Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Признание прочих доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете. Практическое пособие
.pdf
Источником выплаты дивидендов является чистая прибыль. Она определяется по
данным бухгалтерской отчетности общества. Дивиденды по привилегированным акциям
определенных типов также могут выплачиваться за счет ранее сформированных для этих
целей специальных фондов общества. Срок и порядок выплаты дивидендов определяются
уставом общества или решением общего собрания акционеров. В случае если уставом
общества срок выплаты дивидендов не определен, то выплачиваться они должны не позднее
60 дней со дня принятия решения о выплате дивидендов (п. 4 ст. 42 Закона от 26 декабря
1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»). Если выплата дивидендов в установленный
срок не произведена, то участнику выплачиваются проценты за уклонение от их выплаты.
В бухгалтерском учете часть прибыли отчетного года, направляемая на выплату
дивидендов, отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль» в корреспонденции
с кредитом счета 75.2 «Расчеты по выплате доходов». Причитающаяся организации-
участнику сумма дивидендов отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в
корреспонденции с дебетом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,
субсчет 3 «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам».
Они признаются по мере возникновения права на получение дохода, вытекающего из
конкретного договора или подтвержденного иным соответствующим образом (п. 16 и 12
ПБУ 9/99).
В целях налогового учета доходы от долевого участия в других организациях
признаются внереализационными доходами налогоплательщика (п. 1 ст. 250 НК РФ).
В ст. 275 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы и налога на
доходы, полученные от долевого участия в других организациях.
Если источником дохода является российская организация, то она признается
налоговым агентом и удерживает налог из доходов налогоплательщика при выплате дохода в
виде дивидендов. При этом расчет сумм налога, подлежащего удержанию, зависит от того,
кем является получатель дивидендов — российской организацией, иностранной
организацией и (или) физическим лицом (п. 2 ст. 275 НК РФ). При выплате
налогоплательщику дивидендов российской организацией в налоговой декларации
отражаются полученный доход и удержанный налоговым агентом налог при выплате этого
дохода.
По доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций налоговыми
резидентами РФ, установлена ставка налога в размере 9% (подп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ).
Суммы полученного дохода в этом случае исключаются налогоплательщиком из налоговой
базы для исчисления суммы налога на прибыль, подлежащей уплате.
31
Если источником дохода налогоплательщика является иностранная организация, то
налогоплательщик исчисляет налог самостоятельно и включает в налоговую базу по налогу
на прибыль. При этом подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ установлена ставка налога 15% для дохода
в виде дивидендов, полученных от иностранной организации.
В подп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ определена дата получения доходов в виде дивидендов
от долевого участия в деятельности других организаций при методе начисления: дата
поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу налогоплательщика.
Следовательно, дивиденды включаются в состав внереализационных доходов для
целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль в момент их получения.
Если источник выплаты дивидендов — иностранная организация, то в результате
различия в бухгалтерском и налоговом учете в моменте признания доходов от долевого
участия в других организациях у налогоплательщика может образоваться временная
налогооблагаемая разница по доходу в виде дивидендов. По мнению автора, отложенный
налоговый актив исчисляется как сумма дивидендов, подлежащих выплате, умноженная на
ставку 15% (п. 15 ПБУ 18/02).
Разница возникает в том случае, если начисление причитающихся к выплате
дивидендов и их поступление на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика происходят в
разные отчетные периоды. Эта разница погашается в том отчетном периоде, когда будут
выплачены дивиденды.
Если налогоплательщику были выплачены дивиденды от резидента РФ, то доход,
формирующий финансовый результат на сумму начисленных дивидендов, не будет учтен
при исчислении налога на прибыль, потому как с этого дохода был начислен и удержан
налог налоговым агентом. В этом случае возникает постоянная разница на сумму учтенного
дохода в бухгалтерском учете. В этом случае постоянное налоговое обязательство
начисляется по ставке 9%.
Доходы от вкладов в уставные капиталы других фирм (включая проценты по ценным
бумагам) при заполнении бухгалтерской отчетности вы должны отражать по строке 2310
«Доходы от участия в других организациях» формы «Отчет о прибылях и убытках».
Статьей 1044 ГК РФ предусмотрено, что общие дела можно вести следующим
образом:
32
1.3. Прибыль по договору простого товарищества
от имени всех товарищей действует каждый участник;
все товарищи ведут дела совместно;
все дела ведет специально назначенный участник товарищества.
Отражение в бухгалтерском учете
Отражение в бухгалтерской
отчетности
В соответствии со статьей 1043 ГК РФ
ведение бухгалтерского учета общего
имущества может быть поручено одному из
участвующих в договоре простого
товарищества юридических лиц. При
отражении в бухгалтерском учете и
бухгалтерской отчетности операций,
связанных с участием в совместной
деятельности (договоре простого
товарищества), организация-товарищ
руководствуется пунктами 13 — 16 ПБУ
20/03, а товарищ, ведущий общие дела в
соответствии с договором простого
товарищества, руководствуется пунктами 17-
21 ПБУ 20/03.
Активы, внесенные в счет вклада по
договору о совместной деятельности,
включаются организацией-товарищем в состав
финансовых вложений по стоимости, по
которой они отражены в бухгалтерском
балансе на дату вступления договора в силу.
При формировании финансового
результата каждая организация-товарищ
включает в состав прочих доходов или
расходов прибыль или убытки по совместной
Бухгалтерская отчетность
организацией-товарищем представляется в
установленном для юридических лиц
порядке с учетом финансовых результатов,
полученных по договору о совместной
деятельности. В бухгалтерском балансе
организации-товарища вклад в совместную
деятельность отражается в составе
финансовых вложений, а в случае
существенности показывается отдельной
статьей. В отчете о прибылях и убытках
причитающиеся организации-товарищу по
итогам раздела прибыль или убыток
включаются в состав прочих доходов или
расходов при формировании финансового
результата.
В пояснениях к бухгалтерскому
балансу и отчету о прибылях и убытках в
рамках раскрытия информации по
отчетному сегменту о совместной
деятельности организацией-товарищем
показываются:
доля участия (вклад) в совместную
деятельность;
доля в общих договорных
Порядок отражения операций по договору простого товарищества регулируется
Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 20/03 «Информация об участии в совместной
деятельности», утвержденным приказом Минфина России от 24 ноября 2003 г. № 105н (в
редакции приказа Минфина РФ от 18 сентября 2006 г. № 116н). Отражение операций по
договору простого товарищества в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности
представлена в таблице:
33
деятельности, подлежащие получению или
распределенные между товарищами.
При формировании финансового
результата каждая организация-товарищ
включает в состав прочих доходов или
расходов прибыль или убытки по совместной
деятельности, подлежащие получению или
распределенные между товарищами.
Имущество, подлежащее получению
каждой организацией-товарищем по
результатам раздела в соответствии со ст. 1050
Гражданского кодекса РФ при прекращении
совместной деятельности, отражается как
погашение вкладов, учтенных в составе
финансовых вложений. В случае
возникновения разницы между стоимостной
оценкой вклада, учтенного в составе
финансовых вложений, и стоимостью
полученных активов после прекращения
совместной деятельности она включается в
состав прочих доходов или расходов при
формировании финансового результата.
Активы, полученные организацией-товарищем
после прекращения совместной деятельности,
принимаются к бухгалтерскому учету в
оценке, числящейся в отдельном балансе на
дату принятия решения о прекращении
совместной деятельности.
По принятому к бухгалтерскому учету
после прекращения совместной деятельности
амортизируемому имуществу начисление
амортизации производится в течение вновь
установленного срока полезного
использования в соответствии с правилами,
определенными ПБУ 6/01.
обязательствах;
доля в совместно понесенных
расходах;
доля в совместно полученных
доходах.
Товарищ, ведущий общие дела,
составляет и представляет участникам
договора о совместной деятельности в
порядке и сроки, установленные договором,
информацию, необходимую им для
формирования отчетной, налоговой и иной
документации. При этом представление
товарищем, ведущим общие дела,
информации, включаемой в бухгалтерскую
отчетность товарищей, осуществляется в
сроки, определенные договором, но не
позднее сроков, установленных ФЗ «О
бухгалтерском учете».
Ликвидационный баланс
составляется товарищем, ведущим общие
дела, на дату прекращения договора о
совместной деятельности. При этом
причитающееся каждому товарищу по
итогам раздела имущество учитывается как
погашение его доли участия (вклада) в
совместную деятельность.
34
При организации бухгалтерского учета
товарищ, ведущий общие дела в
соответствии с договором о совместной
деятельности, обеспечивает обособленный
учет операций (на отдельном балансе) по
совместно осуществляемой деятельности и
операций, связанных с выполнением своей
обычной деятельности.
Показатели отдельного баланса в
бухгалтерский баланс товарища, ведущего
общие дела, не включаются.
Отражение хозяйственных операций по
договору о совместной деятельности, включая
учет расходов и доходов, а также расчет и учет
финансовых результатов по отдельному
балансу, осуществляются в
общеустановленном порядке.
Имущество, внесенное участниками
договора о совместной деятельности в
качестве вклада, учитывается товарищем,
которому в соответствии с договором
поручено ведение общих дел, обособленно (на
отдельном балансе).
Вклады, внесенные участниками
совместной деятельности, учитываются
товарищем, ведущим общие дела, на счете по
учету вкладов товарищей в оценке,
предусмотренной договором.
В бухгалтерском учете приобретенное
или созданное в ходе осуществления договора
о совместной деятельности имущество
отражается в сумме фактических затрат на его
приобретение, изготовление и т.д. Учет
приобретения или создания новых объектов
основных средств, нематериальных активов и
35
других вложений во внеоборотные активы
ведется в общеустановленном порядке.
Начисление амортизации по
амортизируемому имуществу в рамках
отдельного баланса осуществляется в
общеустановленном порядке вне зависимости
от фактического срока их использования и
применяемых ранее способов начисления
амортизации до заключения договора о
совместной деятельности.
По окончании отчетного периода
полученный финансовый результат —
нераспределенная прибыль (непокрытый
убыток) распределяется между участниками
договора о совместной деятельности в
порядке, установленном договором. При этом
в рамках отдельного баланса на дату принятия
решения о распределении нераспределенной
прибыли (непокрытого убытка) отражается
кредиторская задолженность перед
товарищами в сумме причитающейся им доли
нераспределенной прибыли, либо дебиторская
задолженность за товарищами в сумме их
доли непокрытого убытка, причитающегося к
погашению.
деятельности, уплачивает каждый участник простого товарищества (п. 4 ст. 278 НК РФ).
Учет доходов и расходов простого товарищества ведет один из его участников, обязательно
российский (п. 2 ст. 278 НК РФ). Тот же участник определяет финансовые результаты.
Пунктом 3 ст. 278 НК РФ установлено, что участник обязан определять прибыль каждого
участника нарастающим итогом по окончании каждого отчетного (налогового) периода.
Прибыль, полученная организациями в результате их совместной деятельности,
распределяется пропорционально стоимости вкладов в общее дело, если иное не
предусмотрено договором простого товарищества или другим соглашением. При
36
В налоговом учете: налог на прибыль с доходов, полученных от совместной
заключении договора нельзя исключать одного или нескольких товарищей из участия в
распределении прибыли (ст. 1048 ГК РФ).
О суммах доходов, причитающихся каждому участнику товарищества, ответственная
организация обязана сообщать ежеквартально до 15-го числа месяца, следующего за
отчетным (налоговым) периодом (п. 3 ст. 278 НК РФ). Эти доходы каждая организация-
участник, являющаяся плательщиком налога на прибыль, отражает в составе
внереализационных доходов и уплачивает с них налог на прибыль в общеустановленном
порядке.
Порядок исчисления и уплаты НДС при осуществлении договора простого
товарищества регламентирует ст. 174.1 НК РФ.
Но налогообложение операций по передаче имущества в качестве вклада при
создании простого товарищества, а также по возврату имущества при прекращении договора
простого товарищества регулируется иными статьями НК РФ. Согласно подп. 1 п. 2 ст. 146
НК РФ не признаются объектом налогообложения НДС операции по передаче имущества в
качестве вклада по договору простого товарищества. Суммы же НДС, ранее правомерно
принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам,
нематериальным активам и имущественным правам, при их передаче в качестве вклада
подлежат восстановлению (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Восстановлению подлежат суммы
налога в размере, ранее принятом к вычету, а по основным средствам и нематериальным
активам — в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без
учета переоценки. При этом суммы НДС, подлежащие восстановлению, в стоимость
указанного имущества не включаются, а относятся организациями-участниками на прочие
расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль. Налог восстанавливается в том
налоговом периоде, в котором имущество было передано в качестве вклада по договору о
совместной деятельности.
Участник же, ведущий общий учет операций простого товарищества, облагаемых
НДС, исполняет обязанности налогоплательщика данного налога. Такой участник при
реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав по договору простого
товарищества обязан выставлять покупателям соответствующие счета-фактуры. Кроме того,
он имеет право предъявлять к вычету НДС по товарам (работам, услугам) и имущественным
правам, приобретаемым для деятельности, осуществляемой по данному договору при
одновременном выполнении следующие условий:
приобретенные товары (работы, услуги) и имущественные права приняты к
учету на основании первичных учетных документов;
37
приобретенные товары (работы, услуги) и имущественные права
используются в деятельности, облагаемой НДС;
от поставщиков получены счета-фактуры, оформленные в соответствии со
статьей 169 НК РФ.
Что касается налога на имущество. Дело в том, что имущество, используемое в
совместной деятельности, как правило, состоит из имущества, внесенного участниками в
качестве вклада, и имущества, приобретенного и (или) созданного в период совместной
деятельности. Налог с каждого вида имущества исчисляется в соответствии со ст. 377 НК
РФ. Так, каждый участник простого товарищества исчисляет и уплачивает налог не только с
переданного, но и с приобретенного (созданного) имущества. Каждый участник
рассчитывает налог на имущество по внесенному в совместную деятельность имуществу
исходя из остаточной стоимости имущества, отраженной в учете. Имущество, которое
приобретено и (или) создано при совместной деятельности, является общим и учитывается
на отдельном балансе простого товарищества. Налог на имущество по нему каждый
участник уплачивает пропорционально стоимости вклада в совместную деятельность. Чтобы
рассчитать налог, товарищ, ведущий общие дела, не позднее 20-го числа месяца, следующего
за отчетным периодом, должен сообщать каждому участнику об остаточной стоимости
общего имущества и доле каждого участника в общем имуществе товарищей.
Статьей 346.11 НК РФ разрешается применять УСНО организациям, под которыми
согласно п. 2 ст. 11 НК РФ понимаются юридические лица, образованные в соответствии с
законодательством Российской Федерации.
В соответствии со ст. 1041 ГК РФ по договору простого товарищества
предпринимательская деятельность осуществляется его участниками без образования
юридического лица.
Доходы, полученные от участия в простом товариществе, включаются в состав
внереализационных доходов налогоплательщиков — участников товарищества (п. 9 ст. 250
НК РФ). Поэтому доходы, полученные участниками договора простого товарищества,
применяющими УСНО, учитываются при определении объекта налогообложения единым
налогом в общей сумме полученных доходов.
Сумму прибыли, полученной от совместной деятельности при заполнении
бухгалтерской отчетности вы должны отражать по строке 2310 «Доходы от участия в других
организациях» формы «Отчет о прибылях и убытках».
38
1.4. Доходы от продажи и выбытия основных средств и иных активов
В случае продажи основных средств и иных активов выручка от реализации в
бухгалтерском учете отражается в составе прочих доходов, а остаточная стоимость — в
состав прочих расходов.
Для целей налогообложения прибыли доход от реализации основных средств и иных
активов также можно уменьшить на остаточную стоимость этих основных средств и иных
активов и на сумму расходов, связанных с такой реализацией (в том числе на сумму расходов
по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых основных средств и иных
активов). При этом остаточная стоимость основных средств, иных активов в бухгалтерском и
налоговом учете может быть различной и поэтому величина прибыли (убытка), полученного
при реализации объекта, в бухгалтерском и налоговом учете может не совпадать.
Главой 25 НК РФ предусмотрен особый порядок признания в целях налогообложения
прибыли убытка, полученного от реализации амортизируемого имущества. Полученный
убыток включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока,
определяемого как разница между сроком полезного использования реализованного объекта
и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации, включая месяц, в котором
объект был реализован (п. 3 ст. 268, ст. 323 НК РФ).
Данный порядок признания убытка применяется и в том случае, когда с убытком
реализован объект основных средств, находящийся на консервации (постановление ФАС
Северо-Кавказского округа от 4 февраля 2009 г. по делу № А32-14397/2008-3/205).
Убыток от реализации легкового автомобиля, имеющего первоначальную стоимость
более 600 000 руб., учитывается для целей налогообложения прибыли в составе расходов
равномерно в течение срока, исчисляемого как разница между сроком полезного
использования, и фактическим сроком эксплуатации автомобиля до даты его реализации
(письмо Минфина России от 20 апреля 2009 г. № 03-03-06/1/262).
Например, ООО «Парус» в январе прошлого года приобрело основное средство за 100
000 руб. По состоянию на 1 января текущего года по решению учредителей ООО «Парус»
проводит переоценку основных средств, числящихся на балансе. На момент переоценки
восстановительная стоимость объекта составила 60 000 руб. После переоценки
восстановительная стоимость объекта составляет 140 000 руб., сумма пересчитанного износа
84 000 руб.
За время эксплуатации по данному объекту начислена амортизация в бухгалтерском
учете в сумме 104 000 руб., в налоговом учете в сумме 43 000 руб.
39
В марте руководство ООО «Парус» принимает решение о реализации основного
Дебет 01 «Основные средства»
Кредит 83 «Добавочный капитал»
40 000 руб.
(140 000 руб. – 100 000руб.)
Дебет 83 «Добавочный капитал»
Кредит 02 «Амортизация основных
средств»
24 000 руб.
(84 000 руб.-60 000 руб.)
Дебет 01 субсчет «Выбытие основных
средств»
Кредит 01 «Основные средства
140 000,00руб.
Дебет 02 «Амортизация основных
средств»
Кредит 01 «Основные средства»
субсчет «Выбытие основных средств»
104 000 руб.
Дебет 91 «Прочие доходы и расходы»
Кредит 01 «Основные средства»
субсчет «Выбытие основных средств»
36 000 руб.
Дебет 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками»
Кредит 91 «Прочие доходы и
расходы»
48 000 руб.
Дебет 91 «Прочие доходы и расходы»
средства. На момент реализации остаточная стоимость по бухгалтерскому учету составляет
36 000 руб., по налоговому учету 57 000 руб.
По договору купли-продажи стороны согласовали цену основного средства в сумме
48 000 руб. (в том числе 7 322,03 руб. НДС).
В бухгалтерском учете ООО «Парус» отразило следующие бухгалтерские записи:
1. При переоценке основного средства на сумму первоначальной стоимости
На сумму начисленного износа
2. При реализации основного средства списывается его восстановительная стоимость
3. и сумма начисленной амортизации по данным бухгалтерского учета
4. Остаточную стоимость бухгалтерия «Паруса» списала на счет учета прочих
доходов и расходов
5. Отражена выручка от продажи основного средства
6. Начислен НДС на реализованное основное средство
40
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]