Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Совершенствование бухгалтерского учета производственных запасов молокоперерабатывающих предприятий. Монография
.pdf
4. Совершенствование бухгалтерского учета и оценки
производственных запасов
4.1 Совершенствование общей организации бухгалтерского учета
производственных запасов
Субсчет – способ сводной группировки данных аналитического учёта.
Иерархически субсчета являются бухгалтерскими счетами второго порядка и
используются для получения более детальных показателей в дополнение к данным синтетических счетов. Субсчета являются промежуточными звеньями между синтетическими и аналитическими счетами. Они позволяют группировать
данные бухгалтерского
ленческой отчётности.
В связи с широким кругом компетенций, возникающих из-за объема процессов хозяйственной деятельности ОАО «Останкинский молочный комбинат»,
для каждого счета, утвержденного рабочим планом счетов, открыто, как правило, несколько десятков субсчетов. Это сделано для удобства ведения бухгалтерского учета,
записаны в регистрах сплошным перечнем, а их записи представляли собой какой-то определенный порядок.
Так как «материалы» как объект учета не является исключением из этого
правила в ОАО «Останкинский молочный комбинат», в плане счетов по счету
10 «Материалы» имеется длинный
Есть субсчета, которые используются ежедневно, так как любая произ-
чтобы все операции, порой не связанные между собой, не были
учёта в соответствии с нуждами финансовой и управ-
перечень субсчетов.
водственно-перерабатывающая организация зависима в своей деятельности от
систематических, в некоторых случаях ежедневных, поставок сырья и материалов. Также есть субсчета, которые используются редк. Также в плане счетов
ОАО «Останкинский молочный комбинат» есть длинный перечень субсчетов,
которые не используются вообще
. Эти субсчета не используются по разным
91
причинам: некоторые никогда не использовались, некоторые использовались,
но потом утратили свою нужность.
В случае, если в процессе бухгалтерского учета на постоянной основе не
используется ряд субсчетов рабочего плана счетов, возможно, требуется корректировка данного плана и исключение субсчетов. Можно предложить переработать рабочий план счетов по счету «Материалы» и сократить до
11 субсчетов, а также переименовать некоторые из них в соответствии с типовым планом
счетов (таблица 4.1).
Таблица 4.1 – Переработанный фрагмент рабочего плана счетов
ОАО «Останкинский молочный комбинат» по счету 10 «Материалы»
Счет Наименование
10 МАТЕРИАЛЫ
10.01 Производственные запасы сырья
10.02 Вспомогательные материалы
10.03 Производственные запасы материалов в цехах и отделах
10.04 Производственные запасы топлива (ГСМ)
10.05 Тара
10.06 Запасные части
10.07 Упаковочная продукция
10.08 Инвентарь и хозяйственные принадлежности
10.09 Инструменты на складе
10.10 Строительные материалы
10.11 Спецоснастка и спецодежда на складе
10.12 Сырье и материалы в пути
Субсчет 10.01 «Производственные запасы» будет содержать в себе информацию обо всех производственных запасах материалов организации. В перечень таких материалов входят: молоко, молоко сухое, творог, сыр, масло,
сливки, различные добавки, сахар и другое. Информация об этих материалах
согласно действующему рабочему плана счетов содержится на субсчетах 10.11,
10.12 «Производственные запасы творога на холодильнике
», 10.13 «Производ-
ственные запасы сырья/компоненты, добавки, ФЯН и т.п.», 10.14 «Производственные запасы масла на холодильнике».
92
Несмотря на то, что перечисленные материалы должны содержаться на
разных субсчетах рабочего плана, например, в ранее описанном «Списке балансовых и внебалансовых проводок» можно увидеть, что перемещение масла отражается с помощью субсчета 10.11 «Производственные запасы сырья», который в рабочем плане счетов конкретизирует, что данный субсчет должен использоваться только для
молока. Т.е. из этого следует, что производственные
запасы масла также учитываются на субсчете 10.11, что говорит о дальнейшей
ненадобности субсчета 10.14 «Производственные запасы масла на холодильнике». То же самое касается и субсчетов 10.12 и 10.13, т.к. творог, добавки и
прочее также учитываются на субсчете 10.11. Чтобы сделать рабочий план счетов чуть
более близким типовому, субсчет 10.11 должен получить новый номер
– 10.01.
Таким образом, субсчет 10.11 «Производственные запасы сырья
/молока/» должен быть переименован в 10.01 «Производственные запасы сы-
рья», чтобы в дальнейшем любой бухгалтер с первого взгляда понимал, что в
этом субсчете содержатся абсолютно все производственные запасы.
Субсчет 10.02 «Вспомогательные материалы», как субсчет 10.21 в дейст-
вующем рабочем
плане счетов, будет включать в себя все вспомогательные материалы для основного и вспомогательного производств, на общехозяйственные и прочие расходы, а именно: моющие средства, канцтовары, клише, печатные формы (для упаковки и др.), бланки, бумага и прочее.
Субсчет 10.03 (в действующем рабочем плане счетов субсчет 10.24)
«Производственные запасы материалов в цехах
и отделах» в основном вклю-
чают в себя металлолом и макулатуру. Именно они учитываются на данном
субсчете.
Субсчета 10.31 «Остатки сырья и материалов в производстве», 10.32
«Сырье и вспомогательные материалы ПТП», 10.35 «Производственные запасы
для Несквика», 10.36 «Производственные запасы вспомогательных материалов
Нексвика» по разным причинам более не используются, поэтому их наличие не
обязательно в
рабочем плане счетов.
93
Субсчет 10.04 (в действующем рабочем плане – 10.61) «Производственные запасы топлива (ГСМ)» должен быть использован для учета различных видов топлива, солярки, бензина и т.п. Все горюче-смазочные материалы учитываются на субсчете 10.61, поэтому надобности в субсчете 10.62 «Запасы топлива в цехах» нет – его следует упразднить. Используемому для учета ГСМ
субсчету 10.61 стоит
присвоить согласно типовому – 10.04.
В действующем рабочем плане счетов также присутствуют субсчета, учитывающие различные виды тары: 10.48 «Оборотная тара у покупателя», 10.49
«Запасы фляг на складе», 10.50 «Запасы фляг с сырьем на холодильнике», 10.51
«Запасы многооборотной тары на складе», 10.52 «Запасы тары в производств.
цехах», 10.56 «Запасы прочей тары» и 10.58 «Тара прочая в цехах», 10.59 «Оборотная тара для ГП (поддоны)», 10.63 «Тара, сданная в аренду». Из перечисленного перечня субсчетов на практике, как минимум последние годы, используется только один – 10.58 «Тара прочая в цехах». Всю тару учитывают на данном субсчете, поэтому целесообразно сократить все вышеперечисленные субсчета для учета тары, а субсчет 10.58 «Тара прочая в цехах
» переименовать
просто в субсчет «Тара» и присвоить ему номер согласно типовому плану –
10.05.
Все запасные части учитываются на субсчете 10.81 «Запасные части на
складе», а субсчет 10.82 «Запасные части в цехах» не используется. Можно
предположить, что в практическом значении данный субсчет в аналитике подразумевает и запасные части на складе, и запасные части
в цехах. Поэтому стоит упразднить субсчет 10.82 «Запасные части в цехах» и, чтобы не ограничивать себя в дальнейшем в аналитическом учете запасных частей, переименовать субсчет 10.81 «Запасные части на складе» в субсчет «Запасные части» и
присвоить ему типовой номер 10.06. На данном субсчете будут учитываться запасные части для различного
оборудования производственного и непроизводственного назначения, для легкового и иного транспорта организации, для погрузчика, а также для компьютерной техники и прочего.
94
Субсчет 10.07 (в действующем плане это субсчет 10.25) должен получить
название «Упаковочная продукция» и учитывать все виды упаковок, в том числе гофролотки, стаканы, ящики и т.д. Ранее на субсчете 10.98 «Товарно-материальные ценности, переданные в переработку» в обход его назначения, указанного в плане счетов, учитывали крышки для упаковки. Исходя из
этого факта, следует сделать вывод, что субсчет 10.98 не является необходимым для рабочего плана счетов организации. Таким образом, следует перенести такой материал как «крышка для упаковки» в аналитический учет субсчета 10.25, который в предлагаемом плане счетов получает номер 10.07.
На субсчете 10.08 (в действующем плане - 10.91) «Инвентарь и хозяйст-
венные принадлежности
на складе», согласно его назначению, учитывается
всякий инвентарь (швабры, веники и т.п.), а также аптечка. Субсчет 10.09 (в
действующем плане – 10.92) «Инструменты на складе» используется для учета
различных инструментов (молотков, пил и др.).
Субсчет 10.10 «Строительные материалы» (в действующем плане – 10.26)
будет учитывать строительные материалы. Данный субсчет занимает аналогичную типовому плану нишу в
предлагаемом рабочем плане счетов. Такой вид
материалов на практике трудно или невозможно смешивать с материалами другого характера, поэтому необходимость этого субсчета не вызывает сомнений.
На практике субсчета 10.93 «Спецоснастка и спецодежда на складе» и
10.94 «Спец. оснастка и спец. одежда в эксплуатации» объединились, поэтому
следует упразднить субсчет 10.94, а субсчет 10.93 переименовать в
«Спецоснастка и спецодежда», убрав из названия место, где находятся данные материалы.
Это может быть сделано с целью не ограничивать в дальнейшем аналитический
учет при появлении других мест хранения или использования спец. оснастки
или спец. одежды. Следует присвоить данному субсчету номер более близкий к
типовому – например, 10.11.
Как и ранее было
сказано, субсчета 10.96, 10.97 и 10.98 на практике в организации не используются, поэтому из рабочего плана счетов их можно исключить.
95
Субсчет 10.12 «Сырье и материалы в пути» (в действующем плане счетов
– 10.23) не используется, однако субсчета и счета для ценностей «в пути» по-
тенциально полезны.
Все ранее исключенные субсчета не исчезают вместе с материалами из
организации, а данные виды материалов отправляются на используемые соответствующие субсчета. То есть все, что в рабочем
плане счетов предполагается
увидеть на счетах второго порядка, можно будет увидеть в аналитическом учете. Например, творог или масло на субсчете 10.01 «Производственные запасы
сырья» будут рассматриваться по процентной жирности, как и другое сырье.
В современной реальности при огромных возможностях автоматизации
учета не составляет труда сформировать документ аналитического учета, и за
короткий
промежуток времени получить всю нужную информацию. Теперь не
нужно записывать все в отдельных книгах, чтобы не перепутать, – стоит только
нажать на клавишу и выбрать нужные критерии и получить итоговый документ.
Таким образом, можно будет облегчить план счетов и упростить работу
для бухгалтеров и программных продуктов. Так или иначе, гораздо проще
быстро ориентироваться в перечне из двенадцати субсчетов, чем двадцати, тридцати или более. Аналитический учет и без отягощения рабочего плана счетов
может предоставить всю нужную информацию в полном объеме.
Также в рамках совершенствования организации бухгалтерского учета
производственных запасов необходимо рассмотреть вопрос о разработке и внедрении графика документооборота в ООО
«Экомилк». Данный документ требуется для всех участков учета, но в рамках данного исследования предоставляется исключительно касаемо документации, фиксирующей движение производственных запасов.
Как было отмечено ранее, к первичной документации в ООО «Экомилк»
относятся распространенные унифицированные формы, среди которых приходные ордера, товарные накладные, требования-накладные и некоторые другие.
Правильность оформления, наличие и сохранность этих документов требуют
96
всестороннего контроля, частью которого является подчинение графику документооборота для отдельно взятого участка учета производственных запасов.
Предлагается график документооборота по оформлению и контролю
движения производственных запасов (таблица 4.2).
Таблица 4.2 – Фрагмент графика документооборота по учету материалов
Наименование
первичных
документов
Приходный ордер М-4 Бухгалтерия Бухгалтерия,
Товарная накладная ТОРГ-
Счет-фактура Контрагент Бухгалтерия,
Требование-накладная
Производственный
отчет
Отчет о расходе горюче-смазочных материалов
Инвентаризационная
опись
Сличительная ведомость
Номер
форм
12
М-11 Склад Склад Предоставляется в
Отчеты об использовании материалов
Бухгалтерия Бухгалтерия,
Склад Бухгалтерия,
ИНВ-3 Комиссия, бух-
ИНВ-
19
Должностные
лица,
ответственные
за составление
Приход материалов
Контрагент Бухгалтерия,
Расход материалов
Инвентаризация материалов
галтерия, склад
Комиссия, бухгалтерия, склад
Должностные
лица,
ответственные за
подписание или
ведение
склад
склад
склад
производственное
подразделение
склад
Комиссия, бухгалтерия, склад
Комиссия, бухгалтерия, склад
Срок составления и
предоставления в
бухгалтерию
В день поступления
материалов на склад
В день поступления
материалов на склад
В день поступления
материалов на склад
бухгалтерию для
оформления графы
«корреспондирующий
счет» в день оформления требования
5 числа следующего
за отчетным месяца
5 числа следующего
за отчетным месяца
По сроку, указанному
в приказе, передается
в бухгалтерию
По сроку, указанному
в приказе, передается
в бухгалтерию
Необходимая информация по хранению ввиду автоматизации учетных
процессов на всех уровнях может быть предоставлена в любой момент времени
по запросу.
97
Таким образом, можно на внутреннем уровне систематизировать контроль за движением документации, касающейся производственных запасов, установить сроки ее сдачи и ответственных лиц.
4.2 Сравнительный анализ методов оценки выбытия
производственных запасов и выбор наилучшего для целей бухгалтерского
и управленческого учета
Законодательством для целей бухгалтерского учета на данный момент
предусмотрено всего
три метода оценки: ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» устанавливает, что при отпуске материально-производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в
производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих
способов: по себестоимости каждой единицы, по средней себестоимости, по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных
запасов (способ ФИФО) [4].
Каждый из этих методов имеет ряд положительных или отрицательных
сторон, которые должны определяться для каждой конкретной организации.
Выгода применения того или иного метода зависит от многих факторов, среди
которых могут быть такие, как присутствие доли импорта в организации, условия роста или падения цен, графики поступления и
выбытия материалов, воз-
можное присутствие фактора сезонности и другие.
Более сложные схемы производственного процесса в совокупности с фактором сезонности могут стать причиной получения кардинально отличных друг
от друга результатов расчетов по разным методам оценки, даже если выбирать
на практике для бухгалтерского учета производства чаще всего приходится
лишь из двух способов
. Разница в результате расчетов может быть причиной
для иного представления данных в отчетности и информации для целей налогового учета.
98
Для практики учета сырья и материалов в ОАО «Останкинский молочный
комбинат», ОАО «Вимм-Билль-Данн» и ООО «Экомилк» не подходит метод
оценки по себестоимости каждой единицы ввиду специфики вида основной
деятельности. Поэтому при составлении учетной политики организациями был
выбран один из двух прочих разрешенных методов – по средней себестоимости. Преимуществом данного метода учета является его простота. Но, как и
любой другой метод, метод учета запасов по средней себестоимости обладает
рядом недостатков, одним из основных является «приближенность» результатов, поскольку в данном случае трудно проследить колебания стоимости запасов во времени. Исходя из имеющихся недостатков и рисков данного метода,
имеет смысл идея расчета и выявления более подходящего метода оценки материалов для целей бухгалтерского учета.
Что же касается методов, применяемых в управленческом учете, то их
существует огромное множество. В международной практике для целей управленческого учета, помимо ранее перечисленных методов, применяются такие
способы, как метод ХИФО (HIFO, или highest in, first out), ЛОФО (LOFO, или
lowest in, first out), НИФО (NIFO, или next in, first out), КИФО (KIFO, или
kousen in, first out) и некоторые другие [34]. Например, для управленческого
учета
в некоторых источниках метод себестоимости каждой единицы обознача-
ется как метод идентификации или метод сплошной идентификации.
При методе ХИФО (HIFO, или highest in, first out) в первую очередь в
производство отпускаются запасы, имеющие самую высокую закупочную цену.
При методе ЛОФО (LOFO, или lowest in, first out) материалы отпускаются
по самой низкой цене поступления.
Метод НИФО (NIFO, или next in, first out) предполагает списание материалов
по цене следующей закупки отпускаемого материала. Для данного метода существует также аналог, называемый LPP (latest purchase price method –
метод последней покупной цены).
99
Для того, чтобы провести анализ эффективности использования некоторых из упомянутых ранее методов оценки материалов, нужна единая база для
расчетов (приложение B).
Используемая база является фрагментом карточки движения материалов
по субсчету «Производственные запасы сырья» с подробной информацией о
поступлении такого сырья, как молоко базисной жирности (3,4%), за июнь 2014
года. Фрагмент использует данные за
1 и 2 июня 2014 года.
В дальнейшем в процессе анализа для каждого метода оценки материалов
дважды будет рассчитан отпуск сырья в производство:
1) Отпуск материалов в производство 2 июня;
2) Отпуск материалов в производство 3 июня.
Условный отпуск ежедневно составит 150 тонн молока.
Также будет рассчитано сальдо конечное после приобретения материалов
на 2 июня 2014 года и
сальдо промежуточное до приобретения материалов 3
июня 2014 года.
Несмотря на то, что молоко является скоропортящимся сырьем, пример
расчетов будет произведен только для производства одного вида продукции условно, а значит фактический или условный расход сырья для производства других видов учтен не будет.
Результаты показывают сумму отпуска и сальдо после расчетов пятью
разными методами (таблица 4.3).
Таблица 4.3 – Расчет оценки материалов разными методами
Методы ФИФО средняя ЛИФО ХИФО ЛОФО
Сальдо
(1 июня)
Отпущено
(2 июня)
Приобретено
(2 июня)
Сальдо
(2 июня)
Отпущено
(3 июня)
100
Сумма, руб. 4214955
Кол-во, кг 205864
Сумма, руб. 3071054 3071169 3139466 3178552 2954403
Кол-во, кг 150000
Сумма, руб. 5528090
Кол-во, кг 273456
Сумма, руб. 6671991 6671876 6603579 6564493 6788642
Кол-во, кг 329320
Сумма, руб. 3005828 3038933 3047304 3182035 2881412
Кол-во, кг 150000
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]