Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Признание прочих доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Практическое пособие
.pdf
В бухгалтерском учете стоимость компьютерных программ надо отнести на расходы
будущих периодов (счет 97), а затем списывать на прочие расходы в течение срока действия
договора.
Помимо расходов на приобретение, у организации могут быть расходы на установку и
отладку программ. В целях исчисления налога на прибыль величина признанных
осуществленными расходов на консультационные услуги по адаптации программного
обеспечения, услуги по настройке программы для ЭВМ подлежит распределению по
отчетным периодам в порядке, установленном налогоплательщиком самостоятельно (письмо
ФНС РФ от 19 января 2009 г. № 3-2-13/9).
Если же программа будет введена в эксплуатацию не сразу, то затраты на услуги
наладчиков придется некоторое время учитывать в составе расходов будущих периодов (счет
97). При этом, правом на вычет НДС можно воспользоваться в полной сумме, так как оно не
зависит от порядка признания расходов в налоговом или бухгалтерском учете (письмо
Минфина России от 23 апреля 2010 г. № 03-07-11/132, постановление ФАС Московского
округа от 18 февраля 2011 г. № КА-А40/369-11 по делу № А40-60761/10-129-331).
2.5. Маркетинговые и консалтинговые услуги
Согласно определению, данному в Современном экономическом словаре,
маркетинговые исследования, маркетинговый анализ — это изучение, прогноз рынка товаров
и услуг, спроса и предложения, поведения потребителей, рыночной конъюнктуры, динамики
цен с целью лучшего продвижения своих товаров на рынок, увеличения их сбыта, продаж.
Для определения конкретного перечня, в чем заключаются маркетинговые исследования,
налоговики советуют обращаться к ОКВЭД, к подгруппе 74.13.1 «Исследования
конъюнктуры рынка». Маркетинговые исследования облагаются НДС, если их потребитель
находится на территории России в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. Порядок
определения места реализации работ (услуг) в целях налога на добавленную стоимость
установлен нормами ст. 148 НК РФ.
Налоговые инспекторы очень пристальное внимание обращают на маркетинговые и
консалтинговые услуги. Но редко организациям не приходиться иметь дело с такого рода
расходами. Поэтому для того, чтобы избежать проблем с налоговой примите к сведению
следующие советы:
Организация должна иметь в обязательном порядке договор на оказание
маркетинговых услуг, акты приемки-передачи. В отчетах исполнитель должен раскрыть суть
консультаций, предмет, по которому дается консультация должен быть сформулирован в
81
виде конкретных рекомендаций для организации, связан с ее деятельностью (постановление
ФАС Восточно-Сибирского округа от 8 февраля 2011 г. по делу № А78-2714/2010).
Результаты консультации должны быть направлены на использованы в деятельности,
связанной с извлечением дохода (постановление ФАС Московского округа от 10 мая 2011 г.
№ КА-А40/2661-11 по делу № А40-171810/09-107-1430, постановление ФАС Поволжского
округа от 25 марта 2010 по делу № А12-17138/2009).
Весь комплект документов, подтверждающий реальное оказание услуг и их оплату
должен быть оформлен без нарушений требований ФЗ «О бухгалтерском учете»
(постановление ФАС Северо-Западного округа от 6 июля 2009 г. по делу № А05-10581/2008).
Полный пакет документов включает в себя:
договор и задание заказчику на конкретные услуги;
акт, свидетельствующий о приеме-передаче результатов оказанных услуг
(унифицированной формы такого акта нет — ее нужно разработать самостоятельно с учетом
требований ФЗ «О бухгалтерском учете»);
отчеты исполнителя с перечнем оказанных услуг, выводами и рекомендациями,
которые относятся непосредственно к деятельности компании-заказчика;
счета-фактуры, платежные поручения.
В бухгалтерском учете расходы на маркетинговые и консалтинговые услуги могут
быть учтены в составе первоначальной стоимости основных средств и материально-
производственных запасов, а также в составе прочих расходов. В налоговом же учете
расходы, связанные с привлечением сторонних консультантов, организация может по своему
усмотрению включить в покупную стоимость приобретенных МПЗ, товаров или в состав
прочих расходов (подп. 14 и 15 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Кроме того, при проверках налоговые органы обращают внимание на наличие
собственного штата сотрудников, в обязанности которых входит выполнение работы,
аналогичной существу оказанной услуги, связь юридических и маркетинговых услуг с
производством и реализацией, взаимозависимость сторон по договору на оказание правовых
услуг, реальность произведенных расходов, целесообразность расходов на правовые и
маркетинговые услуги. Данные обстоятельства составляют налоговые риски при учете
расходов на юридические и маркетинговые услуги и поэтому при заключении договора на
оказание правовых (юридических) и маркетинговых услуг необходимо проконтролировать
данную сделку по каждому из пунктов, что позволит существенно снизить налоговый риск и
заранее подготовиться к возможному судебному разбирательству.
В письме от 16 июля 2008 г. № 03-03-06/1/83 Минфин России говорит о том, что если
в штатном расписании имеется должность юриста, то вопрос о принятии расходов на
82
юридические услуги в целях налогообложения прибыли должен рассматриваться в каждой
отдельной ситуации с учетом положений ст. 252 НК РФ. Необходимо учитывать круг
обязанностей, возложенных на юриста организации, объем выполняемых работ. Таким
образом, «включение в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли,
юридических услуг адвокатов при наличии в штате организации должности юриста
возможно при удовлетворении указанных расходов положениям ст. 252 НК РФ, а также в
случае, если функции, выполняемые наемным адвокатом, не дублируют обязанности,
соответствующие должности юриста данной организации». Такие выводы содержатся в
постановлениях ФАС Московского округа от 13 декабря 2010 г. № КА-А40/15170-10, ФАС
Поволжского округа от 16 марта 2011 г. № А65-10683/2010, ФАС Северо-Западного округа
от 29 мая 2009 г. № А56-9569/2008. При этом, если функции штатных сотрудников
(подразделений) организации отличаются от характера услуг, оказанных сторонними
специалистами, вероятность благоприятного решения существенно возрастает
(постановления ФАС Московского округа от 19 августа 2011 г. № КА-А41/8972-11, от 2
апреля 2010 г. 3 КА-А40/2846-10, ФАС Поволжского округа от 23 апреля 2009 г. № А55-
976502008).
Возможна ситуация, когда организация обращается к услугам юридической
консультации для ведения судебного процесса. При этом услуги оказываются полностью, но
положительных результатов не дает в связи с проигрышем дела в суде. Либо юридическая
компания оказывает услуги по сопровождению бизнеса компании, но в итоге сделка не
заключается. В рассматриваемых случаях организация несет убытки, а расходы являются
экономически необоснованными. Так считают налоговые органы. Но у арбитражных судей
свои доводы. В постановлении ФАС Московского округа от 26 марта 2008 г. № КА-
А40/2100-08. отмечено, что ст. 252 НК РФ не ставит экономическую оправданность
фактических расходов в зависимость от финансовых результатов деятельности
налогоплательщика. При этом оценка экономической эффективности расходов
налогоплательщика не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия
формирования налоговой базы. В данном случае спорные расходы соответствуют
деятельности общества, что уже свидетельствует об их экономической оправданности.
При проверках расходов на маркетинговые услуги налоговые органы особое внимание
уделяют отчету по услугам. При этом они опираются на Международный кодекс
маркетинговых исследований (МКМИ), Обязательное применение которого в РФ не
установлено. В акте об оказанных маркетинговых услугах должны присутствовать
следующие данные:
для кого и кем проводилось исследование;
83
цель исследования;
название фирм, которые проводили исследование;
описание предполагаемого и фактического охвата проблем;
описание метода изучения предмета исследования и деталей этого метода;
выводы, полученные в результате.
Также налоговики при проверках обращают на срок, в котором компания сможет
использовать полученные данные маркетинговых исследований. Часто предметом
маркетинговых исследований является прогноз деятельности организации на несколько лет.
По мнению Минфина такие расходы должны быть учтены как расходы будущих периодов и
списываться в течение срока прогноза на основании п.1 ст. 272 НК РФ.
2.6. Рекламные расходы
Под рекламой понимается информация, распространенная любым способом, в любой
форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и
направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или
поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке в соответствии с п. 1 ст. 3
Федерального закона от 13 марта 2006 г. № 38-ФЗ «О рекламе».
Согласно подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с
производством и реализацией, включаются расходы на рекламу производимых
(приобретенных) или реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика,
товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках. А в п. 4 ст.
264 НК РФ приведен закрытый перечень рекламных расходов, которые можно списать в
уменьшение налогооблагаемой прибыли без каких-либо ограничений. В этот перечень
входят:
расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в
том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные
сети;
расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление
рекламных стендов и рекламных щитов;
расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление
витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление
рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах,
выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров,
полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
84
Рекламные расходы, отсутствующие в вышеназванном перечне, списывают в
уменьшение налогооблагаемого дохода в пределах норматива, который составляет 1 процент
от выручки организации (при чем выручка рассчитывается с учетом всех поступлений от
реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав без учета НДС и акцизов в
соответствии с подп. 1 и 2 ст. 249, п. 1 ст. 248 НК РФ).
Например, нормируемые рекламные расходы ООО «Экси» за текущий год составили
920 000 руб., выручка от реализации товаров составила 10 450 000 руб. (в том числе НДС 1
594 068 руб.) Норматив рекламных расходов составил 88 559 руб. (10 450 000 руб. – 1 594
068 руб.)*1%. Следовательно, при уменьшении налогооблагаемого дохода за текущий год
ООО «Экси» может списать только 88 559 руб., оставшуюся часть рекламных расходов в
размере 3 441 (92 000 руб. – 88 559 руб.) при налогообложении прибыли в расчет не берется.
Как было сказано выше, затраты на рекламу напрямую зависят от того, правильно ли
определена выручка. При нормировании рекламных затрат учитывают только доходы от
реализации (внереализационные доходы в расчете не участвуют). Доходы от продажи
прочего имущества (материалов, основных средств, нематериальных активов) в составе
выручки не отражаются. Но в налоговом учете действуют другие правила. Так, при
налогообложении товаров считают любые ценности компании, которые были проданы. А
поэтому, доход от их реализации включают в состав выручки в общем порядке.
Следует учитывать, что некоторые поступления могут считаться как выручкой от
реализации, таки внереализационными доходами. Поэтому, чтобы правильно рассчитать
выручку, бухгалтеру нужно определить относят ли ту или иную деятельность к основной.
Для этого можно исходить из правила систематичности поступления доходов. Если в
течение года (налогового периода) организация их получает два и более раза, то это выручка,
если нет, то это внереализационные доходы (письмо Минфина России от 20 февраля 2007 г.
№ 03-03-06/2/30). Также следует помнить, что при расчете норматива учитывается выручка
от реализации ценных бумаг (в том числе векселей).
Распространенный повод для спора с налоговиками — это учет дорогостоящих
рекламных стендов или образцов продукции, которые служат более одного года. По всем
формальным признакам стенды отвечают всем признакам основных средств.
По мнению чиновников, затраты на их покупку надо включать в состав рекламных
расходов через амортизационные отчисления. Например, об этом заявлено в письме
Минфина России от 13 ноября 2007 г. № 03-03-06/2/213. Разумеется, для организации это
невыгодно, поскольку рекламные расходы, будучи косвенными, полностью уменьшают
прибыль текущего периода. Срок же полезного использования основного средства
составляет несколько лет. Поэтому, если цена вопроса велика, с чиновниками стоит
85
поспорить в суде. Тем более что в данном случае арбитражная практика складывается в
пользу налогоплательщиков (постановление ФАС Московского округа от 21 октября 2010 г.
№ КА-А40/12310-10 и постановление ФАС Уральского округа от 21 июля 2010 г. № Ф09-
4631/10-С2 по делу № А34-4973/2009). В обоих случаях судьи указали, что имущество,
используемое для рекламы, не может считаться основным средством. И его стоимость
подлежит единовременному списанию на рекламные расходы.
Одним из популярных видов рекламы является бесплатное распространение
печатной продукции: брошюр, каталогов, листовок, буклетов и т. п. Имейте в виду, что в
силу п. 4 ст. 264 НК РФ в полном объеме можно учитывать лишь расходы на изготовление
рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах,
выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации. Если фирма
распространяет другие виды печатной продукции (например, календари, листовки, буклеты,
карточки и т. п.), такие затраты нормируются и принимаются в размере, не превышающем
1% выручки от реализации, сформированной по данным налогового учета согласно п. 2 ст.
249 НК РФ (п. 1 ст. 248 НК РФ). Поэтому при составлении первичных документов
используйте слова «брошюры и каталоги».
Лифлеты, флаерсы представляют собой разновидность брошюр, содержащих
рекламную информацию. Минфин в письме от 20 ноября 2011 г. № 03-03-06/2/157 указал,
что расходы на изготовление рекламных листовок, буклетов, флаерсов, лифлетов,
содержащих рекламную информацию об организации или об отдельных услугах,
оказываемых организацией, распространяемых в рекламных целях неопределенному кругу
лиц, относятся к расходам на рекламу, учитываемым при налогообложении прибыли на
основании абз. 4 п.4 ст. 264 НК РФ, и являются ненормируемыми.
Однако учет затрат по распространению рекламной продукции зависит от способа
продвижения организацией своего товара на рынке — безадресной или адресной рассылки.
Адресное распространение рекламных материалов не может считаться рекламой (письмо
Минфина РФ от 5 июля 2011 г. № 03-03-06/1/392, письмо УФНС по г. Москве от 30 сентября
2008 г. № 20-12/091764).
Что касается НДС, то по мнению разъяснительных органов, реклама — это
безвозмездная передача товаров с переходом права собственности на них (письмо Минфина
РФ от 10 июня 2010 г. № 03-07-07/36). Поэтому, указанная операция является объектом
обложения НДС на основании подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ. При этом сумма НДС определяется
исходя из рыночной стоимости товара (п. 2 ст. 154 и ст. 40 НК РФ).
В письме от 6 апреля 2009 г. № 03-04-06-01/79 Минфин отметил, что полиграфическая
продукция (буклеты, листовки, брошюры, каталоги и т. п.), содержащая информацию о
86
компании, ее товарах, идеях, начинаниях, не несет сама по себе для физических лиц
экономической выгоды и не может быть признана их доходом.
Для организаций, применяющих УСНО, Минфин России в письме от 7 апреля 2010 г.
№ 03-11-06/2/52 разъяснил, что оплата услуг по разработке рекламных брошюр и каталогов
(в случае соответствия названных расходов критериям, приведенным в п. 1 ст. 252 НК РФ)
можно учесть при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с
применением УСНО (объект налогообложения «доходы минус расходы»), как расходы на
рекламу (подп. 20 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).
Организации часто расходуют средства на изготовление визитных карточек своим
сотрудникам и конвертов, с расположенным на них логотипом организации. В письме
Минфина России от 2 ноября 2006 г. № 03-03-04/2/228 указано, что расходы на изготовление
и использование конвертов, бланков писем независимо от наличия или отсутствия на них
логотипа организации учитываются как почтовые расходы (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Относительно визитных карточек, то здесь нужно учитывать, для чего они
предназначены. Если для представления сотрудников, то это не рекламные расходы. При
экономической обоснованности и документальной подтвержденности такие затраты могут
быть признаны как прочие расходы, связанные с производством и реализацией продукции,
на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (постановление ФАС Московского округа от 28
сентября 2010 г. № КА-А40/10953-10 по делу № А40-172860/09-76-1264).
Что касается НДФЛ, то в письме от 6 апреля 2009 г. № 03-04-06-01/79 Минфин РФ
указал, что сувенирная продукция (такая как футболки, кепки, ручки, портфели с нанесенной
на них информацией об организации, логотипом организации, находящаяся на столах в
свободном доступе для физических лиц во время проведения рекламных акций, выставочных
мероприятий, встреч с представителями других организаций, совещаний, конференций и т.
п.), относится к подаркам, полученным налогоплательщиками от организации. В части
превышения 4 000,00 руб. такие доходы подлежат обложению НДФЛ по ставке 13% на
основании п. 1 ст. 224 НК РФ.
В настоящее время организации используют Интернет для размещения на нем
информации об организации, ее товарах (работах или услугах). Интернет — это
информационно-телекоммуникационная сеть общего пользования, где также допускается
публикация рекламы. Для целей исчисления налога на прибыль организация может
учитывать в расходах такого рода рекламу в полном объеме (письма Минфина от 5 апреля
2010 г. № 03-11-06/2/48, от 15 июля 2009 г. № 03-11-09/248, 29 января 2007 г. № 03-03-
06/1/41).
87
Если организация создает сайт с целью продажи товаров (оказания услуг)
потребителям (например, интернет-магазин), то расходы на создание и поддержание сайта
относятся к прочим, не являющимися рекламными, расходам, связанным с производством и
(или) реализацией, при условии заключения и исполнения сделок в интернет-пространстве
(письмо Минфина России от 28 июля 2009 г. № 03-11-06/2/136, от 4 апреля 2007 г. № 03-03-
06/2/61).
Участие организации в целях рекламы своих товаров и деятельности в выставках,
ярмарках или экспозициях несет ряд расходов: на оплату услуг организатора мероприятия,
оформление стенда, транспортировку образцов, рекламную продукцию, презентации,
командировки работников на выставки и т. д. Но имейте виду, что не все эти издержки
являются расходами рекламного характера. Любые затраты на оплату услуг организатора (в
том числе по отдельно выставленным счетам за коммунальные услуги, телефонную связь, за
участие и т. д.) можно отнести к расходам на рекламу без ограничений, а вот стоимость
образцов продукции, размещаемых на стенде — лишь в пределах установленного норматива
в соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ. В то же время в п. 4 ст. 264 НК РФ есть указание на то,
что не нормируются расходы на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои
первоначальные качества при экспонировании. То есть образцы рекламируемых на выставке
товаров и ценностей, отпущенные на оформление стенда, вы можете списать как пришедшие
в негодность и признать расходы на них в полном объеме.
В ходе проведения выставки обычно проводиться презентация. А это в свою очередь
требует аренду спецоборудования, его доставку, использование расходных материалов,
приглашения экспертов. Все расходы на презентацию, подтвержденные документально,
уменьшают базу по налогу на прибыль в пределах 1 процента выручки от реализации
(письмо Минфина России от 13 июля 2011 г. № 03-03-06/1/420). Но а вот если при
проведении выставки запланированы переговоры с представителями других организаций в
целях установления и поддержания сотрудничества, то такие затраты, относятся не к
расходам на рекламу, а к представительским расходам (подп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ).
2.7. Представительские расходы
В соответствии с подп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с
производством и (или) реализацией, относятся представительские расходы, связанные с
официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих
в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества.
88
К представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на
официальным прием и (или) обслуживание представителей других организаций,
участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного
сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров
(правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места
проведения указанных мероприятий, в том числе (п.2 ст.264 НК РФ):
расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного
аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц
организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;
транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения
представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и
обратно;
буфетное обслуживание во время переговоров;
оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по
обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.
В бухгалтерском учете представительские расходы формируют расходы по обычным
видам деятельности и отражаются в сумме, равной величине оплаты в денежной и иной
форме или величине кредиторской задолженности (п. 5, 7 ПБУ 10/99).
Помните, что представительские расходы в бухгалтерском учете не нормируются и
включаются в расходы по обычным видам деятельности в сумме фактически произведенных
затрат. Для отражения представительских расходов применяется счет 20 «Основное
производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» в
корреспонденции со счетами например 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71
«Расчеты с подотчетными лицами» и т. д.
Главой 25 НК РФ представительские расходы отнесены в состав прочих расходов,
связанных с производством и реализацией. Особенностью налогового учета
представительских расходов является то, что данный вид расходов является нормированным.
Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав
прочих расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в
размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот
отчетный (налоговый) период.
При расчете норматива по представительским расходам нужно исходить из суммы
расходов на оплату труда:
начисленной в отчетном (налоговом) периоде — для организаций,
применяющих метод начисления;
89
фактически выплаченной в отчетном (налоговом) периоде — для организаций,
применяющих кассовый метод.
База для исчисления предельной суммы представительских расходов определяется
налогоплательщиком нарастающим итогом с начала налогового периода (п. 3 ст. 318 НК
РФ).
Для признания представительских расходов в целях налогообложения прибыли
необходимо, чтобы они соответствовали п.1 ст.252 НК РФ, т. е. были обоснованными и
документально подтвержденными.
Первоначально следует составить смету представительских расходов на отчетный год.
Данная смета может утверждаться общим собранием участников (акционеров) организации
либо руководителем организации. Кроме этого следует издать внутренние организационно-
распорядительные документы (приказы руководителя организации), в которых необходимо
отразить:
перечень официальных лиц организации, имеющих право участвовать в
переговорах и получать под отчет средства на представительские расходы;
порядок выдачи подотчетных сумм на представительские расходы;
порядок расходования средств на представительские расходы;
документальное оформление представительских расходов;
порядок осуществления контроля над расходованием и списанием средств на
представительские расходы;
нормирование отдельных видов представительских расходов.
Закрепите приказами руководителя ответственного за проведение официального
мероприятия, за направление приглашений на деловую встречу, в которых будет отражена
цель прибытия представителей сторонних организаций, за составление программы
проведения деловой встречи с указанием даты, места и сроков проведения мероприятия,
фамилий, имен, отчеств участников со стороны принимающей организации и со стороны
приглашенных и их должностей, утвержденной сметы представительских расходов. На
основании данных документов осуществляется выдача денег под отчет.
Ответственный за проведение представительского мероприятия, оформляет и
представляет в бухгалтерию организации документы, подтверждающие фактическое
расходование денежных средств на проведение мероприятия:
отчет о проведенной встрече (перечень рассматриваемых вопросов, достигнутые
договоренности и т.д.). В данном отчете необходимо отразить цель
представительских мероприятий и результаты их проведения, дату и место
проведения, программу мероприятий, состав приглашенных делегаций и
90
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]