Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Организация и методика проведения налоговых проверок. Учебное пособие
.pdf
- своевременность реагирования на признаки возможного совершения
налоговых правонарушений;
- неотвратимость наказания налогоплательщиков в случае выявления
нарушений законодательства о налогах и сборах;
- обоснованность выбора объектов проверки.
Обоснованный выбор объектов для проведения выездных налоговых
проверок невозможен без всестороннего анализа всей информации,
поступающей в налоговые органы из внутренних и внешних источников.
К информации из внутренних источников относится информация о
налогоплательщиках, полученная налоговыми органами самостоятельно в
процессе выполнения ими функций, возложенных на налоговую службу.
К информации из внешних источников относится информация о
налогоплательщиках, полученная налоговыми органами в соответствии с
действующим законодательством или на основании соглашений по обмену
информацией с контролирующими и правоохранительными органами,
органами государственной власти и местного самоуправления, а также иная
информация, в том числе общедоступная.
Проводимый с целью отбора налогоплательщиков для проведения
выездных налоговых проверок анализ финансово-экономических показателей
их деятельности содержит несколько уровней, в том числе:
- анализ сумм исчисленных налоговых платежей и их динамики, который
позволяет выявить налогоплательщиков, у которых уменьшаются суммы
начислений налоговых платежей;
- анализ сумм уплаченных налоговых платежей и их динамики,
проводимый по каждому виду налога (сбора) с целью контроля за полнотой и
своевременностью перечисления налоговых платежей;
- анализ показателей налоговой и (или) бухгалтерской отчетности
налогоплательщиков, позволяющий определить значительные отклонения
показателей финансово-хозяйственной деятельности текущего периода от
аналогичных показателей за предыдущие периоды или же отклонения от
среднестатистических показателей отчетности аналогичных хозяйствующих
субъектов за определенный промежуток времени, а также выявить
противоречия между сведениями, содержащимися в представленных
документах, и несоответствие информации, которой располагает налоговый
орган;
- анализ факторов и причин, влияющих на формирование налоговой базы.
51
3.4. Оформление результатов проведения
выездных налоговых проверок
Налоговым кодексом РФ установлены правила оформления выездной
налоговой проверки, которые налоговый орган должен соблюдать.
Должностным лицам налогового органа недостаточно установить факты
налогового правонарушения, необходимо правильно оформить выявленные
нарушения.
Так, по результатам выездной налоговой проверки в течение двух
месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой
проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен
быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.
По результатам выездной налоговой проверки консолидированной
группы налогоплательщиков акт налоговой проверки составляется в течение
трех месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой
проверке.
Таким образом, результаты проведенной выездной налоговой проверки
закрепляются в соответствующем акте, который составляется как в случае
выявления нарушений законодательства о налогах и сборах, так и в случае
отсутствия таковых.
Акт выездной налоговой проверки, как любой официальный документ,
должен быть составлен по установленной форме.
Выделяют три основных требования к содержанию акта [12, 14]:
1) акт составляется на бумажном носителе, на русском языке и имеет
сквозную нумерацию страниц.
В акте не допускаются помарки, подчистки и иные исправления, за
исключением исправлений, оговоренных и заверенных подписями
проверяющего и проверяемого лица (его представителя).
В случае необходимости использования в тексте акта сокращенных
наименований и общепринятых аббревиатур при первом употреблении
соответствующее словосочетание приводится полностью с одновременным
указанием в скобках его сокращенного наименования или аббревиатуры,
используемых далее по тексту.
2) акт выездной налоговой проверки:
- должен содержать систематизированное изложение документально
подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и
иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки, или
указание на отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих
по устранению выявленных нарушений и ссылки на ст. НК РФ,
предусматривающие ответственность за выявленные налоговые
правонарушения;
- не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не
основанных на достаточных доказательствах.
52
3) акт должен состоять из трех частей: вводной, описательной и
итоговой.
После составления акт налоговой проверки подписывается лицами,
проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого
проводилась эта проверка (его представителем).
При проведении налоговой проверки консолидированной группы
налогоплательщиков акт налоговой проверки подписывается лицами,
проводившими соответствующую проверку, и ответственным участником этой
группы (его представителем).
Составленный и подписанный акт выездной налоговой проверки
вручается лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка.
Акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен
быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его
представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим
о дате его получения указанным лицом (его представителем).
При проведении налоговой проверки консолидированной группы
налогоплательщиков акт налоговой проверки в течение 10 дней с даты этого
акта вручается ответственному участнику консолидированной группы
налогоплательщиков.
Как правило, налоговые органы не принимают мер по вручению акта
проверки лицу, в отношении которого проводилась проверка, а ограничиваются
направлением его по почте.
Налоговый кодекс РФ определяет действия налогоплательщика, которые
он вправе осуществлять, после получения акта выездной налоговой проверки.
Так, лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его
представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой
проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих, в течение 15
дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в
соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному
акту в целом или по его отдельным положениям.
При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным
возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы
(их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
Письменные возражения по акту налоговой проверки консолидированной
группы налогоплательщиков представляются ответственным участником этой
группы в течение 30 дней со дня получения указанного акта.
При этом ответственный участник консолидированной группы
налогоплательщиков вправе приложить к письменным возражениям или в
согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные
копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки
руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит два вида
решения:
53
- о привлечении к ответственности за совершение налогового
правонарушения. При проверке консолидированной группы
налогоплательщиков в указанном решении может содержаться указание о
привлечении к ответственности одного или нескольких участников этой
группы;
- об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового
правонарушения.
Итоговое решение по результатам рассмотрения материалов налоговой
проверки подписывается тем руководителем (заместителем руководителя)
налогового органа, который непосредственно рассматривал эти материалы
проверки.
ГЛАВА 4. КАМЕРАЛЬНЫЕ И ВСТРЕЧНЫЕ НАЛОГОВЫЕ
ПРОВЕРКИ
4.1. Сущность процесса организации камеральных и встречных
налоговых проверок
Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения
налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов,
представленных налогоплательщиком, а также других документов о
деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.
Специальная декларация, представленная в соответствии с Федеральным
законом "О добровольном декларировании физическими лицами активов и
счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные
законодательные акты Российской Федерации", и (или) прилагаемые к ней
документы и (или) сведения, а также сведения, содержащиеся в указанной
специальной декларации и (или) документах, не могут являться основой для
проведения камеральной налоговой проверки.
Камеральная налоговая проверка – это проверка соблюдения
законодательства о налогах и сборах на основе налоговой декларации и других
документов, которые налогоплательщик самостоятельно сдал в налоговую
инспекцию, а также документов, которые имеются в распоряжении ИФНС [11].
Другими словами, камеральная проверка – это проверка налоговой
отчетности компаний, ИП и физлиц. Камеральная проверка начинается сразу
после того, как организация, предприниматель или физлицо представили в
ИФНС налоговую декларацию.
Камеральная проверка ИП и компании проводится исключительно за
тот налоговый период, который охватывает сданная декларация.
В отличие от выездной налоговой проверки, для камеральной проверки не
требуется какого-либо решения руководителя ИФНС. Проверка начинается по
факту сдачи налоговой декларации. Уведомление о начале камеральной
проверки налогоплательщику также не направляется.
54
Осуществление камеральных и встречных проверок финансовохозяйственных операций налогоплательщиков является главной задачей
деятельности налоговых органов, право на реализацию которой им
предоставлено ст. 31 НК РФ и ст. 7 Закона РФ от 21 марта 1991 г. N 943-I
«О налоговых органах Российской Федерации». Реализация налоговыми
органами предоставленных контрольных полномочий возможна только в
порядке, установленном Налоговым кодексом РФ. Детальная правовая
регламентация контрольных процедур осуществляется посредством
нормативных правовых актов Министерства финансов РФ.
Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными
должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными
обязанностями без какого-либо специального решения руководителя
налогового органа в течение 3 месяцев со дня представления
налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) [11].
В настоящее время камеральная проверка становится основным видом
налогового контроля, так как все возрастающее число налогоплательщиков не
позволяет обеспечить 100 % охват выездными налоговыми проверками всех
налогоплательщиков.
В то же время следует заметить, что именно по результатам камеральной
налоговой проверки многие налогоплательщики попадают в поле зрения
налоговых органов в целях проведения налогового контроля посредством
выездной налоговой проверки, при этом объектом выездной проверки в таком
случае становятся выявленные в рамках камеральной налоговой проверки
«слабые места» и несоответствие данных в отчетности налогоплательщика.
Глобальной целью камеральных налоговых проверок выступает
контроль со стороны налоговых органов соблюдения налогоплательщиками
законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах.
Глобальная цель конкретизируется через субцели [11, 13]:
- выявление и предотвращение налоговых правонарушений;
- взыскание сумм по неуплаченным или неполностью уплаченным
налогам;
- взыскание пени по неуплаченным или неполностью уплаченным
налогам;
- возбуждение процедуры взыскания в установленном порядке налоговых
санкций при наличии на то оснований;
- отбор налогоплательщиков для проведения выездных налоговых
проверок.
Отметим, что в ходе камеральной проверки не подлежат выявлению
преднамеренные нарушения налогового законодательства, ошибки в
исчислении налогооблагаемой базы, вызванные нарушениями в организации
бухгалтерского учета на предприятии.
55
Уточнение предмета и целей камеральной налоговой проверки является
условием рассмотрения содержания, которое можно задать
последовательностью следующих процедур:
- контроль полноты комплекта документов,
- проверка своевременности представления пакета документов;
- визуальный контроль правильности оформления документов: наличия
всех необходимых реквизитов, ясности их представления, юридического
оформления;
- арифметический контроль сумм налогов и сборов;
- контроль обоснованности ставок налога, примененных
налогоплательщиком;
- проверка правомерности использования налогоплательщиком льгот по
налогу;
- анализ правильности исчисления налогооблагаемой базы.
Лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано
рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы.
Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при
отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт
совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о
налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт
проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 НК РФ.
При проведении камеральных налоговых проверок налоговые органы
вправе также истребовать в установленном порядке у налогоплательщиков,
использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие право этих
налогоплательщиков на эти налоговые льготы, а также документы,
подтверждающие в соответствии со статьей 172 НК РФ правомерность
применения налоговых вычетов.
При проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не
вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и
документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей или если
представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не
предусмотрено НК РФ.
Встречная проверка - истребование налоговой инспекцией документов
или информации, которые касаются:
- деятельности проверяемого налогоплательщика. Такие документы и
информация могут быть истребованы не только у контрагентов проверяемого
налогоплательщика, но и у любых других лиц, располагающих этими
документами или информацией (например, у госорганов) (п. 1 ст. 93.1 НК РФ);
- любой сделки, заинтересовавшей налоговые органы. Такие документы и
информация могут быть истребованы не только у сторон этой сделки, но и у
любых других лиц, располагающих этими документами или информацией.
56
Например, документы и информация об исполнении договора поставки
могут быть истребованы у перевозчика, который доставлял товар от
поставщика к покупателю (п. 2 ст. 93.1 НК РФ).
Встречная проверка является одной из основных процедур и мероприятий
налогового контроля (п. 1 ст. 82 НК РФ).
Целями встречной проверки, осуществляемой налоговой инспекцией,
являются:
-проверка фактического существования контрагента,
взаимодействующего с налогоплательщиком по сделкам, которые
заинтересовали налоговые органы;
- проверка фактического осуществления операций, отраженных в учете
налогоплательщика;
- осуществление сверки данных о финансово-хозяйственных операциях,
осуществленных между проверяемой организацией и контрагентом
организации.
4.2. Правила проведения камеральных и встречных налоговых
проверок
Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными
должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными
обязанностями без какого-либо специального решения руководителя
налогового органа в течение трех месяцев со дня представления
налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) (в течение шести месяцев
со дня представления иностранной организацией, состоящей на учете в
налоговом органе в соответствии с пунктом 4.6 ст. 83 настоящего Кодекса,
налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость), если иное не
предусмотрено настоящим пунктом (в ред. Федеральных законов от 03.07.2016
N 244-ФЗ, от 03.08.2018 N 302-ФЗ).
Налоговый орган, осуществляющий налоговые проверки или иные
мероприятия налогового контроля, направляет письменное поручение об
истребовании документов (информации), касающихся деятельности
проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в
налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы
указанные документы (информация) (форму такого поручения смотрите в
Приложении N 6 к Приказу ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@
"Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при
реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством
о налогах и сборах").
Камеральную проверку проводит только та налоговая инспекция, в
которую подана декларация или расчет и только по месту нахождения
налогового органа (п. 1 ст. 88 НК РФ).
57
При этом в поручении указывается, при проведении какого мероприятия
налогового контроля возникла необходимость в представлении документов
(информации), а при истребовании информации относительно конкретной
сделки указываются также сведения, позволяющие идентифицировать эту
сделку.
В течение пяти дней со дня получения поручения налоговый орган по
месту учета лица, у которого истребуются документы (информация),
направляет этому лицу требование о представлении документов
(информации) (форму такого требования смотрите в Приложении N 5 к
Приказу ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/338@ "Об утверждении
форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих
полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и
сборах").
Камеральная проверка проводится в течение трех месяцев со дня
представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета)
(п.2 ст.88 НК РФ). При этом специальное решение руководителя налогового
органа для проведения проверки не требуется [11].
В случае выявления ошибок и (или) противоречия между сведениями,
содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия
сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в
документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе
налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием
представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести
соответствующие исправления в установленный срок. (п.3 ст.88 НК РФ).
В случае если налогоплательщик представляет в налоговый орган
пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете)
и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных
документах, он так же вправе дополнительно представить в налоговый орган
выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные
документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую
декларацию (расчет) (п.4 ст.88 НК РФ). Налоговый инспектор, который
проводит камеральную проверку, в свою очередь обязан рассмотреть
представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после
рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии
пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения
налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах
и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки
в порядке, предусмотренном ст. 100 НК РФ.
На практике в ходе углубленной камеральной проверки налоговики
зачастую проводят следующие мероприятия налогового контроля
(ст. ст. 86, 90 - 97 НК РФ) [1]:
58
- истребование документов у налогоплательщика, а также у его
контрагентов и иных лиц, обладающих документами или информацией о
деятельности налогоплательщика;
- допрос свидетелей;
- назначение экспертизы;
- привлечение специалиста, переводчика;
- выемку документов;
- осмотр помещений и территорий.
Рассматриваемый вид проверки производится на основании поступившей
в ФНС отчетности по налогам. Проверочные мероприятия проводятся без
выезда на территорию налогоплательщика. Если нарушений не выявлено,
проверка заканчивается без составления каких-либо документов, а если по
итогам проверочных действий обнаружены нарушения и плательщик налогов
не смог оправдаться, составляется акт, фиксирующий выявленные недостатки.
Есть два основания для обращения к компании за информацией или
документами относительно деятельности третьих лиц (ее контрагентов):
- во-первых, согласно пункта 1 ст. 9 НК РФ, можно истребовать
документы и информацию, касающиеся деятельности контрагента, но только
в том случае, если проводится его проверка (или дополнительные мероприятия
налогового контроля);
- во-вторых, согласно пункта 2 ст. 9 НК РФ, можно потребовать
информацию по конкретной сделке, касающейся деятельности контрагента,
если она необходима вне рамок проверки.
При этом в первом случае, то есть в рамках проводимой у контрагента
проверки, налоговые органы могут истребовать любые документы, указав их в
требовании.
Запрашиваемые документы должны касаться отношений с проверяемой
организацией.
Во втором случае, когда в отношении контрагента проверок не
проводится (вне рамок проверки), инспекторы имеют право только на
получение информации и лишь относительно конкретной сделки. В этой
ситуации никакие документы не могут быть затребованы.
Процедура встречной проверки согласно указанным нормам заключается
в следующем:
Вначале проверяющая налоговая инспекция направляет поручение в
налоговый орган по месту постановки на учет организации, у которой есть
необходимые сведения о проверяемой фирме. При этом поручение должно
быть оформлено в письменном виде и должно содержать просьбу о
предоставлении документов либо информации (возможно, и того и другого) у
этой организации.
Местной налоговой инспекции дается время – 5 рабочих дней – для того,
чтобы оформить и направить требование уже контрагенту проверяемой
организации. К этому требованию, в котором указан перечень затребованных
59
документов и информации, должна быть обязательно приложена копия
исходного поручения, полученного от проверяющей налоговой инспекции.
Контрагенту, в свою очередь, также дается 5 рабочих дней на то, чтобы
ответить местному налоговому органу. В этот срок контрагент должен либо
представить все запрошенные документы, либо сообщить об отсутствии
запрашиваемых документов.
Согласно подпунктам 1 и 2 ст. 93.1 НК РФ встречная налоговая
проверка проводится в следующих случаях:
1. В случае проведения выездной или камеральной проверки
(абзац 1 пункт 1 ст. 93.1 НК РФ).
При этом на время, в течение которого были отправлены встречные
запросы, выездная проверка может быть даже приостановлена. Об этом
говорится в подпункте 1 пункта 9 ст. 89 НК РФ.
Кроме этого, данная норма указана в письме Минфина России от
28.10.2008 № 03-02-07/1-433.
2. В случаях, когда встречная или камеральная проверка уже завершена
(абзац 2 п. 1 ст. 93.1 НК РФ).
В этой ситуации встречная проверка проводится в период рассмотрения
полученных материалов и рассматривается в данном случае, на
основании абзаца 3 пункта 6 ст. 101 НК РФ, как дополнительная мера
налогового контроля.
Регламент проведения камеральной проверки подробно прописан
в статье 88 Налогового кодекса РФ.
Ход камеральной проверки можно коротко описать следующим образом [14]:
- налогоплательщик (компания или ИП) сдает декларацию;
- данные сданного отчета регистрируются в автоматизированной
информационной системе ИФНС;
- показатели декларации проверяются по контрольным соотношениям –
для каждого налога они свои;
- показатели текущего периода анализируются в сопоставлении с
аналогичными показателями за прошлый период;
- показателей представленной декларации сравниваются с показателями в
иной отчетности, в частности, с отчетами по другим налогам – с целью
выявления явных расхождений.
Если после вышеназванных действий налоговые органы не выявили
ошибок, противоречий или нарушений – у инспекции нет оснований для
проведения углубленной камеральной проверки.
Если в декларации по тому или иному налогу выявлены противоречия,
ошибки, нарушения – высылают требование о представлении документов либо
пояснений, а уже потом, если из документов или пояснений не удается
установить причину противоречий либо если подтверждены ошибки и
нарушения, составляется акт камеральной налоговой проверки.
60
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]