Бухгалтерский управленческий учет. Учебное пособие-1

использовании системы «стандарт-кост», по которому организуетсяучетвразрезевидовотклоненийипричинихвозникновения.

К счету 16 «Учет отклонений при использовании системы «стандарт-кост» могут быть открыты субсчета:

•16/10 «Отклонения по прямым материальным затратам»;

•16/70 «Отклонения по прямым трудовым затратам»;

•16/69 «Отклонения по отчислениям на социальное страхование, относящиеся к прямым трудовым затратам»;

•16/25«Отклоненияпообщепроизводственнымрасходам»;

•16/9 «Совокупные отклонения при использовании

системы «стандарт-кост».

Ежемесячно сопоставлением дебетового и кредитового оборотовпосубсчетамксчету16«Учетотклоненийприиспользовании системы «стандарт-кост» определяются совокупные отклонения по каждому виду расходов за отчетный месяц. Сальдо совокупных отклонений списывается на субсчет 16/9 «Совокупные отклонения при использовании системы «стандарт-кост» с последующим отнесением на финансовые результаты или виновных лиц. Воспроизведем порядок формирования себестоимости в системе счетов бухгалтерского учета при системе «стандарт-кост» (табл. 10).

Таблица 10

Журнал хозяйственных операций по формированию себестоимости продукции

при использовании системы «стандарт-кост»

71

Продолжение табл. 10

72

Окончание табл. 10

Достоинства системы:

•обеспечивает оперативное управление затратами;

•способствует внедрению и модернизации технологии производства;

•обеспечивает эффективный контроль на всех уровнях управления производством.

Недостатки системы:

•высокая стоимость;

•неэффективность в условиях нестабильности;

•низкая эффективность при малых значениях отклонений;

•одностороння оценка: анализ узкого ряда финансовых показателей, не учитывает важные показатели: качество продукции, время освоения производства новых изделий, удовлетворенность потребителей.

73

§ 4.4. Анализ отклонений при использовании системы «стандарт-кост»

Главная задача системы «стандарт-кост» состоит в правильном и своевременном расчете отклонений и отражении их на счетах бухгалтерского учета.

В соответствии с распространенной классификацией выделяют три группы отклонений:

•отрицательные отклонения представляют собой превышение фактических затрат над стандартными (перерасход). Они могут свидетельствовать о нарушениях в технологии, организации и управлении производством. Причинами их возникновения могут быть использование некачественного сырья, плохое техническое обслуживание оборудования, неэффективный труд производственных рабочих и др.;

•положительные отклонения свидетельствуют о снижении фактических затрат по сравнению со стандартными, они возникают в результате экономии материальных, трудовых и финансовыхресурсов.Причинамиихвозникновениямогутбытьрациональный раскрой материалов, использование отходов взамен полноценных материалов (без ухудшения качества продукции), применение более производительного оборудования и др.;

•условныеотклонениямогутбытьотрицательнымииположительными и появляются в результате различий в методике составления плановой и нормативной калькуляции. Эта разница состоит в том, что в нормативную калькуляцию не включаются потери от брака, не полностью выполненные операции и т. п., но данные затраты планируются.

Методика оценки отклонений и их анализа включает следующие этапы:

1. Выявление отклонений: сравнение фактических данных со стандартными с целью определения эффективности произведенных затрат. Выявляются статьи затрат, по которым имеет место превышение.

2. Анализ отклонений: выявленные отклонения распределяются на благоприятные и неблагоприятные отклонения. При

74

анализе неблагоприятных отклонений проводится анализ отклонений, которые превышают определенный лимит, устанавливаемый руководством предприятия.

3.Выявление причин отклонений с целью принятия соответствующих решений для устранения факторов, отрицательно воздействующих на деятельность предприятия.

4.Запись отклонений в учетных регистрах.

Основным моментом в анализе отклонений является определение стандартного количества соответствующего ресурса, необходимого для выпуска фактического объема производства.

В результате анализа устанавливаются области неэффективности деятельности структурных подразделений и функций организации.

Анализ отклонений по материальным затратам. Сово-

купные отклонения по материальным затратам представляют собой разницу между фактическими материальными затратами и стандартными материальными затратами для фактического объема производства:

где ∆МЗсов — совокупные отклонения по материальным затратам; МЗфакт — фактические материальные затраты; МЗст — стандартные материальные затраты с учетом фактического

объема производства.

Фактические материальные затраты могут отличаться от стандартных под влиянием двух факторов: цены и удельного расхода материалов.

Отклонения фактических материальных затрат от стандартных под влиянием ценового фактора определяются по формуле:

где ∆МЗц — отклонения по материальным затратам под влиянием ценового фактора;

Цфакт — фактическая цена; Цст — стандартная цена;

Рфакт — общий расход фактический в натуральных единицах.

75

Благоприятныеотклоненияпоцененаматериалывозникают при закупках по цене ниже стандартной. Однако приобретение материалов низкого качества вполне может привести к неблагоприятному отклонению по использованию материалов.

Неблагоприятные отклонения по цене на материалы могут иметь место вследствие неточно установленной стандартной цены, завышенной закупочной цены, инфляции, приобретения материалов другого качества, высоких транспортных расходов и т. д. Если отклонения по цене на материалы регулярно становятся неблагоприятными, данный факт необходимо учитывать при ценообразовании на базе затрат. Это сигнал к тому, что затраты уже не отражают текущего уровня цен. При этом анализ отклонений позволяет скорректировать цены до их фактического уровня.

Ответственность за контроль отклонений по цене на материалы обычно возлагается на руководителя отдела снабжения.

Отклонения по расходу материалов отражают отличие фактически использованного количества основных материалов от стандартного, предназначенного для обеспечения фактического выпуска продукции, влияют на размер материальных затрат.

Для расчета отклонений по расходу материалов необходимо устранить влияние ценового фактора. Поэтому такие отклонения оцениваются по стандартной цене:

где ∆МЗур — отклонения по материальным затратам под влиянием изменения величины удельного расхода;

Рфакт — общий расход фактический в натуральных единицах; Рст — общий расход стандартный с учетом фактического объема; Цст — стандартная цена.

Благоприятные отклонения по расходу материалов могут быть связаны с применением материалов более высокого качества, совершенствованием технологического процесса.

Неблагоприятные отклонения по расходу материалов могут быть вызваны как применением неточных нормативов, так и различными неэффективными управленческими решениями.

76

Это может быть неправильное планирование графика производственного процесса, ошибки в наладке оборудования, использование материалов более низкого качества, потери материалов на производственной линии, использование недостаточно квалифицированных кадров и т. д.

За отклонения по количеству израсходованных материалов ответственность несет руководитель того структурного подразделения, в котором данные отклонения возникают.

Приведем пример:

Фактический объем производства — 900 шт.

Расчет отклонений фактических материальных затрат от стандартных произведем с использованием формул, приведенных выше, на основе исходных данных (табл. 11).

∆МЗсов = 97 200 – 90 000 = 7 200 р. ∆МЗц = (18 – 20) · 5 400 = –10 800 р.

∆МЗур = (5 400 – 4 500) · 20 = 18 000 р.

Анализ отклонений по прямым трудовым затратам.

Совокупное отклонение по прямым трудовым затратам рассчитывается как разница между фактическими трудовыми затратами и стандартными трудовыми затратами для фактического объема производства:

где ∆ТЗсов — совокупные отклонения по трудовым затратам; ТЗфакт — фактические трудовые затраты;

ТЗст — стандартные трудовые затраты с учетом фактического объема производства.

77

Фактические трудовые затраты могут отличаться от стандартных под влиянием двух факторов: производительность труда и тарифная ставка заработной платы.

Отклонения по тарифной ставке заработной платы рассчитываются по формуле:

где ∆ТЗтс — отклонения трудовых затрат под влиянием изменения тарифной ставки;

ТСфакт — фактическая тарифная ставка; ТСст — стандартная тарифная ставка; Тфакт — фактическое время.

Поскольку оплата труда регулируется трудовым договором, фактические ставки заработной платы достаточно редко отличаются от стандартных ставок, а выявленные изменения в уровне оплаты, как правило, оказываются незначительными.

У рабочих разного уровня квалификации (разряда) ставки заработной платы за выполнение одного и того же вида работы, как правило, различаются. Для установления стандартов по ставкам заработной платы чаще всего выбирается усредненная норма заработной платы. В основном отклонения по тарифной ставке как раз и возникают вследствие применения при расчетах единой почасовой ставки для работников, либо использование рабочих более высокой или низкой квалификации, чем это было предусмотрено стандартом.

Неблагоприятные отклонения по ставке заработной платы могут быть вызваны использованием избыточного количества рабочих или рабочих с более высокой квалификацией, неточным описанием рабочих обязанностей, слабым планированием производства и другими причинами.

Отклонения по производительности труда показывают, насколько фактическое количество отработанного времени больше (меньше) стандартного, требуемого для обеспечения фактическогообъемапроизводства.Хотяотклоненияпопроизводительности труда традиционно являются наиболее контролируемыми со стороны руководства, они в значительной степени обу-

78

словлены изменениями в политике занятости и производственном процессе, осуществляемыми в рамках всего предприятия.

Отклонения по производительности труда рассчитываются по формуле:

где ∆ТЗпт — отклонения по трудовым затратам под влиянием изменения производительности труда;

Тфакт — фактическое время; ства;Тст — стандартное время с учетом фактического объема производ-

ТСст — стандартная тарифная ставка.

Основные причины возникновения неблагоприятных отклонений по производительности труда связаны с использованием недостаточно обученных рабочих, применением некачественных материалов, поломками и остановками оборудования и т. п.

Ставки заработной платы в значительной степени определяются таким внешним фактором, как рынок труда и зависят от политики компании. Следовательно, руководитель производственного подразделения не может в полной мере контролировать прямые трудовые затраты. Ему подконтрольно только время, потраченное рабочими на производство продукции.

После выявления причин отклонений ответственность можетбытьвозложенаинадругиелица.Например,частыеперерывы в работе оборудования могут вызывать простои и непроизводительное использование рабочей силы. Тогда ответственность за неблагоприятные отклонения по производительности труда может возлагаться на подразделение, осуществляющее техническое обслуживание оборудования.

Приведем пример:

Фактический объем производства — 900 шт.

Расчет отклонений фактических трудовых затрат от стандартных произведем с использованием формул, приведенных выше, на основе исходных данных (табл. 12):

79

Таблица 12

Исходные данные для расчета отклонений по трудовым затратам

∆ТЗсов = 77 220 – 90 000 = –12 780 (р.) ∆ТЗтс = (26 – 25) · 2 970 = 2 970 (р.) ∆ТЗпт = (2 970 – 3 600) · 25 = –15 750 (р.)

Анализ отклонений общепроизводственных расходов.

Анализ отклонений общепроизводственных расходов более сложный и учитывает общее отклонение между фактическими

истандартными общепроизводственными расходами.

Сэтойцельюрассчитываетсянормативнаяставкараспределения постоянных и переменных общепроизводственных расходов.

Нормативная ставка распределения общепроизводственных расходов — это частное от деления стандартных общепроизводственных расходов на объем производства в нормо-часах.

Эти ставки нужны для дальнейшей корректировки стандартных общепроизводственных расходов с учетом фактически достигнутого объема производства.

Отклонение по постоянным общепроизводственным расходам определяется как разница между фактической величиной общепроизводственных расходов и их стандартной величиной, скорректированной на фактический выпуск:

где ∆ОПРпост — совокупное отклонение по постоянным общепроизводственным расходам; ческиеОПР; пост. факт — общепроизводственные расходы постоянные факти-

Vфакт — объем производства фактический в нормочасах;

СРнорм — нормативная ставка распределения постоянных общепроизводственных расходов.

80