Бухгалтерский управленческий учет. Учебное пособие-1

В конечном итоге основная задача и роль текущего бюджетного контроля заключается в том, чтобы осуществить корректирующие действия на показатели исполнения бюджета до того, как они сформировались окончательно.

Последующий бюджетный контроль осуществляется либо сразу по завершении деятельности, для которой формируется бюджет, либо по истечении заранее определенного периода времени. В том и другом случае контроль осуществляется путем сопоставления фактических результатов и бюджетных показателей. Последующий бюджетный контроль, в отличие от текущего, не обладает корректирующим действием, а способствует получению целостной информации, на основе которой корректируются будущие бюджеты с учетом экономических реалий прошлогопериода,атакжепозволяетпроизводитьболееточный расчет фактических показателей бюджетов с учетом временных факторов, что, в свою очередь, дает возможность более объективно оценивать деятельность менеджеров и подчиненных им центров ответственности.

Организационной формой результатов текущего и последующего контроля являются отчеты об исполнении бюджета, которые сводят воедино информацию по планированию и фактическому исполнению бюджетных показателей. В таких отчетах должно отражаться три вида информации: о фактических результатах, о планируемых показателях и данные об отклонениях между фактическими и бюджетными показателями, сопровождающиеся пояснениями.

Кроме основной информации, в отчетах необходимо выделять показатели, подконтрольные менеджеру данного центра ответственности, приводить для сравнения данные предыдущих периодов и аналогичных подразделений. В отчетность об исполнении бюджетов могут включаться дополнительные показатели о количестве работающих и числе отработанных ими человекочасов, степени загрузки производственных мощностей, изменениях в структуре и способах продаж, их объемах и т. д. Данные в отчетах обычно выражаются не только в стоимостных, но и в натуральных измерителях, в относительных величинах.

121

Отчетность играет роль сигнальной системы, обеспечивающей аппарат управления информацией об исполнении бюджета. Для наглядности в отчетах желательно использовать графические средства, выделять важную информацию, фокусируя внимание руководства на относительно небольшом количестве статей, в которых фактические значения существенно отличаются от бюджетных. Это позволяет эффективнее реализовать принципы управления по отклонениям.

Вопросы и задания

1.Что такое бюджетирование?

2.Назовитеисточникиинформациидлясоставлениябюджетов.

3.Сформулируйте функции бюджета.

4.Что такое бюджетный цикл, из каких этапов он состоит?

5.Назовите составные части генерального бюджета и охарактеризуйте порядок его составления.

6.Из каких частей состоит бюджет движения денежных средств и какие задачи решает?

7.Почему на российских предприятиях следует отдавать предпочтение составлению краткосрочных бюджетов?

8.Чем гибкий бюджет отличается от статического, с какой целью разрабатывается каждый из них?

9.Сформулируйте цель и задачи бюджетного контроля.

10.Охарактеризуйте основные виды управленческого кон-

троля.

Рекомендуемая литература

1.Вахрушина, М. А. Бюджетирование в системе управленческого учета малого бизнеса: методика и организация постановки : монография / М. А. Вахрушина, Л. В. Пашкова. — М. : Вузовский учебник : НИЦ Инфра-М, 2015. — 114 с.

2.Ивашкевич, В. Б. Бухгалтерский управленческий учет : учеб. / В. Б. Ивашкевич. — 3-e изд., перераб. и доп. — М. : Магистр : НИЦ Инфра-М, 2015. — 448 с.

3.Управленческий учет : учеб. пособие / под ред. Я. В. Соколова. — М. : Магистр, 2013. — 428 с.

122

Глава 7. ЦЕНООБРАЗОВАВНИЕ НА ОСНОВЕ ИНФОРМАЦИИ

ОСЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ

§7.1. Понятие и функции трансфертных цен

Трансфертное ценообразование в рыночной экономике характерно для децентрализованной структуры управления организацией, когда отдельным структурным подразделениям (центрам ответственности) делегирована определенная хозяйственная и финансовая самостоятельность. Администрация организации решает, подразделениям какого уровня предоставить свободу внутреннего и внешнего ценообразования, т. е. дать возможность зарабатывать прибыль, а также право выбора поставщика и потребителя.

Трансфертная цена — это цена, по которой один центр ответственности передает свою продукцию или услугу другому центру ответственности, другими словами, это процесс установления внутренних расчетных цен между подразделениями одного юридического лица. Обычно имеется в виду крупная организация с достаточно самостоятельными подразделениями, имеющими статус центров прибыли или центров инвестиций (иногда сюда включают также центры затрат).

Вслучае, когда продукция (услуги) подразделения полностью потребляется внутри организации, величина трансфертной цены является учетной и не влияет на финансовое положение организации в целом.

Видеалетрансфертнаяценадолжнасодержатьвсебеинформацию, которая позволяла бы менеджерам центров ответственности принимать оптимальные для всей организации решения и проверять, насколько эффективно работают их подразделения. Решение этой задачи в значительной мере облегчается тогда, когда на продукцию подразделений организации существуют рыночные цены. В этом случае руководители организации позволяют своим подразделениям часть своей продукции продавать на сторону или закупать извне.

123

Трансфертные цены могут служить базой для определения объемавнутреннихпродаж,величиныприбылиирентабельности. Они концентрируют внимание руководства организации на таких вопросах, как согласованность деятельности подраз­ делений с политикой центрального управления организацией, обоснованность распределения затрат и активов между под­ разделениями, правильность распределения затрат при хранении запасов, необходимость улучшения отчетности подразделений и усовершенствование применяемых систем учета затрат.

В основе трансфертного ценообразования лежит принцип, согласно которому оптимальными являются те трансфертные цены, которые обеспечивают организации максимально возможный маржинальный доход. Поэтому установленная трансфертная цена будет справедливой в том случае, если обеспечит возможность объективной оценки эффективности функционирования каждого центра ответственности организации.

Эти задачи могут быть реализованы при соблюдении двух условий:

1.Цели менеджеров различных уровней управления и организации в целом совпадают.

2.Руководителям центров ответственности предоставляется необходимая финансовая и хозяйственная самостоятельность.

§ 7.2. Методы исчисления трансфертных цен

На практике применяются три метода расчета трансфертных цен:

1. На рыночной основе, когда в основу трансфертной цены закладывается действующая рыночная цена на продукцию (полуфабрикат), если таковая существует. Данный метод применяется в тех подразделениях, которые имеют как внутренних, так и внешних заказчиков. Достоинство метода в том, что рыночная цена не зависит от взаимоотношений менеджеров покупающих и продающих центров ответственности, поэтому

124

носит объективный характер. Но такое ценообразование имеет следующие ограничения:

•наличиерынкареализуемыхпродуктов(полуфабрикатов);

•существование устойчивых рыночных цен;

•высокастепеньдецентрализацииуправленияорганизацией. Недостаток данного метода заключается в необходимости

наличия развитого рынка продукции и услуг, производимых центрами ответственности, и необходимость сбора информации об уровне рыночных цен на них, что приводит к увеличению затрат.

2. На основе себестоимости (устанавливается исходя из затрат). Данный метод ценообразования предполагает, что в основу расчета трансфертной цены закладываются затраты. При этом используются различные показатели: переменные затраты, полные затраты, расчет по формуле «себестоимость плюс». В последнем случае в трансфертную цену на продукцию закладывается применяемый показатель себестоимости и фиксируется в виде процента от размера прибыли центра ответственности. Например, трансфертная цена может рассчитываться по формуле «110 % от полной себестоимости» или «150 % от переменной себестоимости» единицы изделия передающего центра ответственности.

Приведем пример:

Трансфертная цена рассчитывается по формуле «110 % от полной себестоимости». В I квартале произведено 500 изделий. Постоянные расходы центра ответственности — 1 000 р., переменные — 4 000 р., т. е. одному изделию соответствует 8 р. (4 000 : 500) переменных затрат. Полная себестоимость единицы составляет: (1000 + 8 · 500) : 500 = 10 (р.). Значит, трансфертная цена равна 11 р.: (10 · 110 % : 100).

Допустим, что в следующем квартале центру ответственности удалось снизить удельные переменные издержки с 8 (р.) до 7,5 (р.). При этом произведено 400 ед. продукции.

Полная себестоимость единицы в таком случае составляет: (1 000 + 7,5 · 400) : 400 = 10 (р.)

125

Передача изделия между центрами ответственности по-преж­ нему осуществляется по трансфертной цене 11 (р.), несмотря на то, что эффективность работы этих центров возросла.

В зависимости от применяемого показателя себестоимости выделяют следующие варианты расчета трансфертной цены:

а) на основе полной фактической себестоимости: если цену рассчитывают на основе полной фактической себестоимости, то этот расчет является наиболее объективным, так как цена приближена к рыночной, создаются все условия для принятия грамотных управленческих решений. Но при этом величина косвенных производственных затрат базируется на приблизительных расчетах, поэтому сложно правильно рассчитать процентную надбавку. Значит, по данной цене нельзя судить об эффективности работы центра ответственности, а следовательно, и контролировать его работу;

б) на основе нормативной себестоимости: если факти-

ческая себестоимость превышает нормативную, то уровень работы центра ответственности — низкий, а если фактическая себестоимость ниже нормативной, то работа центра ответственности признается эффективной. Но нормирование затрат не всегда целесообразно в условиях высокой инфляции;

в) на основе переменной себестоимости: для расчета трансфертнойценынаосновепеременнойсебестоимостилучше всего использовать информацию, сформированную в системе «директ-костинг». При этом постоянные затраты центров ответственности будут покрываться из выручки организации. Этот метод позволит найти благоприятное сочетание объема производства и цен реализации, анализировать и контролировать работу центров ответственности.

3. На основе договорных трансфертных цен, сформиро-

ванных под воздействием конъюнктуры и затрат на производство продукции (оказание услуги). Применяется в организациях, подразделения которых обладают достаточной степенью свободы в своей хозяйственной деятельности.

126

Расчет проводится в несколько этапов, на которых определяются:

1.Удельный маржинальный доход от предполагаемых внешних продаж.

2.Объемвнешнихпродаж,откотороговынужденотказаться центр ответственности в связи с необходимостью выполнения внутреннего заказа (т. е. тот объем внешнего заказа, который не будет выполнен).

3.Размер маржинального дохода, упущенного в связи с отказом от внешних продаж (1 х 2).

4.Удельный маржинальный доход от внутренних продаж, который утрачен продающим подразделением в результате отказа от внешних продаж (3: объем внутренних продаж).

5.Трансфертная цена рассчитывается по формуле:

где Цтр — договорная трансфертная цена; Спер. ед — переменная себестоимость единицы продукции;

МДут. ед — удельный маржинальный доход, утраченный продающим подразделением в результате отказа от внешних продаж.

Приведем пример:

Производственные мощности деревообрабатывающего цеха составляют260заготовокдляписьменныхстоловвмесяц.Переменная себестоимость заготовок для столов составляет 600 (р.). Бухгалтер-аналитик цеха провел маркетинговые исследования, которые показали, что производимые заготовки пользуются спросом на рынке и можно получить заказ на выпуск 150 заготовок по цене 1 000 (р.)

Так как деревообрабатывающий цех является частью крупной организации, то в первую очередь должны быть удовлетворены потребности предприятия. Поэтому данный цех выпустил 200 заготовок письменных столов для внутреннего производства и передал их второму цеху, 60 заготовок были проданы на сторону по 1 000 (р.)

127

Следует определить трансфертную цену на 200 заготовок для письменных столов, используя ценообразование на основе договорной цены:

1.МДед от предполагаемых внешних продаж: 1 000 – 600 =

=400 (р.);

2.Vвнеш. прод от которых вынуждены отказаться: 150 – 60 =

=90 (шт.);

3.МДупущ : 400 · 90 = 36 000 (р.);

4.МДед, который утрачен передающим подразделением в результате отказа от внешних продаж: 36 000 : 200 = 180 (р.);

5.Цтр = 600 + 180 = 780 (р.).

Как показывает анализ данных методик, выбор метода исчисления трансфертной цены зависит от трех основных факторов:

1.К какому типу центров ответственности (центр затрат, центр прибыли, центр инвестиций) принадлежит подразделение, на продукцию (работы, услуги) которого устанавливаются трансфертные цены, а следовательно, какими полномочиями располагает данное подразделение.

2.Состояние рынка промежуточных продуктов (работ, услуг), аналогичных продукции (работам, услугам), на которую устанавливаются трансфертные цены.

3.Степень децентрализации внутрифирменного управленияивозможностьцентраответственностипокупать(получать)и продавать (передавать) как внутри предприятия, так и на стороне.

От правильности исчисления трансфертных цен зависит эффективность их применения.

§ 7.3. Методы внешнего ценообразования

Основная цель внешнего ценообразования — определение такой цены на реализуемую продукцию, которая позволит достичь объема продаж, обеспечивающего максимальную прибыль.Впроцессеценообразованияследуетучитыватьмножество факторов, влияющих на формирование цены, к ним относятся:

128

•общий спрос на рынке на данную продукцию;

•наличие на рынке аналогичных товаров других предприятий;

•цена на аналогичную продукцию других конкурентов;

•качество конкурирующей продукции;

•сезонность покупательского спроса.

На практике применяется четыре метода ценообразования: 1. Метод ценообразования на основе переменных затрат состоит в том, что рассчитывается некоторая процентная наценка к переменным производственным затратам для каждого вида продукции. Этот метод целесообразно применять, если

соблюдены следующие условия:

•стоимость активов, вовлеченных в производство каждого вида продукции, одинакова;

•отношение переменных затрат к остальным расходам одинаково для каждого вида продукции.

Для расчетов используются формулы:

Н(%) = (Пплан + Зпост. ОПР + Зпост. админ) : Зпер. сов · 100 %, (25)

где Н(%) — процент наценки;

129

Цена устанавливается на основе процентной надбавки ко всем переменным производственным затратам, что позволяет покрыть все затраты и получить планируемую прибыль.

2. Метод ценообразования на основе валовой прибыли, т. е. разницы между выручкой от продаж и себестоимостью проданной продукции. Цена, устанавливаемая по этому методу, должна обеспечить получение планируемой прибыли и покрыть все затраты, которые не учтены при расчете валовой прибыли. Такой метод применять несложно, поскольку информацию о производственных затратах, расходах на единицу продукции легко получить из учетных данных, нет необходимости деления затрат на постоянные и переменные.

В данном методе для расчетов используются следующие формулы:

3. Метод ценообразования на основе рентабельности продаж, при котором процентная наценка включает в себя только планируемую величину прибыли. Чтобы этот метод был эффективным, все затраты должны быть распределены по единицам продукции. Коммерческие и административные расходы труднее отнести на конкретные виды продукции, чем переменные и постоянные производственные затраты, поэтому для их распределения можно использовать произвольные методы. Однако подобное произвольное распределение коммерческих, общих и административных расходов может привести к ошибкам в определении цены изделия. Поскольку такие внеш-

130