Налоговое планирование. Учебное пособие для бакалавров, обучающихся по направлению подготовки «Экономика» (профиль «Финансы и кредит»)
.pdfКаждый из этих режимов предлагает льготные условия налогообложения по сравнению с условиями, на которых уплачивают налоги предприятия других отраслей экономической деятельности. Например, замена большинства общераспространенных налогов одним единым налогом, упрощенный порядок расчета такого налога и т.д.
Компании, занимающиеся операциями на рынке ценных бумаг на основании лицензий профессиональных участников рынка ценных бумаг, могут сосредоточить свою деятельность на сегментах рынка с льготными ставками налогообложения прибыли (доходы от государственных ценных бумаг — п. 4 ст. 284 Налогового кодекса), к тому же реализация ценных бумаг и инструментов срочных сделок не подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость (пп. 12 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса).
Также не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость осуществление банками банковских операций (пп. 3 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса) и оказание услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию страховыми организациями. Таким образом, наличие или отсутствие крупных налоговых льгот может влиять на решение бизнесмена об освоении той или иной отрасли хозяйственной деятельности, хотя главной характеристикой привлекательности, конечно, остается норма прибыли на вложенный капитал.
3.2. ВТОРОЙ ЭТАП НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ
На данном этапе используются выгоды размещения фирмы на территориях с льготным характером налогообложения, поэтому его можно назвать «территориальным» этапом. Налоговые льготы, которые делают различные государства и территории привлекательными для предпринимателей, могут быть самыми разнообразными: от снижения налоговой ставки на несколько процентов или упрощения порядка расчета налоговой базы до практически полного отсутствия налогообложения. Оценка весомости той или иной льготы на различных территориях является индивидуальным процессом для каждой организации. Решения руководства фирмы по этому поводу всегда зависят от конкретных целей и задач, поставленных ее учредителями.
Второй этап налогового планирования целесообразно изучать в двух аспектах: налоговое планирование внутри России и международное налоговое планирование.
21
Возможности территориального налогового планирования Российской Федерации в настоящее время не велики по сравнению с международной практикой. Это объясняется относительно небольшим сроком развития нашей страны по пути рыночных отношений и рядом других причин. Однако сама эта сфера в России представляется очень перспективной, поскольку наше федеративное государство, имея значительные размеры, состоит из множества территорий с различными условиями жизни и хозяйствования, развитию которых может эффективно способствовать практика привлечения инвестиций путем предоставления территориальных налоговых льгот.
Определенные шаги в данном направлении начались с самого начала перестройки в СССР. В 1989 г. был разработан проект единой государственной концепции свободных зон. Претерпев за следующие 15 лет значительные изменения, но мало продвинувшись в своей практической реализации, этот проект воплотился в итоге в Федеральный закон от 22.07.2005 № 116-ФЗ «Об особых экономических зонах в Российской Федерации» (далее — Федеральный закон № 116-ФЗ), закрепивший новую концепцию правового регулирования экономической деятельности на данных территориях. Согласно этому закону основная цель создания зон с особым правовым режимом — активизация международной торговли и привлечение инвестиций путем освобождения товаров, производимых и используемых в данных зонах, от большинства налогов, в том числе импортных таможенных пошлин. Вся концепция закона подчинена принципу развития обрабатывающих и высокотехнологичных отраслей экономики, производства новых видов продукции, поскольку развитие эффективной внешней торговли немыслимо без внутреннего производства продукции, способной поставляться на экспорт и конкурировать на мировых рынках.
Система управления особыми экономическими зонами в России является единой и централизованной. Руководство ими осуществляется на федеральном уровне Федеральным агентством по управлению особыми экономическими зонами и его территориальными подразделениями. Агентство осуществляет управление особыми экономическими зонами, проводит в установленном порядке отбор заявок на создание новых зон; организует ведение банка данных земельных участков, отведенных для их создания, и объектов недвижимости, находящихся на их территории. Также для целей управления может создаваться наблюдательный совет особой экономической зоны.
22
Законотворчество и правовое регулирование деятельности особых экономических зон в России осуществляется также на федеральном уровне. Право принимать решения о создании особых экономических зон и вносить в Федеральное собрание проекты соответствующих законов принадлежит только Правительству РФ. Попытки принятия на уровне субъектов Российской Федерации законов о зонах с особыми условиями хозяйствования расценены Верховным судом как противоречащие законодательству.
В соответствии с положениями Федерального закона № 116-ФЗ в России могут создаваться особые экономические зоны четырех типов:
промышленно-производственные;
технико-внедренческие;
туристско-рекреационные;
портовые.
Особые экономические зоны промышленно-производственного типа обладают следующими основными характеристиками:
1)на территории зоны допускается размещение только объектов промышленного назначения;
2)площадь зоны не может превышать 20 кв. км;
3)объекты зоны не могут располагаться на территориях нескольких муниципальных образований;
4)зона не должна включать в себя полностью территорию какоголибо административно-территориального образования;
5)срок существования зоны не может превышать 20 лет;
6)капитальные вложения от организации-резидента особой экономической зоны не должны быть менее 10 млн евро, в том числе в первый год деятельности — не менее 1 млн евро.
На территории промышленно-производственной особой экономической зоны не допускается:
размещение объектов жилищного фонда;
разработка месторождений полезных ископаемых, их добыча (за исключением разработки месторождений минеральных вод, лечебных грязей и других природных лечебных ресурсов, и их добычи) и металлургическое производство в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности;
переработка полезных ископаемых (за исключением промышленного розлива минеральных вод и иного использования природных лечебных ресурсов) и переработка лома цветных и черных металлов;
производство и переработка подакцизных товаров (за исключением легковых автомобилей и мотоциклов).
23
Резидентом промышленно-производственной особой экономической зоны признается организация (за исключением унитарного предприятия), зарегистрированная в соответствии с законодательством Российской Федерации на территории муниципального образования, в границах которого расположена особая экономическая зона, и заключившая с органами управления особыми экономическими зонами соглашение о ведении промышленнопроизводственной деятельности в порядке и на условиях, предусмотренных Федеральным законом № 116-ФЗ.
Коммерческая организация признается резидентами особой экономической зоны с даты внесения соответствующей записи в реестр резидентов особой экономической зоны.
Резидент вправе вести на территории особой экономической зоны только промышленно-производственную деятельность в пределах, предусмотренных соглашением о ведении промышлен- но-производственной деятельности. Под промышленно-произ- водственной деятельностью понимается производство или переработка товаров (продукции) и их реализация.
В России промышленно-производственные особые экономические зоны существуют в Липецкой области, в Республике Татарстан и т.д.
Особые экономические зоны технико-внедренческого типа
обладают следующими основными характеристиками:
1)на территории зоны допускается только ведение техниковнедренческой деятельности;
2)технико-внедренческая зона создаются не более чем на двух
участках территории, общая площадь которых не должна превышать 3 км2;
3)объекты зоны не могут располагаться на территориях нескольких муниципальных образований;
4)зона не должна включать в себя полностью территорию ка- кого-либо административно-территориального образования;
5)срок существования зоны не может превышать 20 лет.
На момент создания технико-внедренческой особой экономической зоны земельные участки, образующие ее территорию, за исключением земельных участков, которые предоставлены для размещения и использования объектов инженерной инфраструктуры и на которых размещены такие объекты, не должны находиться во владении или в пользовании граждан и юридических лиц, за исключением образовательных или научно-исследовательских организаций.
24
Резидентом технико-внедренческой особой экономической зоны признаются индивидуальный предприниматель или коммерческая организация (за исключением унитарного предприятия), зарегистрированные в соответствии с законодательством Российской Федерации на территории муниципального образования, в границах которого расположена особая экономическая зона, и заключившие с органами управления особыми экономическими зонами соглашение о ведении технико-внедренческой деятельности в порядке и на условиях, предусмотренных Федеральным законом № 116-ФЗ.
Резидент вправе вести на территории особой экономической зоны только технико-внедренческую деятельность в пределах, предусмотренных соглашением о ведении технико-внедренческой деятельности. В целях Федерального закона № 116-ФЗ под техниковнедренческой деятельностью понимается создание и реализация научно-технической продукции, доведение ее до промышленного применения, включая изготовление, испытание и реализацию опытных партий, а также создание программных продуктов, систем сбора, обработки и передачи данных, систем распределенных вычислений и оказание услуг по внедрению и обслуживанию таких продуктов и систем.
Соглашение о ведении технико-внедренческой деятельности заключается на срок, не превышающий срока, оставшегося до прекращения существования особой экономической зоны.
В России технико-внедренческие особые экономические зоны существуют в г. Санкт-Петербурге, в г. Дубне (Московская область), в Зеленоградском административном округе г. Москвы и т.д.
Особым экономическим зонам туристско-рекреационного типа присущи следующие основные характеристики:
1)создаются на одном или нескольких участках территории, определяемых Правительством РФ;
2)объекты зоны могут располагаться на территориях нескольких муниципальных образований;
3)зона может включать в себя полностью территорию какоголибо административно-территориального образования;
4)на территории туристско-рекреационной зоны должно проводиться оказание туристических и оздоровительных услуг;
5)допускается размещение объектов жилищного фонда.
25
На территории особой экономической зоны туристскорекреационного типа не допускается:
разработка месторождений полезных ископаемых, их добыча (за исключением разработки месторождений минеральных вод, лечебных грязей и других природных лечебных ресурсов и их добычи), а также металлургическое производство в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности;
переработка полезных ископаемых (за исключением промышленного розлива минеральных вод и иного использования природных лечебных ресурсов) и переработка лома цветных и черных металлов;
производство и переработка подакцизных товаров (за исключением легковых автомобилей и мотоциклов).
Правительство РФ может определять иные виды деятельности, осуществление которых не допускается в особой экономической зоне.
Для целей Федерального закона № 116-ФЗ под туристско-
рекреационной деятельностью понимается:
1. Деятельность юридических лиц (индивидуальных предпринимателей) по строительству, реконструкции, эксплуатации объектов туристской индустрии; объектов, предназначенных для санаторнокурортного лечения, медицинской реабилитации и отдыха граждан.
2. Туристская деятельность и деятельность по разработке месторождений минеральных вод, лечебных грязей и других природных лечебных ресурсов, их добыче и использованию, в том числе деятельность по санаторно-курортному лечению и профилактике заболеваний, медицинской реабилитации, организации отдыха граждан, промышленному розливу минеральных вод.
Резидентами туристско-рекреационной особой экономической зоны признаются коммерческие организации (за исключением унитарных предприятий) и индивидуальные предприниматели, зарегистрированные в соответствии с законодательством Российской Федерации на территории муниципального образования, в границах которого расположена особая экономическая зона (на территории одного из муниципальных образований, если туристско-рекреа- ционная особая экономическая зона расположена на территориях нескольких муниципальных образований), и заключившие с органами управления особой экономической зоны соглашение об осуществлении туристско-рекреационной деятельности в порядке и на
26
условиях, которые предусмотрены Федеральным законом № 116-ФЗ. Резидент вправе осуществлять в особой экономической зоне только туристско-рекреационную деятельность в пределах, предусмотренных соглашением об ее осуществлении.
Примерами существующих в России особых экономических зон туристско-рекреационного типа могут служить особая экономическая зона в Калининградской области, особая экономиче- ская зона в Краснодарском крае и особая экономическая зона в Республике Алтай.
Федеральным законом от 30.10.2007 № 240-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «Об особых экономических зонах в Российской Федерации» и отдельные законодательные акты Российской Федерации» определена возможность создания на территории России портовых особых экономических зон, целью которых является стимулирование развития портового хозяйства и развитие портовых услуг, конкурентоспособных по отношению к зарубежным аналогам.
Портовые особые экономические зоны создаются на территориях существующих морских и речных портов, открытых для международного сообщения и захода иностранных судов, территориях аэропортов, открытых для приема и отправки воздушных судов, выполняющих международные перевозки, а также на территориях, предназначенных в установленном порядке для строительства, реконструкции и эксплуатации морского порта, речного порта, аэропорта. Они не могут включать в себя имущественные комплексы, предназначенные для посадки пассажиров на суда, их высадки с судов и для иного обслуживания пассажиров. На момент создания портовой особой экономической зоны земельные участки, образующие эту зону (в том числе земельные участки, предоставленные для размещения и использования объектов инженерной, транспортной, социальной, инновационной и иных инфраструктур этой зоны), могут находиться во владении или пользовании граждан или юридических лиц.
В связи с длительным периодом окупаемости портового хозяйства, высокой стоимостью основных фондов, используемых в портовом хозяйстве, и необходимостью неизменности правового режима в течение длительного периода времени, для гарантии условий ведения предпринимательской и инвестиционной деятельности в условиях принятия норм, ухудшающих условия ведения бизнеса, портовые особые экономические зоны создаются сроком на 49 лет.
27
Резидентом портовой особой экономической зоны признается коммерческая организация (за исключением унитарного предприятия), зарегистрированная в соответствии с законодательством Российской Федерации на территории муниципального образования, в границах которого расположена особая экономическая зона (на территории одного из муниципальных образований, если портовая особая экономическая зона расположена на территориях нескольких муниципальных образований), и заключившая с органами управления особой экономической зоны соглашение о деятельности в портовой особой экономической зоне в порядке и на условиях, предусмотренных Федеральным законом № 116-ФЗ.
Особенности функционирования хозяйствующих субъектов, работающих в портовой особой экономической зоне, является то, что они вправе осуществлять только портовую деятельность, к которой относятся:
1)погрузочно-разгрузочные работы;
2)складирование и хранение товаров, а также оказание транс- портно-экспедиторских услуг;
3)снабжение и снаряжение судов или воздушных судов, в том числе судовыми припасами, бортовыми запасами, оснащение судов или воздушных судов;
4)ремонт, техническое обслуживание и модернизация морских
иречных судов, воздушных судов, авиационной техники, в том числе авиационных двигателей и других комплектующих изделий;
5)переработка водных биологических ресурсов;
6)операции по подготовке товаров к продаже и транспортировке (упаковка, переупаковка, деление на партии, маркировка и тому подобные операции);
7)простые сборочные операции и иные операции, осуществление которых существенно не изменяет состояние товара, в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством РФ;
8)биржевая торговля товарами;
9)оптовая торговля товарами;
10)обеспечение функционирования объектов инфраструктуры портовой особой экономической зоны.
Кроме того, законодательно определено, что в портовой особой экономической зоне, в отличие от других типов зон, организации и индивидуальные предприниматели, не являющиеся резидентами данной особой экономической зоны, не вправе осуществлять предпринимательскую деятельность.
28
Помимо четырех видов специализированных особых экономических зон, установленных Федеральным законом № 116-ФЗ, в России существуют также особые экономические зоны, организованные для целей общего развития определенных территорий. Их правовой статус определяется соответствующими отдельными федеральными законами. Примерами таких зон могут служить особые экономические зоны в Калининградской и Магаданской областях.
Создание и функционирование особой экономической зоны в Ка-
лининградской области закреплено Федеральным законом от 10.01.2006 № 16-ФЗ «Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее — Федеральный закон № 16-ФЗ).
Данная особая экономическая зона создана сроком на 25 лет. Особенность статуса этой зоны заключается в действующих на
ее территории льготах по налоговым и таможенным платежам для участника особой экономической зоны, а также льготами в области валютного контроля и порядка въезда на территорию зоны. Воспользоваться этими льготами может только резидент особой экономической зоны, то есть юридическое лицо, соответствующее требованиям Федерального закона № 16-ФЗ и включенное в единый реестр резидентов особой экономической зоны.
Юридическое лицо включается в реестр резидентов особой экономической зоны при соответствии следующим требованиям:
юридическое лицо создано в соответствии с законодательством Российской Федерации;
государственная регистрация юридического лица осуществлена в Калининградской области;
производство товаров осуществляется юридическим лицом исключительно на территории Калининградской области;
инвестиции осуществляются юридическим лицом на территории Калининградской области;
юридическим лицом представлен инвестиционный проект, отвечающий требованиям, установленным Федеральным законом
№16-ФЗ.
Резидентами не могут быть юридические лица, применяющие специальные налоговые режимы, которые предусмотрены законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, а также финансовые организации, в том числе кредитные и страховые организации, и профессиональные участники рынка ценных бумаг.
29
К инвестиционным проектам, реализуемым резидентами особой экономической зоны, предъявляются следующие требования:
1.Реализация инвестиционных проектов должна осуществляться на территории Калининградской области.
2.Инвестиционный проект не может быть направлен на следующие цели:
добыча нефти, природного газа, оказание услуг в этих областях;
производство этилового спирта, алкогольной продукции, производство табачных изделий и других подакцизных товаров (за исключением легковых автомобилей и мотоциклов) в соответствии со списком, утверждаемым Правительством РФ;
оптовая и розничная торговля;
ремонт бытовых изделий и предметов личного пользования;
финансовая деятельность.
3.Осуществление инвестиций в форме капитальных вложений — капитальными вложениями являются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на осуществление проектно-изыскательских работ, новое строительство, техническое перевооружение, модернизацию основных фондов, реконструкцию зданий, приобретение машин, оборудования, инструментов, инвентаря (за исключением затрат на приобретение легковых автомобилей, спортивных, туристских и прогулочных судов, а также затрат на строительство и реконструкцию жилых помещений).
Объем капитальных вложений в соответствии с представленным инвестиционным проектом должен составлять в сумме не менее чем 150 млн руб.
4.Объем капитальных вложений в сумме не менее чем 150 млн руб. должен быть осуществлен в срок, не превышающий трех лет со дня принятия решения о включении юридического лица в реестр резидентов.
5.При определении вышеуказанного объема капитальных вложений не учитываются возмездная и безвозмездная передача (включая передачу через третьих лиц) машин, оборудования и транспортных средств лицами, государственная регистрация которых на день вступления в силу Федерального закона № 16-ФЗ осуществлена в Калининградской области.
В особой экономической зоне в Калининградской области применяется особый порядок уплаты налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций резидентами зоны, установленный ст. 288.1 и 385.1 Налогового кодекса.
30