2.5. БАЛАНСОВОЕ ОБОБЩЕНИЕ

Для управления организацией необходимо располагать информацией о хозяйственных средствах, их составе, размещении, источниках образования и целевом назначении. Эти сведения находят отражения в бухгалтерском балансе. Сущность бухгалтерского баланса проявляется в его назначении. С одной стороны, он является инструментом метода бухгалтерского учета. С другой стороны, бухгалтерский баланс – одна из форм периодической и годовой отчетности.

Термин «баланс» (от лат. bis – «дважды» и lanx – «чаша весов») означает «двучашие, равновесие, равенство», используется в экономической науке для отражения системы интервальных показателей, характеризующих источники образования каких-либо ресурсов и направления их использования за определенный период (интервал), например: баланс доходов и расходов предприятия, баланс трудовых ресурсов, межотраслевой баланс и др.

На основе данных, представленных в балансе, заинтересованные пользователи имеют возможность получать сведения о наличии, размещении и использовании ресурсов, оценивать платежеспособность и финансовую устойчивость предприятий, удовлетворяя таким образом свои информационные потребности.

В переводе с французского balance означает равенство, в данном случае равенство имущества и обязательств как итогов актива и пассива.

Средства и источники их образования в бухгалтерском балансе отражаются в определенной экономической группировке и последовательности.

Актив и пассив состоят из отдельных статей, которые представляют собой экономически однородные виды средств и источников их формирования (видов имущества, обязательств, капитала). Отдельные статьи баланса объединяются в группы, каждая из которых входит в один из пяти

53

разделов в зависимости от экономического содержания активов и пассивов предприятия.

Актив баланса отражает средства организации по видам и содержит два раздела:

I – Внеоборотные активы;

II – Оборотные активы.

В разделе I актива баланса показывается имущество организации долгосрочного пользования (свыше 12 месяцев), а также средства, изъятые из оборота организации и вложенные в другие хозяйствующие субъекты, но продолжающие числиться на балансе предприятия. Долгосрочные активы представлены нижеследующими группами.

Нематериальные активы – объекты долгосрочного пользования (свыше 12 месяцев), не имеющие материально-вещественного содержания, но имеющие стоимостную оценку и приносящие доход (права на объекты интеллектуальной собственности; права пользования обособленными природными объектами; деловая репутация организации). Из состава группы выделяются: патенты, лицензии, товарные знаки, отличительные особенность которых состоит в том, что по ним не начисляется амортизация.

Основные средства – объекты длительного пользования, имеющие материально-вещественную форму и применяемые в качестве средств труда (здания, сооружения, машины и оборудование, объекты природопользования и др.). Из состава группы выделяются: земельные участки и объекты природопользования, по которым не начисляется амортизация, а также здания, машины и оборудование, составляющие активную часть производственных фондов предприятия.

Нематериальные активы и основные средства являются амортизируемым имуществом; в балансе они отражаются по остаточной стоимости, т. е. за минусом сумм начисленной амортизации (износа).

54

Незавершенное строительство – объекты незаконченного строительства, осуществляемого организацией, в сумме произведенных капиталь-

атакже предоставленные организацией другим предприятиям займы.

Вразделе II актива баланса приводятся текущие активы предприятия, которые регулярно возобновляются в процессе хозяйственной деятельности. Оборотные активы представлены нижеследующими группами статей.

Запасы – материальные ценности, используемые в процессе хозяйственной деятельности в качестве предметов труда.

Дебиторская задолженность – ожидаемые платежи от покупателей, заказчиков, учредителей, дочерних и зависимых организаций и других дебиторов за отгруженную им продукцию, выполненные работы, оказанные услуги, по вкладам в уставный капитал, векселям к получению и т. п. При этом дебиторская задолженность показывается по срокам ожидаемых платежей (более 12 месяцев и в течение года).

Краткосрочные финансовые вложения – инвестиции организации на срок не более одного года в зависимые организации, в ценные бумаги других организаций, предоставленные другим организациям займы.

Денежные средства – остатки денежных средств организации в кассе, на расчетных и валютных счетах в банках, на специальных счетах, а также денежные документы. Остатки валютных средств показываются в рублевом эквиваленте по официальному курсу Центрального банка РФ.

Пассив баланса содержит три раздела:

III – Капитал и резервы;

IV – Долгосрочные обязательства; V – Краткосрочные обязательства.

Вразделе III пассива баланса отражаются собственные источники

средств предприятия. Они приведены по отдельным видам источников

55

(уставный, добавочный и резервный капиталы; нераспределенная прибыль, непокрытый убыток).

Вразделе IV пассива баланса показываются источники заемных средств предприятия со сроком погашения более 12 месяцев: долгосрочные кредиты банков, предоставленные предприятию или его работникам,

атакже долгосрочные займы от различных заимодавцев (кроме банков) внутри страны и за рубежом.

Вразделе V пассива баланса отражаются источники заемных и привлеченных средств со сроком погашения менее года.

Итоги статей актива и пассива баланса называются его валютой, они равны и представляют собой суммы строк итогов разделов актива и пассива.

Бухгалтерский баланс, в сущности, является системной моделью, обобщенно отражающей кругооборот средств предприятия и финансовые отношения, в которые вступает предприятие в ходе этого кругооборота. Современное содержание актива и пассива ориентировано на предоставление информации ее пользователям. Отсюда высокая степень аналитичности статей, раскрывающих состояние дебиторской и кредиторской задолженностей, собственного капитала и отдельных видов резервов.

2.6. РЕГИСТРЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА: СУЩНОСТЬ, ПОРЯДОК СОСТАВЛЕНИЯИ ИСПРАВЛЕНИЯ ЗАПИСЕЙ

В целях получения необходимых показателей хозяйственной деятельности, сведения об операциях, содержащихся в отдельных документах, группируются в соответствии с их экономическим содержанием и регистрируются, т. е. записываются в определенной последовательности.

Для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах, отражения ее на счетах

56

бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности используют учетные регистры.

Впервичных документах регистрируется каждая отдельная операция, на синтетических и аналитических счетах ведется текущий учет и группируются средства и операции предприятия, в балансе периодически обобщается и отражается в денежной оценке на определенную дату состояние средств предприятия и их источников. Необходимо, чтобы каждая хозяйственная операция, оформленная первичным документом, была отражена

втом или ином учетном регистре. Это первый этап учетных работ.

Впервичных документах регистрируются только отдельные хозяйственные операции, в них не ведется обобщение всех операций. Сведения из первичных документов переносятся в учетные регистры. Вся организация бухгалтерского учета строится на сочетании различных регистров.

Записи в учетных регистрах основываются на тщательно проверенных документах, поэтому и сами регистры приобретают доказательную силу при использовании их показателей для анализа хозяйственной деятельности предприятия, контроля за состоянием средств и выявления финансового результата работы.

Учетные регистры представляют собой специальным образом разграфленные листы, в которые производятся текущие учетные записи хозяйственных операций. Запись хозяйственных операций в регистры называется учетной регистрацией.

Отражение хозяйственных операций в учетных регистрах – второй этап учетных работ. В учетных регистрах группируются и систематизируются по счетам данные о состоянии и движении хозяйственных средств и источников их образования. Записи в учетных регистрах могут делаться от руки или с помощью печатающих устройств.

Записи в учетных регистрах используются для контроля за хозяйственной деятельностью предприятия, последующего экономического анализа и подготовки рекомендаций с целью принятия управленческих

57

решений. По данным, приведенным в учетных регистрах, определяется финансовый результат работы предприятия.

Обязательными реквизитами регистра бухгалтерского учета являются:

–наименование регистра;

–наименование экономического субъекта, составившего регистр;

–дата начала и окончания ведения регистра и период, за который составлен регистр;

–хронологическая и систематическая группировка объектов бухгалтерского учета;

–величина в денежном измерении объектов бухгалтерского учета

суказанием единицы измерения;

–наименования должностей лиц, ответственных за ведение регистра;

–подписи лиц, ответственных за ведение регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

Регистр бухгалтерского учета составляется на бумажном носителе или в виде электронного документа, подписанного электронной подписью.

В регистре бухгалтерского учета не допускаются исправления, не санкционированные лицами, ответственными за ведение указанного регистра. Исправление в регистре бухгалтерского учета должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, ответственных за ведение данного регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Учетные регистры классифицируются по внешней форме, видам учетных записей, объему содержания.

По внешней форме учетные регистры могут быть сводными листами, карточками, книгами и электронными документами.

58

Сводные листы изготавливаются в типографии на отдельных листах бумаги, определенным образом разграфленных. Они обязательно имеют название («Журнал-ордер», «Ведомость» и т. п.), указание периода, на который рассчитан учетный регистр (месяц, квартал), таблицу для ведения учетных записей. Удобство их использования заключается в том, что они не скреплены между собой и поэтому могут заполняться несколькими работниками одновременно. Свободные листы брошюруются и хранятся в папках.

Карточкой называется бланк, отпечатанный в виде таблицы. Карточки, по существу, похожи на свободные листы, но изготовлены из более плотной бумаги и имеют меньший размер. Они используются как для ведения аналитического учета ценностей, так и для отражения различного рода расчетов и затрат на производство. Обязательными реквизитами карточек считаются: наименование предприятия, наименование и код синтетического счета, наименование и код аналитического счета, единица измерения, количество ценностей (для карточек количественно-суммового учета).

В отличие от свободных листов карточки применяются на ограниченных участках учетной работы. В основном они используются для аналитического учета ценностей (складского учета). Карточки подлежат обязательной регистрации в специальном реестре.

Существуют различные формы карточек.

Контокоррентные карточки применяются для учета в денежном выражении расчетов с дебиторами и кредиторами, подотчетными лицами

ит. д. Они односторонние. Наличие двух параллельных колонок по дебету

икредиту позволяет четко видеть состояние расчетов предприятия. Карточки количественно-суммового или суммового учета применя-

ются для учета товарно-материальных ценностей. В каждой карточке три графы: приход, расход и остаток. Каждая графа делится на две колонки: количество и сумма. В заголовке карточки проставляется лимит (норматив) запаса; наличие норматива позволяет легко выяснить, не имеет ли

59

предприятие данных средств больше, чем ему нужно, а если меньше, то в какой степени.

Каждая карточка рассчитана на определенное количество записей. После того как карточка будет заполнена, записи продолжают вести на новом бланке той же карточки, присвоив ей очередной порядковый номер страницы. Для хранения карточек и удобства использования применяются картотеки. Карточки располагаются в картотеках в порядке указанных на них шифров счетов, открытых на этих карточках.

Книги отличаются от других учетных регистров тем, что помещенные в них листы с отпечатанными таблицами скреплены переплетом. Вследствие этого расположение отдельных частей и страниц книг остается неизменным. Листы учетных книг от начала и до конца последовательно нумеруются. Все листы прошнуровываются, скрепляются печатью и надписью «Зашнуровано и пронумеровано страниц...» с подписями ответственных лиц. Для быстрого нахождения определенных страниц книги в начале или конце ее помещается содержание или составляется алфавитный указатель.

Обязательные реквизиты книги: наименование предприятия, период времени, за который отражаются хозяйственные операции.

Машинные носители размещают данные не на бумаге, а на магнитном носителе. Его особенности диктуют и порядок расположения бухгалтерской информации.

По содержанию учетные регистры делятся на регистры синтетического учета, аналитического учета и регистры, совмещающие синтетический и аналитический учет.

Регистры синтетического учета предназначаются для записи хозяйственных операций по синтетическим счетам. В основу построения регистров синтетического учета заложена шахматная форма графления учетных таблиц.

Дебетуемые счета располагаются в горизонтальных колонках (строках), а кредитуемые – в вертикальных (столбцах). Как уже указывалось, каждая хозяйственная операция записывается по дебету одного счета и кредиту другого. В этой форме представлены все возможные корреспон-

60

денции счетов. Сумма хозяйственной операции записывается на пересечении дебетуемого и кредитуемого счетов. Получается, что сумма записывается один раз, а учитывается она дважды: по дебету одного счета и по кредиту другого.

Для записи хозяйственных операций по аналитическим счетам используются специальные учетные регистры. При этом построение и содержание регистров, в которых ведется аналитический учет, могут быть самыми разнообразными в зависимости от объектов аналитического учета.

По видам учетных записей регистры подразделяются на хронологические, систематические и комбинированные.

Хронологические регистры используются для регистрации хозяйственных операций по мере их совершения и поступления документов в бухгалтерию, без иной систематизации. Такие регистры обеспечивают контроль за сохранностью поступающих в бухгалтерию документов и полнотой бухгалтерских записей (кассовая книга, журнал хронологической регистрации хозяйственных операций и т. п.).

Систематические регистры применяют для записей однородных по содержанию хозяйственных операций. Это регистр для ведения бухгалтерских счетов – Главная книга.

Записи в хронологических и систематических регистрах должны дополнять друг друга, вследствие чего сумма оборотов хронологических регистров равна сумме дебетовых или кредитовых оборотов систематических регистров.

Комбинированные (комплексные) регистры – это регистры, в которых сочетаются хронологические и систематические записи (журналы-ордера, записи в которых ведут по синтетическим счетам в хронологическом порядке).

Все ошибки, возникающие в бухгалтерском учете, подразделяются по следующим признакам:

– по умыслу (умышленные и неумышленные). Умышленные ошибки связаны со злоупотреблениями. Неумышленные ошибки возникают без злого умысла;

61

–по причинам возникновения (утомление, небрежность, неисправность техники);

–по последствиям (локальные и транзитные). Локальная ошибка не влечет за собой последующих ошибок. Транзитная ошибка влечет за собой последующие (например, если при записи в кассовой книге была допущена ошибка в сумме, то она автоматически может быть повторена

вжурналах-ордерах и Главной книге). Транзитные ошибки опаснее, так как они в большей степени, чем локальные, искажают данные бухгалтерского учета;

–по значимости (значимые и незначимые). Значимые ошибки влияют на принятие управленческих решений. Незначимые ошибки не могут повлиять на управленческие решения;

–по месту возникновения (в тексте, в числах, в корреспонденции

счетов.

Различают следующие варианты поиска ошибок:

−при выполнении подсчета (суммировании) ряда чисел можно на калькуляторе сначала зафиксировать промежуточный итог, а затем в той же последовательности набрать те же числа со знаком минус. Если после этого окончательный итог будет равен нулю, то подсчеты выполнены правильно;

−при несовпадении итогов в оборотах по журналу хронологической регистрации операций и оборотной ведомости необходимо установить, где (в двух или в трех парах итогов) нарушается равенство. Если хотя бы

водной из пар равенство нарушается, то имеет место ошибка. Между несовпадающими итогами надо найти разность, которая может указать на величину ошибки. Если в трех, то ошибку следует искать во всех трех группах чисел;

−для выявления правильности разноски используется пунктирование, «открыживание» чисел. Например, если в журнале зафиксирована сумма, то около нее проставляют отличительный знак (W или V), затем отыскивают эту же сумму в Главной книге, в дебетуемом счете ставят тот

62

же знак, затем – в кредитуемом. Если первая пунктировка не дала результата, то ее повторяют, причем проставляют уже второй знак W, там же делают отметку на знаке V.

Основное правило исправления ошибок заключается в том, что ни при каких обстоятельствах ошибка не может быть уничтожена: ее нельзя стереть резинкой или лезвием, затушевать. Смысл исправления ошибки заключается в том, чтобы все ее видели как ошибку, а не расценивали как свидетельство возможного злоупотребления [1, с. 161; 2, с. 303].

Различают три способа исправления ошибок в учетных записях:

корректурный, дополнительной проводки и «красное сторно». Корректурный способ применяется в случаях, когда ошибка не затра-

гивает корреспонденцию счетов и не отражается на итогах учетных записей. Ошибочный текст или сумма зачеркивается одной чертой, чтобы можно было прочесть ранее написанное, и над зачеркнутым пишут правильный текст или сумму. Исправление ошибки в документах подтверждается подписями лиц, составивших документ, в учетных документах – подписями лиц, производящих исправление. Оговорка об исправлении выполняется на полях или в конце страницы и содержит слово «исправлено», правильный текст или сумму и дату исправления.

Способ дополнительной проводки применяется в том случае, когда корреспонденция счетов правильная, но сумма указана меньшая, чем следовало, причем повторена в регистрах синтетического и аналитического учета или обнаружена после подведения итогов. Ошибка исправляется составлением дополнительной проводки.

Пример. Стоимость фактически поступивших товаров составила 15 000 руб., а при обработке документов в бухгалтерии выполнена запись: Дебет счета 41 «Товары» Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками» 12000.

При проверке ошибка была обнаружена и выполнена дополнительная запись: Дебет счета 41 «Товары» Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками» – 3 000 руб.

63

Способ «красное сторно» (аннулирование) применяют при исправлении ошибок в корреспонденции счетов. Цифры, написанные красными чернилами, при подсчете итогов вычитаются.

Для исправления ошибки этим методом производятся одновременно две записи: одна – «красная» (красными чернилами) – с той же неправильной корреспонденцией счетов, которая была в ошибочной прежде записи, другая – обычными чернилами – с правильной корреспонденцией счетов. При подсчете итогов все суммы красных записей вычитаются. Этим и достигается основная цель «красного сторно» – уничтожить (аннулировать) неправильную запись.

Способ «красное сторно» применяется и в тех случаях, когда бухгалтерская проводка указана правильно, а сумма записана большая, чем требуется. Этот способ используется не только для исправления ошибок, но также для уточнения некоторых учетных данных (списание реализованных торговых наценок).

Во всех случаях исправление ошибок должно быть оговорено и подтверждено подписью лица, делающего исправление.

При исправлении ошибок способами дополнительной проводки и «красное сторно» бухгалтер составляет справки, в которых со ссылкой на первичный документ указывает, когда и какая ошибочная запись сделана. Такие справки представляют собой документы бухгалтерского оформления и являются основанием для исправления ошибок.

После того как составлены баланс и другие отчетные формы, никакие исправления ни в учетных регистрах, ни в Главной книге за данный отчетный период не допускаются. Этим в значительной степени обеспечивается тождественность данных текущего учета и отчетности.

Всякие же уточнения данных и исправление ошибок, относящиеся к операциям истекшего отчетного периода, отражаются в регистрах следующего отчетного периода при их открытии. При этом используются способы дополнительной проводки и «красное сторно».

64

Развитие и рационализация бухгалтерского учета характеризуются совершенствованием применяемых форм учета. Необходимость перехода от одной формы бухгалтерского учета к другим, более совершенным, обусловливается развитием предприятия.

Применение компьютеров в учетной работе дает возможность автоматизировать рабочее место бухгалтера, что повышает производительность труда учетных работников, обеспечивает оперативность получения данных. Кроме того, появляется возможность совершенствовать проведение экономического анализа. Этим самым создается информационная база для принятия эффективных управленческих решений.

Использование вычислительной техники позволяет автоматизировать обработку учетных данных от их ввода до формирования выходных форм. Пользователь производит ввод данных первичных документов, которые затем с помощью специальных программ группируются и обобщаются непосредственно на компьютере. В результате можно получить различную информацию, эквивалентную по содержанию регистрам синтетического и аналитического учета, и использовать ее многократно.

Вопросы для самоконтроля

1.Перечислите объекты, входящие в группы «Внеоборотные активы»

и«Оборотные активы».

2.Перечислите объекты, входящие в группы «Собственные обязательства» и «Заемные обязательства».

3.Как определить остаток на активных и пассивных счетах?

4.Назовите типы операций и поясните сущность каждого.

5.Что понимается под формой бухгалтерского учета?

6.Назовите способы исправления ошибочных записей в бухгалтерском учете. Дайте характеристику каждому их них.

7.Укажите, из каких разделов состоит бухгалтерский баланс.

8.Назовите способы исправления ошибок в учетных записях.

65