение указанных функций.
В этой связи внутренний аудит в более широком понимании можно
охарактеризовать как организованную системой управления хозяйствующим
субъектом в своих интересах и регламентированную внутренними документами этого
субъекта деятельность по проверке и оценке его деятельности в целях выработки
необходимых управленческих рекомендаций и организации помощи в их реализации.
При этом внутренний аудит, как и внешний, следует подразделять на финансовый,
операционный и аудит соответствия.
В то же время, исследования показывают, что реализация того или иного
направления внутреннего аудита в рамках любого хозяйствующего субъекта
обусловлена приоритетами системы управления этих субъектов.
134
Однако если внутренний финансовый аудит и аудит соответствия практически
дублируют внешний независимый аудит и при этом охватывают, главным образом,
финансовую составляющую систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, то
внутренний операционный аудит направлен на исследование операционной
эффективности функционирования хозяйственной экономической системы или ее
составных элементов (систем, подсистем, бизнес-процессов, бизнес-операций,
взаимосвязей и пр.) и при этом в ряде случаев дополняет внешний аудит-консалтинг.
Как уже отмечалось ранее, операционная эффективность возможна в различных
предметных областях, что в свою очередь требует от системы управления
хозяйствующим субъектом постоянных контрольных действий позволяющих дать ей
объективную оценку, определить потенциальные возможности и пути улучшения,
существующих у этого субъекта систем и бизнес-процессов. Иными словами
внутренний операционный аудит позволяет системе управления исследовать все те
управленческие воздействия, которые она осуществляет в отношении управляемой
подсистемы для достижения выработанных ей целевых установок, как на текущий
(оперативный) момент времени, так и в долгосрочной (стратегической) перспективе.
Однако на современном уровне развития российских хозяйствующих субъектов
отношение к внутреннему аудиту со стороны руководящего звена системы управления
этих субъектов неоднозначно. Определяющим аспектом в этом случае является
непонимание его роли в процессе управления тем или иным субъектом. Это, в свою
очередь, приводит к тому, что внутренний аудит реализуется ими только лишь для
того, чтобы выявлять те или иные недостатки, искажения, случаи фальсификации,
ошибки и пр. Иными словами, внутренний аудит выполняет только лишь контрольную
функцию и совершенно не использует свой богатый исследовательский арсенал
способный определить возможности и пути улучшения существующих у аудируемого
экономического субъекта систем и бизнес-процессов так необходимые современной
системе управления любого хозяйствующего субъекта.
Кроме того, как было отмечено ранее, внутренний аудит часто служит лишь
дополнением внешнего финансового аудита, что в свою очередь также приводит к
неэффективному использованию его потенциальных возможностей и необоснованным
затратам на дублирование аудиторской работы.
135
Указанные подходы практически исключают те возможности, которыми обладает
внутренний аудит, в случае реализации его операционного направления, то есть,
выполнения в рамках хозяйствующего субъекта заданий по исследованию
существующих у этого субъекта систем и бизнес-процессов, разрабатывая, при этом,
адекватные постоянно возникающим проблемным ситуациям управленческие
рекомендации, как на текущий (оперативный) момент времени, так и долгосрочную
(стратегическую) перспективу. Таким образом, внутренний операционный аудит, в
отличие от внутреннего финансового и аудита соответствия, которые, как отмечалось
ранее, чаще всего дублируют внешний независимый аудит, ориентированный на
внешнего заинтересованного в его результатах пользователя, можно считать более
предпочтительной и всеобъемлющей формой современного внутреннего контроля и
консалтинга любого хозяйствующего субъекта, организованного системой управления
этим субъектом непосредственно в своих интересах.
4.2. Операционный аудит как средство оперативной адаптации
хозяйствующих экономических систем
Для обеспечения своего устойчивого существования и эффективного
поступательного развития в условиях нестабильности современного мира,
хозяйствующие субъекты вынуждены оперативно адаптироваться к требованиям
перманентно меняющегося внешнего окружения. Адаптация является одним из
основных свойств существования и развития как естественных, так и искусственных
систем. Однако если естественные системы адаптируются непрерывно, то
искусственные, как правило, – периодически в дискретные промежутки времени [170].
Понятие «адаптация» (от средневекового латинского adaptation – приспособление,
приложение), представляет собой свойство систем, которое должно обеспечиваться на
всех этапах их развития. В то же время в научных источниках и справочной
литературе адаптация определяется как «способность приспособления естественных и
искусственных систем к изменяющимся внешним и внутренним условиям» [170, с.
59]. Кроме того, адаптацию рассматривают и как способность системы обнаружить
целенаправленное приспосабливающееся поведение в сложных условиях, а также сам
136
процесс такого приспособления [106]. При этом «свойства, с помощью которых
обеспечивается такая возможность, называются адаптивными» [170, с. 63].
Таким образом, следует признать, что система, обладающая адаптивными
свойствами, то есть система, способная сохранять работоспособность при различных
непредвиденных изменениях свойств управляемого объекта, целевых установок или
внешнего окружения посредством смены алгоритма своего функционирования или
поиска и реализации оптимальных управленческих решений представляет собой
адаптивную систему.
В современной экономической науке существуют два подхода к интерпретации
понятия «адаптивная система». Один из них основан на приложении адаптивности
технических и биологических систем к экономическим системам в целом и
хозяйствующим субъектом в частности. При этом, по мнению В.М. Мишина
адаптивность это ни что иное как «обеспечение приспособляемости системы
организации к изменяющимся внешним и внутренним условиям» [115, с. 13].
Согласно известным законам адаптивность в естественных системах обычно
рассматривают с двух точек зрения, как внутрисистемную, то есть адаптацию
элементов этой системы друг к другу, и адаптацию самой системы к внешнему
окружению [54]. Это, в свою очередь подтверждает мнения и умозаключения ученых,
сделанные относительно искусственных систем (в частности хозяйствующих
экономических).
Указанный подход предполагает, что адаптивная система представляет собой
некоторую кибернетическую систему с обратной связью (рис. 4.1) [17, 92, 170 и др.].
Из рисунка видно, что среда взаимодействия S оказывает воздействие W(s) на
управляемую (реагирующую) подсистему R, которая, в свою очередь, реагирует
воздействием V(r) на эту среду. Кроме того, среда воздействия задает условия или
воздействия y на управляющую подсистему U, в которую поступает информация об
указанных воздействиях W(s) и V(r). Управляющая подсистема U на основании
целевой установки (целевой функции C), воздействия y и полученной информации о
воздействиях W(s) и V(r) оценивает показатель качества Q выполнения целевой
установки (целевой функции) и, как следствие, вырабатывает управляющее
137
воздействие U(y) на управляемую подсистему (подсистему реагирования) R и так
Среда взаимодействия управляющей и
управляемой (реагирующей) подсистем
адаптивной системы S
Управляющая подсистема U
Управляемая (реагирующая)
далее.
W(s) y V(r)
C
U(y)
Рис. 4.1. Принципиальная схема кибернетической адаптивной системы с
обратной связью
где W(s) – воздействие среды S на управляемую (реагирующую) подсистему;
V(r) – реакция управляемой подсистемы на воздействие W(s);
y – внешние условия или воздействия, влияющие на управляющую
подсистему;
U(y) – управляющее воздействие со стороны управляющей подсистемы;
C – целевая установка (целевая функция).
Пунктирными стрелками обозначена передача в управляющую подсистему
информации о характере воздействия среды на управляемую (реагирующую)
подсистему W(s) и о соответствующей реакции указанной подсистемы на это
воздействие V(r).
Рассмотренный подход раскрывает принцип функционирования кибернетической
адаптивной системы с обратной связью. Однако в научной литературе существует и
вторая точка зрения интерпретации адаптивной системы, основанная на работах
исследователей Института кибернетики Украины [17, 57]. Ученые считают, что под
задачей адаптации понимается такая ситуация, когда при наличии информации о
138
текущем состоянии объекта задается императивная модель требуемого его состояния.
При этом преобразования текущего состояния объекта в требуемое представляет
собой процесс решения указанной задачи. Сама же подсистема, реализующая этот
процесс, называется решающей.
Анализ процессов решения указанных задач позволяет признать, что для их
реализации (при наличии определенного набора действий и стратегий) необходимо
иметь обширную, но при этом релевантную проблемной ситуации информацию.
Однако, как уже отмечалось ранее, любая информация обладает целым рядом
всевозможных неточностей и искажений возникающих вследствие как объективных,
так и субъективных факторов. Иными словами любая информация несет в себе
информационный риск, требующий постоянной его оптимизации.
Таким образом, из сказанного очевидно, что для того чтобы хозяйствующая
экономическая система была адаптивной, а процесс адаптации был действенным и
эффективным управляющая или решающая подсистемы должны обладать
своевременной и свободной от информационного риска информацией обо всех
воздействиях, возмущениях или проблемных ситуациях возникающих в ходе
функционирования этой системы.
Иными словами характерной чертой процесса адаптации является сбор,
систематизация и исследование (в том числе и ее проверка) релевантной текущей
информации с целью достижения определенного состояния или поведения системы.
В то же время постоянная необходимость оперативно реагировать на динамику
экономической ситуации в мире заставляет хозяйствующие субъекты непрерывно
вырабатывать адекватные реакции на происходящие изменения во внешнем их
окружении и вносить соответствующие коррективы в существующую у них систему
управления. Это в свою очередь обуславливает вероятность нарушения целостности
хозяйствующих субъектов, что в свою очередь требует от системы управления любым
хозяйствующим субъектом осуществления исследований их отношений с системами
большего порядка, что приводит к необходимости всевозможных структурных и
методологических перестроек в самом этом субъекте. Говоря современным языком,
слагаемые целого должны быть взаимоувязаны, а развитие целого – зависеть от
наиболее слабой ее части. Залог эффективности любой системы как единого целого
139
именно во взаимоувязке возможностей ее составных элементов, которые должны
подвергаться непрерывному исследованию со стороны системы управления ими.
Поэтому в современных условиях перманентно меняющихся влияний внешнего
окружения на хозяйствующие субъекты усиливается потребность этих субъектов в
наличии гибкого инструментария, позволяющего им оперативно адаптироваться под
все новые и новые требования, обеспечивая при этом эффективную поддержку
процессов перехода управляющей и управляемой подсистем из существующего
состояния в требуемое.
В то же время, поскольку адаптация хозяйствующих экономических систем
протекает в условиях неопределенности внешнего окружения этих систем,
рассматривая все аспекты адаптивности системы управления и бизнес-процессов
хозяйствующего субъекта необходимо понять, что называть эффективным
функционированием той или иной системы и каков алгоритм самой адаптации, то есть
каков механизм достижения целевых установок.
Определяя и задавая целевые установки, а также способы их достижения система
управления рассматривает адаптацию как некий процесс непосредственного
управления хозяйствующим субъектом. Это означает, что адаптация практически не
отличается от управления в широком смысле, поскольку она «…как и всякое
управление, есть организация такого целенаправленного воздействия на объект, при
котором достигаются заданные цели» [170, с. 77].
В то же время, определяя тип управления к которому относится адаптация,
существует мнение, что ее следует отнести к оптимизации деятельности в условиях
помех, «…в процессе которой параметры объекта изменяются так, чтобы его
показатель качества стремился к экстремальному значению» [170, с. 77].
Так, например, Я.З. Цыпкин считает, что адаптация как непосредственное
управление представляет собой процесс изменения параметров и структуры системы,
а также управляющих воздействий на основе текущей информации с целью
достижения оптимального состояния этой системы при начальной неопределенности
ее внешнего окружения и перманентно меняющихся условий ее функционирования
[180, 181, 182].
140
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]