Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Признание прочих доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Практическое пособие
.pdf
Данная точка зрения подтверждается в постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от
Дебет 58
Выдана сумма займа
Кредит 51
2 000,00 тыс. руб.
Дебет 76
Начислены проценты за апрель
Кредит 91.1
3,07 тыс. руб. ((2 000,00 тыс.
руб.*4%*(30 дн.-16 дн.)/365 дн.))
Дебет 76
Начислены проценты за май
Кредит 91.1
6,80 тыс. руб. ((2 000,00 тыс.
руб.*4%*31 дн.)/365 дн.))
27 января 2011 г. № А46-4108/2010, от 20 ноября 2009 г. № А27-6626/2009, ФАС
Дальневосточного округа от 9 февраля 2010 г. № Ф03-8171/2009.
Согласно редакции подп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не
учитываются доходы в виде сумм кредиторской задолженности налогоплательщика по
уплате налогов и сборов, пеней и штрафов перед бюджетами разных уровней, по уплате
взносов, пеней и штрафов перед бюджетами государственных внебюджетных фондов,
списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством
Российской Федерации или по решению Правительства Российской Федерации.
1.7. Доходы, полученные от процентов по займам и кредитам
Многие организации выдают займы как своим партнерам, так и сотрудникам. Сумму
полученных процентов в бухгалтерском учете необходимо отражать на счете 91. Сроки
уплаты процентов должны быть прописаны в договоре займа. Погашение кредита может
происходить ежемесячно, ежеквартально или единовременно. Проценты в бухгалтерском
учете начисляются в том периоде, когда у компании возникло право их получить (письмо
Минфина РФ от 20 декабря 2010 г. № 03-03-06/1/791).
Например, ООО «Лето» 16 апреля текущего года выдало заем ООО «Зима» в размере
2 000,00 тыс. руб. на 3 месяца под 4 процента годовых. Согласно договору проценты
начисляются ежемесячно.
В апреле бухгалтер ООО «Лето» в учете отразит следующие хозяйственные операции:
Далее ежемесячно бухгалтер ООО «Лето» в бухгалтерском учете будет делать
следующие проводки:
51
Дебет 76
Начислены проценты за июнь
Кредит 91.1
6,56 тыс. руб. ((2 000,00 тыс.
руб.*4%*30 дн.)/365 дн.)
Дебет 51
Отражен возврат займа
Кредит 58
2 000,00 тыс. руб.
В июне по условиям договора заем возвращается и бухгалтер данные хозяйственные
операции отразит следующим образом:
Глава 2. Признание прочих расходов организации
Учет своих расходов организации осуществляют на основании Положения по
бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом
Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н.
Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате
выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств,
приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения
вкладов по решению участников (собственников имущества).
Не признается расходами организации выбытие активов:
в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств,
незавершенного строительства, нематериальных активов и т. п.);
вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций
акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);
по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу
комитента, принципала и т. п.;
в порядке предварительной оплаты материально-производственных запасов и иных
ценностей, работ, услуг;
в виде авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных
ценностей, работ, услуг;
в погашение кредита, займа, полученных организацией.
Для целей бухгалтерского учета все расходы делятся на две основные группы:
Первая группа: расходы по обычным видам деятельности. Такого рода расходы
зависят от деятельности, осуществляемой организацией. Так в организациях, предметом
деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование
52
(временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, расходами по
обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с этой
деятельностью.
В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату
прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов
интеллектуальной собственности, расходами по обычным видам деятельности считаются
расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.
В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных
капиталах других организаций, расходами по обычным видам деятельности считаются
расходы, осуществление которых связано с этой деятельностью.
Расходы, осуществление которых связано с предоставлением за плату во временное
пользование (временное владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из
патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной
собственности, и от участия в уставных капиталах других организаций, когда это не является
предметом деятельности организации, относятся к прочим расходам.
Расходами по обычным видам деятельности считается также возмещение стоимости
основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов,
осуществляемых в виде амортизационных отчислений.
Формирование расходов по обычным видам деятельности группируются по
следующим элементам:
материальные затраты;
затраты на оплату труда;
отчисления на социальные нужды;
амортизация;
прочие затраты.
Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям
затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.
Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от
обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции,
работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности,
признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих
расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с
учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения
работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров.
Вторая группа: прочие расходы, к которым относятся:
53
расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование
(временное владение и пользование) активов организации;
расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на
изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной
собственности;
расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств
и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты),
товаров, продукции;
проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование
денежных средств (кредитов, займов);
расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами
бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение
вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с
признанием условных фактов хозяйственной деятельности.
штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
возмещение причиненных организацией убытков;
убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности,
других долгов, нереальных для взыскания;
курсовые разницы;
сумма уценки активов;
перечисление средств (взносов, выплат и т. д.), связанных с благотворительной
деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха,
развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных
аналогичных мероприятий;
последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности
(стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т. п.).
прочие расходы.
Статей 16 ПБУ 10/99 предусмотрено, что расходы признаются в бухгалтерском учете
только при наличии следующих условий:
1. Расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием
законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота. Каждая совершенная
операция должна быть обеспечена первичными оправдательными документами.
54
2. Сумма расхода может быть определена. Пунктом 6 ПБУ 10/99 установлено, что
расходы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактически уплаченных
(подлежащих) уплате денежных средств или переданных (подлежащих передаче)
материальных ценностей по цене их обычной реализации, определяемой из условий
договора. Если цена в договоре не предусмотрена, то принимается цена, по которой при
сравнимых обстоятельствах приобретаются организацией аналогичные товары (работы,
услуги) или осуществляются иные расходы.
При оплате приобретаемых материально-производственных запасов и иных
ценностей, работ, услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде
отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной
сумме кредиторской задолженности. Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности
определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок
(накидок).
В случае изменения обязательства по договору первоначальная величина оплаты и
(или) кредиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива,
подлежащего выбытию. Стоимость актива, подлежащего выбытию, устанавливают исходя из
цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость
аналогичных активов.
3. Имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет
уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате
конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в
случае, когда организация передала актив, либо отсутствует неопределенность в отношении
передачи актива.
Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено
хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается
дебиторская задолженность.
В письме УФНС РФ по г. Москве от 4 августа 2011 г. № 16-15/076716@ разъяснено
как следует применять понятие «первичные учетные документы» в целях ведения налогового
учета по налогу на прибыль организаций.
Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы
(включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой
базы.
Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ понятие «первичные учетные документы» следует
определить в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете. В зависимости от
характера операций, требований нормативных актов, методических указаний по
55
бухгалтерскому учету и технологии обработки учетной информации в первичные документы
могут быть включены дополнительные реквизиты.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ организации уменьшают налогооблагаемую
прибыль на основании документов, подтверждающих произведенный расход косвенно.
Такими документами являются:
документы, оформленные по обычаям делового оборота той страны, на
территории которой произведены затраты;
таможенная декларация;
приказ о командировке;
проездные документы;
отчет о выполненной по договору работе организации, от имени которой
составлен документ (отчет должен быть составлен от имени работника или руководителя
подразделения, которое выполнило работу).
В налоговом учете расходы делятся на расходы, связанные с производством и
реализацией и внереализационные расходы.
Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя (ст. 253 НК
РФ):
расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой
товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров
(работ, услуг, имущественных прав);
расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание
основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном)
состоянии;
расходы на освоение природных ресурсов;
расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;
расходы на обязательное и добровольное страхование;
прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.
Внереализационные расходы определены законодателем через критерий отсутствия
непосредственной связи с производством и реализацией и через конкретный перечень статей,
которые могут быть учтены в составе внереализационных расходов. Перечень расходов
является не закрытым. Поэтому любые обоснованные расходы, иные, чем прямо
перечисленные, которые не связаны непосредственно с производством и реализацией, могут
быть учтены в составе внереализационных расходов.
Расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются в целях налога
на прибыль на (ст. 253 НК РФ):
56
материальные расходы;
расходы на оплату труда;
суммы начисленной амортизации;
прочие расходы.
Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно
к нескольким группам расходов, то налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к
какой именно группе относятся расходы расходов (п. 4 ст. 252 НК РФ).
Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления,
расходы на производство и реализацию подразделяются на прямые и косвенные (ст. 318 НК
РФ). В соответствии с гл. 25 НК РФ организациям предоставляется право самим определять
перечень прямых расходов, закрепив свое решение в учетной политике для целей
налогообложения.
Налоговым кодексом РФ предусмотрены следующие прямые расходы:
материальные затраты в части затрат на:
приобретение сырья и (или) материалов, используемых при производстве
товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо
являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ,
оказании услуг);
приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или)
полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке;
расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе
производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а расходы на обязательное
пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной частей
трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;
суммы начисленной амортизации по основным средствам,
используемым при производстве товаров (работ, услуг).
К прямым расходам относятся также стоимость покупных товаров (ст. 320 НК РФ),
реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде и суммы расходов на доставку
(транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика — покупателя
товаров в случае, если данные расходы не включены в цену приобретения этих товаров. В
соответствии с гл. 25 НК РФ организациям предоставляется право формировать стоимость
покупных товаров с учетом расходов, связанных с их приобретением.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением
внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 «Внереализационные
57
расходы» НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового)
периода.
В соответствии с п. 2 ст. 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и
реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к
расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных
Налоговым кодексом РФ.
В соответствии с п. 3 ст. 315 НК РФ должны быть обособленно учтены следующие
расходы, произведенные в отчетном (налоговом) периоде, уменьшающие сумму доходов от
реализации:
1) на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а
также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественных прав, за
исключением расходов, указанных в подп. 2—6 этого пункта;
2) понесенные при реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном
рынке;
3) понесенные при реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном
рынке;
4) понесенные при реализации покупных товаров;
5) связанные с реализацией основных средств;
6) понесенные обслуживающими производствами и хозяйствами при реализации ими
товаров (работ, услуг).
Что касается раскрытия информации в бухгалтерской отчетности, то в составе
информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит
раскрытию порядок признания коммерческих и управленческих расходов.
В отчете о прибылях и убытках расходы организации отражаются с подразделением
на себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, коммерческие расходы,
управленческие расходы и прочие расходы.
В случае выделения в отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из
которых в отдельности составляет пять и более процентов от общей суммы доходов
организации за отчетный год, в нем показывается соответствующая каждому виду часть
расходов.
Прочие расходы могут не показываться в отчете о прибылях и убытках развернуто по
отношению к соответствующим доходам, когда:
соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не
запрещают такое отражение расходов;
58
расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же
или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, не являются
существенными для характеристики финансового положения организации.
В бухгалтерской отчетности также подлежит раскрытию как минимум следующая
информация:
расходы по обычным видам деятельности в разрезе элементов затрат;
изменение величины расходов, не имеющих отношения к исчислению
себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном году;
расходы, равные величине отчислений в связи с образованием в
соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов (предстоящих расходов, оценочных
резервов и др.).
Прочие расходы организации за отчетный год, которые в соответствии с правилами
бухгалтерского учета не зачисляются в отчетном году на счет прибылей и убытков, подлежат
раскрытию в бухгалтерской отчетности обособленно.
Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям
затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.
Классификация расходов по элементам и статьям имеет большое значение при
организации аналитического учета затрат, а следовательно, оказывает влияние на алгоритмы
формирования показателей бухгалтерской отчетности — расходов по обычным видам
деятельности.
Еще одной существенной классификацией является классификация затрат на прямые
и косвенные.
При калькулировании себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг), как
полной, так и ограниченной, как в целях формирования отчетности, так и в целях управления
(планирования, ценообразования), расходы признаются прямыми или косвенными исходя из
того, могут они быть отнесены прямым путем (на основании первичных документов) на
стоимость объекта калькулирования (единицы продукции, конкретного вида работ, услуг,
процесса и т.п.) или нет. Если могут, то такие расходы являются прямыми, если нет —
косвенными.
В целях формирования отчетности организация должна обеспечить учет расходов в
разрезе операционных и географических сегментов в соответствии с требованиями ПБУ
12/2010 «Информация по сегментам», утвержденного приказом Минфина России от 8 ноября
2010 г. № 143н. Это означает, что в тех случаях, когда организация осуществляет свою
деятельность в определенных географических регионах или продает определенные товары,
выпускает определенную продукцию, выполняет определенные работы, оказывает
59
определенные услуги и при этом ее деятельность подвержена рискам и получению
прибылей, отличным от рисков и прибылей по другим регионам, товарам, продукции,
работам, услугам, такая деятельность подлежит раскрытию в отчетности.
Если разные риски связаны и с географическим регионом, в котором действует
организация, и с видом продукции (товара, работы, услуги), то организация группирует
информацию по своему усмотрению: вначале по географическим регионам, а затем по
операционным сегментам или вначале по операционным сегментам, а затем по
географическим регионам. Процедура определения (выделения) сегментов заключается в
условном разделении всей деятельности организации на части, которые, по мнению
организации, должны быть представлены в отчетности для того, чтобы пользователь
отчетности мог правильно оценить представленную информацию в целях принятия решений.
Пункт 6 ст. 8 ФЗ «О бухгалтерском учете» требует разделения затрат на текущие и
капитальные затраты.
Текущие затраты — расходы, обусловленные факторами хозяйственной деятельности
данного отчетного периода (одного операционного цикла).
Капитальные затраты — хозяйственные операции по использованию ресурсов
организации, осуществленные в данном отчетном периоде с целью получения доходов в
будущем и используемые в течение нескольких отчетных периодов (в нескольких циклах
производства).
На признание затрат в бухгалтерском учете влияет принцип начисления, согласно
которому факты хозяйственной деятельности предприятия относятся к тому отчетному
периоду (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место,
независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств,
связанных с этими фактами. Например, затраты по оплате труда включаются в
себестоимость не в момент выдачи денег из кассы, а на дату возникновения задолженности
организации перед своими работниками.
Перечень затрат, включаемых в себестоимость, должен определяться самим
предприятием исходя из экономического содержания произведенных расходов. Это право
организации закреплено в ПБУ 10/99 «Расходы организации».
В гл. 25 НК РФ отражены принципы регулирования состава расходов — в ст. 252, 253
НК РФ приведен перечень расходов, признаваемых в целях налогообложения и в ст. 270 НК
РФ приведен перечень расходов, не признаваемых в целях налогообложения.
Каждый расход должен рассматриваться организацией с точки зрения экономического
смысла в целях формирования показателей финансовой отчетности и с точки зрения
налогового смысла в целях налогообложения.
60
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]