Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Признание прочих доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Практическое пособие
.pdf
счете 01 с начислением ежемесячной амортизации. Расходы по техническому обслуживанию
уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Особое внимание стоит уделить периоду, когда следует признавать затраты на оплату
телефонных услуг. Обычно оператор выставляет абоненту счет в конце каждого месяца
обслуживания. Но как быть, если, к примеру, счет за ноябрь поступил в декабре?
Если учетной политикой организации закреплено, что используется метод
начисления, то расходы должны признаваться на дату, которая указана в договоре. Это
может быть как конкретная дата, так и момент подписания сторонами акта приема-передачи
(подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ и письмо Минфина России от 3 мая 2011 г. № 03-03-07/14).
Следовательно, и затраты на услуги оператора будут относиться к тому отчетному
(налоговому) периоду, в котором по договору возникает обязанность абонента платить.
Если учетной политикой организации закреплено, что используется кассовый метод,
то расходы должны признаваться на дату оплаты по счету оператора.
В бухгалтерском учете затраты на оплату услуг связи отражаются так же, как и в
налоговом учете.
В настоящее время все больше организаций подключают телефонные номера,
которые легко запоминаются или же по которым можно бесплатно позвонить из любого
города (номера в коде 8-800). Экономическую обоснованность таких затрат можно доказать:
организация стремится расширить число потенциальных покупателей, красивый номер легко
запомнить. Документально такие расходы подтверждены (договор, счет, акт об оказании
услуг). Поэтому, затраты по приобретению красивого номера должны учитываться как
расходы на оплату услуг связи на основании подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ. Затраты на
подключение можно признать единовременно в том периоде, в котором они осуществлены
(п. 1 ст. 272 НК РФ).
В бухгалтерском учете расходы на подключение красивого номера принимают
единовременно в том периоде, в котором они произведены. Даже если по договору номер
предоставляется на определенный срок (п. 18 ПБУ 10/99). То есть независимо от их оплаты и
иной формы осуществления. Предъявленную в счете-фактуре сумму НДС организация
принимает к вычету также единовременно. Вычет производится после принятия на учет
услуг связи (п. 1 ст. 172 НК РФ).
Сейчас также в рамках рекламных компаний и иных коммерческих целей
используется услуга FREEPHONE. Это специализированный телефонный номер, когда все
поступающие звонки, как местные, так и междугородные, оплачивает владелец данного
номера.
71
Учет расходов на такой номер основывается на трех составляющих: расходы на
подключение, гарантированный платеж в счет оплаты трафика и стоимость трафика.
В налоговом учете затраты на подключение и стоимость трафика признают расходами
на оплату услуг связи (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ). Подтверждающими документами будут
счет, расшифровка счета, акт оказанных услуг, внутренние отчеты работников организации.
Что касается гарантированного платежа в счет трафика, то он не учитывается для целей
налогообложения прибыли. По своей природе гарантированный платеж является авансом,
которые налогом на прибыль не облагаются (подп. 1 п. 1 ст.251 НК РФ).
В бухгалтерском учете затраты на подключение и оплату трафика отражают как
текущие расходы, а гарантированный платеж — как аванс. НДС принимают к вычету на
основании полученных счетов-фактур.
Оплату услуг интернет-провайдеров можно учитывать в расходах на основании подп.
25 п. 1 ст. 264 НК РФ. Однако затраты на подготовительные мероприятия нельзя учитывать
по этому пункту. Дело в том, что расходы по прокладке оптоволоконного кабеля являются
расходами капитального характера. Их можно учесть в расходах только путем начисления
амортизации (ст. 256 — 259 НК РФ). При чем, если провайдер передает результат работ в
собственность организации.
К мобильному телефону может потребоваться дополнительное оборудование.
Например, водителю или экспедитору необходимо зарядное устройство для машины и
беспроводное устройство связи (hands-free). В таком случае, если телефон находится в
собственности организации, то сотрудник, пользующийся аппаратом, должен написать
служебную записку с обоснованием необходимости приобретения дополнительных
аксессуаров. На основании данной служебной записки сумма расходов на приобретение
аксессуаров включается в состав прочих расходов.
Если же телефонный аппарат является собственностью сотрудника и организация
компенсирует стоимость разговоров, то расходы на дополнительные аксессуары не могут
быть учтены для целей налогообложения прибыли.
Если же с сотрудником заключен договор аренды телефонного аппарата, то расходы
уменьшают налогооблагаемую базу в том случае, если отдельным пунктом прописано
возмещение затрат на покупку необходимых аксессуаров работодателем.
Помните также, что затраты на телефонную связь уменьшают облагаемую прибыль
вне зависимости от того, учитывается телефонный аппарат на балансе организации или нет
(постановление ФАС Северо-Западного округа от 24 апреля 2007 г. № А56-33529/2006).
72
2.3. Расходы на подготовку и переподготовку кадров
Пунктом 1 ст. 26 Закона РФ от 10 июля 1992 г. № 3266-1 «Об образовании»
определено, что повышение квалификации рабочих, служащих, специалистов является
основной задачей дополнительного образования в пределах каждого уровня
профессионального образования, то есть повышение квалификации работника, по сути, не
сопровождается изменением его образовательного уровня, а осуществляется в пределах
имеющегося уровня его профессионального образования. Повышать квалификацию
работников могут, образовательные учреждения дополнительного образования,
специализированные учреждения повышения квалификации и т. п.
Исходя из экономической оправданности расходы, связанные с обучением
подразделяются на:
профессиональную подготовку;
переподготовку;
повышение квалификации рабочих кадров.
Расходы предприятий, по обучению лиц, не являющихся работниками данной
организации, имеющих договора с учебными заведениями, предоставляющим этим лицам
новое высшее или среднее образование, не учитываются при определении налоговой базы по
налогу на прибыль, так как не отвечают требованиям ст. 264 НК РФ.
Согласно подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством
и реализацией, отнесены расходы на обучение по основным и дополнительным
профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и
переподготовку работников налогоплательщика в порядке, предусмотренном п. 3 указанной
статьи НК РФ.
Пунктом 3 ст. 264 НК РФ установлено, что расходы налогоплательщика на обучение
по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам,
профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика
включаются в состав прочих расходов (письмо УФНС по г. Москве от 22 сентября 2010 г. №
16-15/099684@).
Между организацией, образовательным учреждением и лицом, проходившим
обучение, должен быть заключен договор на оказание образовательных услуг,
подписываемый тремя сторонами. Договор на обучение должен в обязательном порядке
включать следующие реквизиты: наименование образовательных услуг, форму
предоставления услуг, наименование программ, количество часов в программах. В перечень
образовательных программ вышеуказанного трехстороннего договора могут включаться
73
дополнительные образовательные услуги (программы, курсы) сверх государственного
образовательного стандарта. В срок, установленный условиями договора (ежемесячно,
ежеквартально или с иной периодичностью) сторонами договора должен быть подписан акт
об оказании услуг по обучению. Целесообразнее акт составлять в разрезе каждого
обучаемого.
Пунктом 12 ч. 1 ст. 9 ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ определено, что не подлежат
обложению страховыми взносами суммы платы за обучение по основным и дополнительным
профессиональным образовательным программам, в том числе за профессиональную
подготовку и переподготовку работников. Оплата обучения работника, проводимого по
инициативе работодателя, с целью более эффективного выполнения им трудовых
обязанностей, вне зависимости от формы такого обучения, не подлежит обложению
страховыми взносами на основании ст. 9 ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ (письмо
Минздравсоцразвития России от 6 августа 2010 г. № 2538-19).
Кроме этого, суммы оплаты за обучение по программам высшего профессионального
образования при получении второго высшего образования по заочной форме обучения
освобождаются от обложения налогом на доходы физических лиц при наличии у
образовательного учреждения соответствующей лицензии (письмо Минфина России от 9
июня 2011 г. № 03-04-06/8-135).
Организация может за счет собственных средств выплачивать стипендию студенту.
При этом выплата стипендий таким лицам не признается расходами на оплату труда и не
учитывается в целях исчисления прибыли (п. 49 ст. 270 НК РФ), а в соответствии с ч. 1 ст. 62
ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ выплачиваемая организацией-страхователем стипендия по
ученическому договору с лицом, как являющимся, так и не являющимся работником
организации, объектом обложения страховыми взносами не является. А вот
налогообложению НДФЛ стипендия подлежит, так как данная выплата не подпадает под
действие п. 11 ст. 217 НК РФ.
Что касается профессиональной подготовки и переподготовки кадров, то согласно ст.
196 ТК РФ такую необходимость для собственных нужд определяет работодатель. При этом
формы профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации
работников, перечень необходимых профессий и специальностей определяются
работодателем с учетом мнения представительного органа работников.
Если посмотреть статью 21 Закона РФ от 10 июля 1992 г. № 3266-1 «Об образовании»,
то в ней установлено, что профессиональная подготовка имеет целью ускоренное
приобретение обучающимся навыков, необходимых для выполнения определенной работы,
группы работ, и не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося,
74
т.е. такое обучение не должно быть связано с получением нового высшего или среднего
образования. В соответствии с Положением о порядке и условиях профессиональной
переподготовки специалистов, утвержденным приказом Минобразования России от 6
сентября 2000 г. № 2571, профессиональная переподготовка специалистов является
самостоятельным видом дополнительного профессионального образования, проводит с
учетом профиля полученного образования специалистов и осуществляется
образовательными учреждениями повышения квалификации и подразделениями
образовательных учреждений высшего среднего профессионального образования. Расходы
на обучение лиц, с которыми заключены договора целевого направления на переобучение,
являющиеся работниками организации, на основании подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся
на прочие расходы, связанные с производством и реализацией, если они отвечают
требованиям п.3 ст. 264 НК РФ. В случае, если условия п. 3 ст. 264 НК РФ не выполняются,
то расходы организации на подготовку и переподготовку кадров для целей налогообложения
прибыли не принимаются.
В соответствии с п. 12 ч. 1 ст. 9 ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ суммы платы за
обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам,
в том числе за профессиональную подготовку и переподготовку работников, не подлежат
обложению страховыми взносами для организаций. А п. 21 ст. 217 НК РФ прямо
предусматривает, что от налогообложения НДФЛ освобождаются суммы платы за обучение,
в частности, в иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующий
статус.
В состав организаций могут входить структурные подразделения, основной задачей
которых является проведение работ по повышению квалификации, подготовке и
переподготовке кадров (например, технические школы). Пунктом 3 ст. 264 НК РФ
определено, то в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, могут
быть включены расходы на подготовку (переподготовку) кадров, осуществляемые на
договорной основе с образовательными учреждениями. С другой стороны, если
подготовительные центры являются структурными подразделениями организации, то они не
являются самостоятельными юридическими лицами, а следовательно, не могут заключать
договора с организациями (имеется ввиду между обособленными подразделениями одной
организации). Т. е. налоговая база определяется на основании ст. 275.1 НК РФ. В
соответствии с абзацами 1-9 данной статьи налогоплательщики, в состав которых входят
обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием
обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной
деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности. Для целей главы 25
75
НК РФ к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство,
объекты ЖКХ, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные
аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию услуг, как
своим работникам, так и сторонним лицам.
Вместе с тем, учебно-курсовые комбинаты не получают выручки от услуг по
обучению работников (подготовке и переподготовке кадров, повышению квалификации), то
все расходы, связанные с обучением являются расходами для собственного потребления и
уменьшают налогооблагаемую прибыль при условии их экономической оправданности.
Сотрудники, которые учатся на заочном отделении в высшем или среднем учебном
заведении (колледже, техникуме), раз в год имеют право на оплату проезда к месту учебы и
обратно согласно ст. 173 и 174 ТК РФ. При этом студенту вуза оплачивается стоимость
проезда в полной сумме, а студенту среднего учебного заведения — половина стоимости
проездного документа.
Но оплату проезда можно производить, если соблюдаются следующие условия:
работник получает образование такого уровня впервые;
образовательное учреждение имеет государственную аккредитацию.
Затраты на оплату проезда сотрудников к месту учебы включаются в состав расходов
на оплату труда (п. 13 ст. 255 НК РФ). При этом начислять страховые взносы на эти суммы
не надо на основании подп. «е» п. 2 ч. 1 ст. 9 ФЗ от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, а для НДФЛ
— п. 3 ст. 217 НК РФ.
Работодатель обязан предоставить отпуск на время сессии или защиты диплома при
выполнении следующих условий:
1. Работник должен учиться на заочном или вечернем отделении;
2. Образовательное учреждение, в котором он проходит обучение, должно иметь
государственную аккредитацию, а учеба самого сотрудника должна быть успешной. То есть
работник не должен иметь задолженностей по изучаемым дисциплинам;
3. Сотрудник должен получать образование данного уровня впервые, либо, в ином
случае, сотрудник, имеющий профессиональное образование соответствующего уровня,
направлен на обучение работодателем в соответствии с трудовым договором или
соглашением об обучении, заключенным между работником и работодателем в письменной
форме.
Продолжительность учебных отпусков устанавливается в календарных днях и зависит
от того, какое образование получает сотрудник — высшее или среднее. В таблице
представлены виды и продолжительность отпусков, подлежащих оплате работодателем:
76
Вид отпуска
Срок отпуска в зависимости от уровня образования
высшее
среднее
Сессия на 1 и 2
курсах
40 дней
30 дней
Сессия на 3 и
последующих курсах
50 дней
40 дней
Подготовка и защита
диплома и сдача
государственных экзаменов
4 месяца
2 месяца
Сдача
государственных экзаменов
1 месяц
1 месяц
Вид отпуска
Срок отпуска в зависимости от уровня образования
высшее
среднее
Вступительные экзамены
15 дней
10 дней
Выпускные экзамены на
подготовительном
отделении вуза
15 дней
-
Основанием для предоставления отпуска является справка-вызов, выданная учебным
заведением. Если работник получает высшее образование, то представляется справку-вызов
по форме, утвержденной приказом Минобразования России от 13 мая 2003 г. № 2057. А
форма справки-вызова для тех, кто учится в среднем специальном учебном заведении,
утверждена приказом Минобразования России от 17 декабря 2002 г. № 4426.
При расчете налога на прибыль затраты на учебный отпуск включают в расходы по
оплате труда (п. 13 ст. 255 НК РФ). Это касается и тех случаев, когда у учебного учреждения
нет государственной аккредитации, но оплата учебных отпусков предусмотрена в
коллективном или трудовом договоре. Но при этом продолжительность таких отпусков
должна укладываться в нормы, прописанные в Трудовом кодексе РФ.
На сумму отпускных начисляются страховые взносы в Пенсионный фонд, ФСС и
ОМС и взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, а
также налог на доходы физических лиц.
Помимо оплачиваемого учебного отпуска в некоторых случаях работник имеет право
дополнительно взять отпуск за свой счет, например, для вступительных экзаменов.
Подобные случаи приведены в таблице:
77
Сессия
15 дней в учебном
году
10 дней в учебном году
Подготовка и защита
диплома и сдача
государственных экзаменов
4 месяца
2 месяца
Сдача государственных
экзаменов
1 месяц
1 месяц
Сотрудник, который совмещает учебу на заочном или вечернем отделении с работой,
вправе рассчитывать на сокращенную рабочую неделю. Трудовой кодекс РФ обязывает
сократить ее по желанию сотрудника не менее чем на семь часов на период десяти учебных
месяцев перед началом выполнения дипломной работы или сдачи государственных
экзаменов. По соглашению сторон работнику может быть либо предоставлен один
свободный от работы день в неделю, либо будет сокращена продолжительность его рабочего
дня. За время освобождения от работы сотруднику полагается 50 процентов средней
заработной платы, но не ниже минимального размера оплаты труда. При расчете налога на
прибыль эта сумма включается в состав расходов на оплату труда. На нее надо начислить и
взносы на обязательное страхование. Кроме того, с этой суммы нужно удержать НДФЛ.
Многие организации для подбора персонала прибегают к услугам кадровых агентств.
Но здесь есть один нюанс. Некоторые кадровые агентства берут плату за работу, даже если
организации не подошел ни один из предложенных кандидатов. Если организация оплатила
услуги кадрового агентства, но предложенные кандидаты не были приняты на должность. В
соответствии с подп. 8 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с
производством и реализацией, учитываются расходы по набору работников, включая
расходы на услуги специализированных организаций по подбору персонала. При этом
указанные расходы должны соответствовать требованиям обоснованности и
документального подтверждения, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ. Согласно правовой
позиции Конституционного Суда Российской Федерации (определение от 4 июня 2007 г. №
320-О-П) обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на
прибыль организаций, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о
намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной
предпринимательской или иной экономической деятельности.
В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 ч. 1 Конституции
Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет финансово-хозяйственную
деятельность самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать
78
ее эффективность и целесообразность. При этом проверка экономической обоснованности
произведенных налогоплательщиком расходов осуществляется налоговыми органами во
время мероприятий налогового контроля (письмо Минфина РФ от 28 октября 2010 г. № 03-
03-06/1/669).
Но здесь есть возможности оптимизации налога на прибыль. Заключите с кадровым
агентством два договора. Первый договор должен быть на сумму предоплаты, которая
останется у агентства независимо от того, найдет оно подходящего сотрудника или нет. В
договоре укажите, что агентство оказывает организации консультационные услуги по
подбору персонала. Тогда эти суммы можно учесть при расчете налога на прибыль как
расходы на консультационные услуги на основании подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ. А второй
договор будет договором на подбор персонала. Но деньги по этому договору кадровое
агентство получит лишь в том случае, если кто-то из кандидатов подойдет организации.
По ученическим договорам организация должна выплачивать стипендию (ст. 204 ТК
РФ). Стипендия не должна быть меньше минимального размера оплаты труда. Для целей
налогообложения прибыли стипендии, выплачиваемые по ученическим договорам, не
учитываются в целях исчисления налога на прибыль. Но существует возможность учесть
стипендию в налоговой себестоимости. Организация должна принять учащегося в штат по
окончании обучения. Такие затраты можно включить в прочие расходы. При этом
организация должна подготовить ряд документов:
ученические договоры;
программы обучения;
графики профессиональной подготовки соискателей и т.п.
2.4. Расходы на сопровождение бухгалтерских программ и баз данных
Организации, использующие справочно-правовые системы, заключают с
соответствующими фирмами договоры на информационное обслуживание этих систем.
Если производиться информационное пополнение справочно-правовых систем, то
расходы организации признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место. При
этом факт оказания информационных услуг должен подтверждаться актом приемки-
передачи выполненных работ, оказанных услуг.
Если же осуществляется обновление самой программы (к примеру, установка новой
версии), что влечет за собой качественное изменение программного продукта, расходы
организации подлежат отнесению на счет 97 «Расходы будущих периодов» (увеличивают
79
стоимость программы) с последующим списанием на затраты в течение срока использования
программы.
Для целей налогового учета расходы по сопровождению бухгалтерской программы и
правовой базы данных включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и
реализацией.
Возможна ситуация, когда организация купила непосредственно у разработчика или
же в магазине коробку с установочными дисками, на которых записана либо программа по
бухгалтерскому учету, правовая база, либо текстовый редактор. Системный администратор
или вы сами установили программный продукт на компьютеры. Возникает вопрос, когда
организация может учесть затраты на приобретение в составе расходов.
Подпунктом 26 п. 1 ст. 264 НК РФ установлено, что средства, истраченные на
покупку прав на использование программ для ЭВМ и баз данных, списываются на прочие
расходы, связанные с производством и реализацией. Важно лишь, чтобы программа была
лицензионной. При покупке позаботьтесь о наличии лицензионного соглашения с
обладателем исключительных прав (письмо Минфина России от 28 сентября 2011 г. № 03-
03-06/1/596).
В лицензионном соглашении, как правило, указывается срок, в течение которого
покупатель может использовать программу. Но возможно срок оговорен не будет, либо он
может быть бессрочным. Вот с такими бессрочными правами на использование
программных продуктов и возникла проблема. По мнению контролирующих органов при
расчете налога на прибыль стоимость прав использования программного обеспечения надо
признавать в течение срока действия лицензии или в течение 5 лет, если такого срока нет
(письма Минфина России от 2 февраля 2011 г. № 03-03-06/1/52, от 23 октября 2009 г. № 03-
03-06/1/681). Но есть решения судов, которые считают, что расходы на приобретение прав на
использование программного обеспечения можно списать единовременно (постановления
ФАС Московского округа от 7 сентября 2009 г. № КА-А40/6263-09; ФАС Поволжского
округа от 16 февраля 2009 г. по делу № А55-9496/2008).
Учитывая положения ст. 252 НК РФ, расходы по приобретенным неисключительным
лицензиям на программное обеспечение учитываются для целей налогообложения прибыли
на дату начала использования налогоплательщиком программного обеспечения для
осуществления своей деятельности, то есть с момента внедрения программного обеспечения
в промышленную эксплуатацию (письмо Минфина России от 30 декабря 2010 г. № 03-03-
06/2/225).
80
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]