Международные стандарты финансовой отчетности. Учебное пособие-1
.pdfполитику ретроспективно или осуществляет ретроспективный пересчет статей в своей финансовой отчетности, или если она реклассифицирует статьи в своей финансовой отчетности.
Помимофинансовойотчетности,многиепредприятияпредставляют финансовый обзор руководства, в котором описываются и объясняются основные характеристики финансовых результатов и финансового положения предприятия, а также основные ситуации неопределенности, с которыми оно сталкивается. Такой отчет может содержать обзор:
1)основных факторов и влияний, определяющих финансовые результаты, включая изменения внешней среды, в которой функционирует предприятие, реакцию предприятия на эти изменения и их воздействие, а также инвестиционную политику предприятия, направленную на поддержание и улучшение финансовых результатов, в том числе политику в отношении дивидендов;
2)источников предоставления средств предприятия и его целевых показателей соотношения обязательств и капитала;
3)техресурсовпредприятия,которыенепризнанывотчете
офинансовом положении в соответствии с МСФО (IFRS). Помимо финансовой отчетности, многие предприятия
также представляют отчеты и официальные бюллетени, такие как отчеты по вопросам охраны окружающей среды и официальные бюллетени о добавленной стоимости, особенно в отраслях, где факторы охраны окружающей среды имеют большое значение и где работники рассматриваются в качестве важной группы пользователей отчетности. Отчеты и официальные бюллетени, представляемые помимо финансовой отчетности, не входят в сферу применения МСФО (IFRS).
Периодичность представления отчетности. Предприятие представляет полный комплект финансовой отчетности (включая сравнительную информацию), как минимум, на ежегодной основе.
Начало отчетного периода может быть определено с первого числа любого месяца года.
МСФО не запрещает установление отчетного периода продолжительнее либо короче календарного года в связи с изменением отчетной даты. В примечаниях к финансовой отчетности
41
обязательно нужно указать причину изменения продолжительности отчетного периода и предупредить пользователей, что сравнительные суммы предшествующих отчетных периодов не сопоставимы с отчетными данными последнего отчетного периода.
Последовательность в представлении. Предприятие должно оставлять неизменными представление и классификацию статей в финансовой отчетности от периода к периоду, за исключением следующих случаев:
1)в результате значительного изменения в характере деятельности предприятия или анализа его финансовой отчетности становится очевидным, что иное представление информации или иная классификация были бы более приемлемыми
сучетом критериев выбора и применения учетной политики, установленных в МСФО (IAS) 8;
2)какой-либо МСФО требует изменения в представлении информации.
Идентификация финансовой отчетности. Предприятие
должно четко обозначать и выделять финансовую отчетность из состава прочей информации, содержащейся в том же самом опубликованном документе.
МСФОприменяютсятольковотношениифинансовойотчетности и не распространяют свое действие на прочую информацию, представленную в годовом отчете или другом документе. Таким образом, важно, чтобы пользователи могли отличить информацию, подготовленную в соответствии с МСФО (IFRS), от прочей информации, которая может оказаться полезной для пользователей,нонеподчиняетсятребованиямэтихстандартов.
Предприятие должно четко обозначить каждый компонент финансовойотчетности.Крометого,предприятиедолжночетко выделять и повторять следующие данные, если это необходимо для правильного понимания представленной информации:
1)наименованиеотчитывающегосяпредприятияилииные способы его обозначения, а также любое изменение в этих данных по сравнению с предыдущим отчетным периодом;
2)относится ли финансовая отчетность к отдельному предприятию или группе предприятий;
42
3)дата окончания отчетного периода или период, охватываемый финансовой отчетностью или примечаниями;
4)валюта представления отчетности в значении, определенном в МСФО (IAS) 21;
5)степень округления, используемая при представлении сумм в финансовой отчетности.
Финансовая отчетность, составленная в соответствии с МСФО, представляет пользователям существенный объем как качественной, так и количественной информации о компании.
3.2. Отчет о финансовом положении
В соответствии с МСФО отчет о финансовом положении
(Statement of Financial Position) должен, по меньшей мере,
включать статьи, представляющие следующие суммы:
1)основные средства;
2)инвестиционное имущество;
3)нематериальные активы;
4)финансовые активы (за исключением сумм, указанных
впунктах 5, 8 и 9);
5)инвестиции, учитываемые по методу долевого участия;
6)биологические активы;
7)запасы;
8)торговая и прочая дебиторская задолженность;
9)денежные средства и их эквиваленты;
10)итоговая сумма активов, классифицируемых как предназначенные для продажи, и активов, включенных в выбывающие группы, классифицируемых как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность»;
11)торговая и прочая кредиторская задолженность;
12)резервы;
13)финансовые обязательства (за исключением сумм, указанных в пунктах 11 и 12);
14)обязательстваиактивыпо текущему налогу,как определено в МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»;
15)отложенные налоговые обязательства и отложенные налоговые активы, как определено в МСФО (IAS) 12;
43
16)обязательства, включенные в выбывающие группы, классифицируемые как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5;
17)неконтролирующие доли, представленные в составе капитала;
18)выпущенный капитал и резервы, относимые на собственников материнского предприятия.
Предприятие должно представить дополнительные статьи, заголовки и промежуточные итоговые суммы в отчете о финансовом положении, если такое представление необходимо для понимания финансового положения предприятия. Если предприятие представляет краткосрочные и долгосрочные активы
икраткосрочныеидолгосрочныеобязательстваврамкахотдельной классификации в отчете о финансовом положении, оно не должно классифицировать отложенные налоговые активы (обязательства) как краткосрочные активы (обязательства).
Предприятие использует суждение о том, следует ли отдельно представлять дополнительные статьи на основании оценки:
1)характера и ликвидности активов;
2)функции активов в пределах предприятия;
3)сумм, характера и сроков погашения обязательств.
Использование разных основ измерения для разных классов активов предполагает различие их характера или функции, а следовательно, их представление предприятием как отдельных статей. Например, различные классы основных средств могут отражаться по себестоимости или переоцененной стоимости в соответствии с МСФО (IAS) 16.
Разделение активов и обязательств на краткосрочные и долгосрочные. Предприятие должно представлять в своем отчете о финансовом положении краткосрочные и долгосрочные активы, а также краткосрочные и долгосрочные обязательства в качестве отдельных разделов, за исключением случаев, когда представление информации, основанное на степени ликвидности, обеспечивает надежную и более уместную информацию. Если применяется указанное исключение, предприятие должно представлять все активы и обязательства в порядке своей ликвидности. Вне зависимости от выбранного способа
44
представления, применительно к каждой статье активов и обязательств, объединяющей суммы, возмещение или погашение которых ожидается в течение не более чем двенадцати месяцев после окончания отчетного периода и по истечении более чем двенадцати месяцев после окончания отчетного периода, предприятие должно раскрывать сумму, возмещение или погашение которой ожидается по истечении более чем двенадцати месяцев после окончания отчетного периода. Оно должно классифицироватьактивкаккраткосрочный,еслионудовлетворяетлюбому из перечисленных ниже критериев:
1)его предполагается реализовать или он предназначен для продажи или потребления в рамках обычного операционного цикла предприятия;
2)оно предназначено в основном для целей торговли;
3)его предполагается реализовать в течение двенадцати месяцев после окончания отчетного периода;
4)актив представляет собой денежные средства или их эквиваленты (в значении, определенном в МСФО (IAS) 7), если только не существует ограничения на его обмен или использование для погашения обязательств в течение как минимум двенадцати месяцев после окончания отчетного периода.
Предприятие должно классифицировать все прочие активы как долгосрочные.
Предприятие должно классифицировать обязательство как краткосрочное в случаях, когда:
1)предполагается погашение предприятием обязательства
врамках обычного операционного цикла предприятия;
2)оно удерживает обязательство в основном для целей торговли;
3)обязательство подлежит погашению в течение двенадцати месяцев после окончания отчетного периода;
4)у предприятия нет безусловного права откладывать погашение обязательства в течение как минимум двенадцати месяцев после окончания отчетного периода.
Предприятие должно классифицировать все прочие обязательства как долгосрочные.
Информация,подлежащаяпредставлениюлибовотчете офинансовомположении,либовпримечаниях.Предприятие
45
должно раскрывать (либо в отчете о финансовом положении, либо в примечаниях) следующую информацию применительно
ккаждому классу акционерного капитала:
•количество акций, разрешенных к выпуску;
•количество выпущенных и полностью оплаченных акций, а также количество акций, выпущенных, но не оплаченных полностью;
•номинальная стоимость акции или указание на то, что акции не имеют номинальной стоимости;
•сверка количества акций в обращении на начало и на конец периода;
•права, привилегии и ограничения по данному классу, включая ограничения по распределению дивидендов и возврату капитала;
•акции предприятия, принадлежащие самому предприятию или его дочерним или ассоциированным предприятиям;
• акции, зарезервированные для выпуска по опционам
идоговорам продажи акций, включая условия и суммы;
•описание характера и назначения каждого капитального резерва в составе капитала.
Отчет о финансовом положении как документ, который отражаетстоимостьактивов,обязательствисобственногокапитала предприятия на отчетные даты, является ключевым отчетом финансовой отчетности в системе МСФО.
3.3. Отчет о совокупном доходе (прибыли)
Отчетосовокупномдоходе.ВсоответствиисМСФОпред-
приятие должно представить все статьи доходов и расходов, признанные за период, в одном отчете о совокупном доходе или в двух отчетах: отчете, отражающем компоненты прибыли или убытка (отдельный отчет о прибылях и убытках), и во втором отчете, начинающемся с прибыли или убытка и отражающем компоненты прочей совокупной прибыли (отчет о совокупной прибыли).
Информация, подлежащая представлению в отчете о совокупном доходе. Отчет о совокупном доходе должен включать как минимум такие статьи, которые представляют следующие суммы за период:
46
1.Выручка.
2.Затраты по финансированию.
3.Доля предприятия в прибыли или убытке ассоциированных предприятий и совместной деятельности, учитываемых по методу долевого участия.
4.Расходы по налогам.
5.Отдельная сумма, которая складывается из:
• прибыли или убытка после налогов от прекращенной деятельности;
• прибыли или убытка после налогов, признанных в результате измерения по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу или в результате выбытия активов или выбывающей группы (групп), составляющих прекращенную деятельность.
6.Прибыль или убыток.
7.Каждый компонент прочей совокупной прибыли, классифицируемый по своему характеру.
8.Доля в прочей совокупной прибыли ассоциированных предприятий и совместной деятельности, учитываемых по методу долевого участия;
9.Общая совокупная прибыль.
Предприятие должно раскрыть следующие статьи в отчете
осовокупном доходе в качестве распределений за период:
1.Прибыль или убыток, относимый на:
•неконтролирующие доли (доля меньшинства);
•собственников материнского предприятия.
2. Общая совокупная прибыль за период, относимая на:
•неконтролирующие доли (доля меньшинства);
•собственников материнского предприятия.
Понятие «совокупный доход» (comprehensive income)
сходно с аналогичным понятием GAAPв США и означает изменение объема чистых активов компании за отчетный период вследствие операций или иных событий, источником которых не являются ее собственники.
Полный совокупный доход включает все компоненты «прибыли или убытка» и «прочего совокупного дохода», которые не могут быть включены в отчет о прибылях и убытках из-за того, что они не отвечают критериям признания его в составе
47
прибыли или убытка. В части компонентов прочего совокупного дохода речь идет о тех видах доходов и расходов, которые раньше напрямую отражались в капитале.
К прочему совокупному доходу относятся:
•изменения в величине резерва по переоценке основных средств, за исключением обесценения, отражаемого в составе прибыли/убытка;
•актуарные прибыли и убытки по пенсионным планам
сустановленными выплатами, признаваемые в соответствии
сМСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»;
•прибыли и убытки, возникающие при пересчете финансовой отчетности зарубежной деятельности МСФО (IAS) 21 «Влияние изменения валютных курсов»;
•прибыли и убытки, возникающие при переоценке финансовых активов, классифицируемых как «имеющиеся в наличии для продажи» (МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»);
•изменение стоимости инструмента хеджирования денежных потоков, прибыль или убыток по инструменту хеджирования, относящиеся к его эффективной части (МСФО 39).
Если статьи доходов и расходов являются существенными, предприятие должно раскрывать их характер и сумму отдельно.
МСФО не устанавливают никакой обязательной формы отчета о совокупном доходе. Однако стандарты предусматривают две формы представления расходов: по характеру затрат (затратный вариант отчета) или по функциям затрат (метод себестоимости продаж).
В затратном варианте отчета расходы объединяются в соответствии с их характером (материальные расходы, заработная плата, амортизация, расходы на персонал, расходы на социальные нужды, прочие эксплуатационные расходы) и не распределяются по видам компаний, при этом вводится статья «Изменения в запасах готовой продукции и незавершенного производства». Данный способ применим для небольших компаний, где нет необходимости в распределении расходов в соответствии
сих функциональной классификацией.
В представлении расходов по функциям затрат (операционныйвариантотчета)расходыклассифицируютсявсоответствии
48
с их функцией. При этом выделяют себестоимость продаж, расходы по реализации и общие и административные расходы, процентные выплаты, налог на прибыль, незапланированные расходы. Считается, что этот способ обеспечивает представление более уместной информации, хотя и несет некоторую долю субъективности при разбивке затрат по видам деятельности.
Однако в силу того, что информация о характере затрат полезна компании для прогнозирования будущих потоков денежных средств, функциональная классификация расходов (метод функций затрат) требует дополнительного раскрытия (амортизация, расходы на оплату труда).
3.4. Отчет об изменениях в капитале
В соответствии с МСФО предприятие должно представлять отчет об изменениях в капитале, непосредственно включающий следующую информацию:
•общая совокупная прибыль за период, отдельно отражающая итоговые суммы, относимые на собственников материнского предприятия и на неконтролирующие доли;
•для каждого компонента капитала — эффекты ретроспективного применения или ретроспективный пересчет, признанный в соответствии с МСФО (IAS) 8;
•для каждого компонента капитала — сверка между балансовой стоимостью на начало и конец периода с отдельным раскрытием изменений, исходящих из:
1) прибыли или убытка;
2) каждой статьи прочей совокупной прибыли;
3) операций с собственниками, действующими в этом качестве, с отдельным отражением взносов, сделанных собственниками, и распределений в пользу собственников, а также изменений в непосредственных долях участия в дочерних предприятиях, которые не приводят к потере контроля.
Предприятие должно представить либо в отчете об изменениях в капитале, либо в примечаниях сумму дивидендов, признанную в качестве распределений в пользу собственников,
втечение периода и соответствующую сумму на долю.
49
Основная идея отчета о движении капитала состоит в последовательной корректировке остатка капитала за предыдущий отчетный период (за исключением последствий изменений в учетной политике) путем вычитания начисленных дивидендов и результата переоценки инвестиций и прибавления результата переоценки основных средств, чистой прибыли за отчетный период и дополнительной эмиссии, что дает в итоге величину капитала компании на конец отчетного периода.
3.5. Отчет о движении денежных средств
В соответствии со специальным стандартом МСФО (IAS) 7 отчет о движении денежных средств (Statement of Cash Flows) представляет информацию для оценки способности компании создавать денежные средства и их эквиваленты и ее потребности в денежных средствах. Данные отчета о движении денежных средств позволяют сопоставлять основные показатели деятельности различных компаний, так как здесь устраняется влияние применения альтернативных методов учета для различных операций и событий.
Денежные средства включают денежные средства в кассе и депозиты до востребования. Эквиваленты денежных средств представляют собой краткосрочные высоколиквидные инвестиции, легко обратимые в заранее известные суммы денежных средств и подверженные незначительному риску изменения их стоимости.
Отчетодвиженииденежныхсредствотражаетпотокиденежных средств и их эквивалентов за период, классифицируя их по операционной, инвестиционной или финансовой деятельности.
Операционная деятельность — это основная, прино-
сящая доход деятельность компании и прочая деятельность, кроме инвестиционной и финансовой.
Потоки денежных средств от операционной деятельности преимущественно связаны с основной приносящей доход деятельностью предприятия. Таким образом, они, как правило, являются результатом операций и других событий, входящих вопределениеприбылиилиубытка.Примерамипотоковденежных средств от операционной деятельности являются:
50