Курс по аудиту

Нормативно-правовоерегулирование

17иорганизация аудиторскойдеятельности

Аудиторская деятельность в РФ организовывается с учетом опыта, сложившегося в мировой практике.

Существуютдвеосновныеконцепциирегулирования

аудиторской деятельности: согласно первой концеп-

ции аудиторская деятельность строго регулируется централизованными органами, на которые возлагаются функции государственного контроля за аудиторской деятельностью (Австрия, Испания, Франция,

Германия). Согласнодругой концепции аудит ориен-

тирован в основном на потребности акционеров, инвесторов, кредиторов и других экономических субъектов.

ВРФ система нормативного регулирования аудиторскойдеятельностиужеразработана. Определены права и обязанности органов, регулирующихеедеятельность, определены роль и функции аудиторских организаций.

Вправовом плане ее можно выстроить в следующем порядке:

1)Федеральный закон 30.12.2008 № 307-ФЗ «Обаудиторскойдеятельности», которыйопределяет место, цель и задачи аудита в финансово-экономи- ческой системе;

2)Стандарты аудиторской деятельности, Международные стандарты аудита. Они определяютобщие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для всех объектов, устанавливают нормы аудиторскихуслуг;

3)внутренниестандартыпрофессиональныхауди-

торских объединений, а также нормативные акты министерств и ведомств, установленные правила ор-

ганизации аудиторской деятельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям;

4)внутренние стандарты аудиторскойдеятельно-

сти, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе федеральных стандартов и практики аудита. Такие стандарты определяюткачество работы и престиж аудиторских фирм, используются при проведении аудита и оказании сопутствующих аудиту услуг.

В организационном плане системурегулирование аудиторской деятельности можно представить сле-

дующим образом.

1)МинистерствофинансовРФ— уполномоченный федеральный орган государственного регулирования аудиторской деятельности в РФ;

2)Совет по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе;

3)Департамент регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности;

4)профессиональные аудиторские объединения;

5)аудиторские организации, индивидуальные аудиторы.

Отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности, могут регулироваться указами Президента РФ, которые не должны противоречитьфедеральномузаконодательству. Правительство РФ тоже вправе принимать постановления, содержащие нормы законодательства РФ об аудиторской деятельности.

18Договоробоказанииаудиторскихуслуг

Вконце финансового года многие предприятия проводят аудиторскую проверку. Для проведения

аудиторской проверки заключается договор с ауди-

торской фирмой. Они оказывают огромный спектр консультационных и других видов услуг. Предприятие должно четко определить, какие именно услуги емунеобходимы, и лишьпосле этого заключать договор с аудитором. Такой договор составляется даже в том случае, когда проверка проводится по поручению государственных органов. Часто договоры на проведение аудиторской проверки относяткдоговорам подряда. Но это неверно, поскольку предметом договора подряда является достижение определенного результата работ, а

предметом договора на проведение аудиторской проверки являются услуги как таковые.

Статья779 ГражданскогокодексаРФ(ГКРФ) четко определяет, что по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Аудиторские

услуги оказываются в рамках договора возмездно-

го оказания услуг. Таковым он считается даже в том случае, если аудит проводится лишь для того, чтобы предприятие получило аудиторское заключение, без которого, например, невозможно сдать отчет в налоговую службу.

Остановив выбор на конкретной аудиторской фирме, предприятие должно направить письмо-пригла- шение. Согласно ст. 435 ГК РФ предложение, адресованное одному или нескольким конкретным лицам,

которое достаточно определенно выражает намерение лица, сделавшего предложение, считать себя заключившим договор с адресатом, которым будет принято предложение, называется офертой. Оферта должна содержатьсущественные условия договора.

Получив письмо-приглашение, аудиторская фир-

ма принимает решение, будет она проводить проверку или нет. В случае положительного решения руководителю предприятия направляется письмообязательство, где сообщается о согласии на проведение аудиторской проверки.

Подготовкадоговора начинается после предварительного ознакомления сдеятельностью экономического субъекта и принятия решения о возможности оказания аудиторских услуг.

Этап подготовки договора включает в себя определениетрудоемкости, стоимостиисроковоказания аудиторских услуг, потребности в привлечении сторонних консультантов и экспертов.

Договор на оказание аудиторскихуслуг можетно-

сить разовый или долгосрочный характер. Договор может быть заключен на длительный срок. Предметом такого договора могут выступать одновременно услуги по проведению аудита как такового, а также сопутствующие аудиту услуги.

Формаисодержаниедоговора

19оказанияаудиторскихуслуг

Сточки зрения интересов аудитора и аудируемого лица целесообразно заблаговременное подписание

спредполагаемым аудируемым лицом договора оказания аудиторских услуг.

Форма и содержание договоров оказания ауди-

торских услуг (писем о проведении аудита) для раз-

личных аудируемых лиц могут иметь особенности,

но, как правило, в договоре оказания аудиторских услуг (письме о проведении аудита) указываются: 1) цель аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности; 2) ответственность руководства аудируемого лица

за подготовкуи представление финансовой (бухгалтерской) отчетности; 3) объем аудита, включая ссылки на законодатель-

ство РФ и федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности; 4) аудиторское заключение и любые иные доку-

менты, которые предполагается подготовить по результатам аудита; 5) информация о том, что в связи с применением

в ходе аудита выборочных методов тестирования и другими свойственными аудиту ограничениями, нарядус ограничениями, присущими системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, имеется неизбежный риск того, что некоторые, в том числе существенные, искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности могут остаться необнаруженными; 6) требование обеспечения свободногодоступа ко

всей бухгалтерской документации и другой информации, запрашиваемой в ходе проведения аудита;

7) ценапроведенияаудита(либоспособееопределения), а также порядок признания услуги оказанной и порядок расчетов.

Если аудитор головной организации является такжеаудиторомдочернихорганизаций, то на решение аудитора о том, заключать ли отдельный договор оказания аудиторских услуг с указанными дочерними организациями (направлятьли отдельное письмо

опроведении аудита), влияют следующие факторы:

1)порядок назначения аудитора дочерних организаций;

2)необходимость составления отдельного аудиторского заключения по дочерней организации;

3)требования законодательства РФ;

4)объем работы, выполненной другими аудиторами;

5)доля собственности головной организации;

6)степень независимости руководства дочерней организации от головной организации.

Воизбежаниенедоразуменийвдоговореоказания аудиторских услуг может быть разъяснено, что аудитор будетсообщатьтолькотуинформацию, представляющую интерес для управления, на которую он обратитвнимание в результате аудита, и что аудитор не обязан разрабатывать аудиторские процедуры, специально направленные на поиск информации, имеющей значение для управления аудируемым лицом.

Вдоговоре оказания аудиторскихуслугмогуттакже:

1)указыватьсяформа, вкоторойбудетсообщаться информация;

2)определяться надлежащие получатели информации и др.

Отличиядоговораобоказании

20аудиторскихуслуготдругихдоговоров

Вдоговорахнапроведениеаудиторскойпроверки естьряд особенностей:

1) порядок исполнения договора. В соответствии со ст. 780 ГК РФ исполнитель услуг должен оказать их лично. В договоре должно быть указано, что другая аудиторская фирма полностью не может проводить проверку. Для частичного привлечения на договорной основе дополнительных аудиторов необходимо согласие проверяемого предприятия;

2) ответственность сторон по договору. По дого-

вору на проведение аудита заказчик (предприятие) несет ответственность за ту документацию, которую он представил для проверки. Если документация, необходимая для проверки (или ее большая часть), отсутствуетпо причинам, произошедшим не по вине аудитора (в том числе и в результате пожара, наводнения и т.д.), то он имеет право представить предприятию отрицательное заключение или вовсе отказаться выразить свое мнение;

3) конфиденциальность информации. Объем ин-

формации, которую предприятие может передать аудиторам, должен четко определяться договором. Конфиденциальные сведения рекомендуется выделять в отдельное приложение к договору, в котором должны быть указаны объем этих сведений и порядок их использования. В ходе проверки аудиторы обязаны полно и безусловно соблюдать правила конфиденциальности всей информации, ставшей известной им в процессе проведения проверки. За нарушение правил о конфиденциальности информации и разглашение сведений, составляющих коммерческуютайну, аудиторскаяфирмаможетпонести

ответственность в виде возмещения моральных и материальных убытков и др.;

4) вопросы соблюдения прав интеллектуальной собственности. Под интеллектуальной собственностью понимаются прежде всего лицензионные программные продукты, используемые в процессе аудита.

Если аудиторы или сотрудники аудиторской фирмы работаютна собственныхтехническихсредствах (например, на компьютерах типа «ноутбук»), то ответственностипередвладельцемправнапрограммные продукты не возникает. Подразумевается, что программные продукты приобретены аудиторской фирмой без нарушения авторских прав. Но часто, оказав услуги по восстановлению учета предприятия, аудиторская фирма оставляет на этом предприятии программные системы. И бухгалтерия используетихдля ведения своего учета. Очевидно, что предприятие не приобретало ни продукт, ни право на его использование.

Или договором предусмотрено, что необходимыми техническими средствами обеспечивает аудиторов предприятие. В результате приобретенный им продукт остается у аудиторов и после проверки, и они используют его в работе, не имеющей отношения к этому предприятию. В этом случае также возникаетнарушение прав на использование интеллектуальной собственности.

Достаточность и надлежащий характер аудитор-

ских доказательств, которые аудитору необходимо получить в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода, зави-

сят:

1)от учетной политики аудируемого лица;

2)факта проведения аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности предыдущего периода и факта модификации аудиторского заключения;

3)особенностей ведения бухгалтерского учета аудируемым лицом и вероятности искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности текущего отчетного периода;

4)существенности остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периодадля финансовой (бухгалтерской) отчетности текущего отчетного периода.

Аудитор должен определить, отражают ли остатки по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода надлежащую учетную политику, а также

применяласьли учетная политика последовательно

при составлении финансовой (бухгалтерской) отчетности текущего отчетного периода.

Если аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности предыдущего периода проводился другим аудитором, то действующий аудитор может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства

вотношении остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода, ознакомившись с рабочими документами другого аудитора.

Некоторые аудиторские доказательства относительнотекущихактивов и обязательств аудируемого

лица могут быть получены в ходе выполнения ау- диторскихпроцедурвотношениифинансово-хозяй- ственныхоперацийидокументовтекущегопериода.

При проверке материально-производственных запасов аудитору сложно определить их наличие на начало отчетного периода. В этом случае аудитору

рекомендуется выполнить следующие дополнительные процедуры:

1)наблюдение за проведением текущей инвентаризации материально-производственных запасов

иотслеживание количественных изменений мате- риально-производственных запасов в период с даты текущейинвентаризациикначалуотчетногопериода;

2)проверка стоимостной оценки элементов мате- риально-производственныхзапасов, существовавших на начало отчетного периода;

3)проверка величины прибыли и правильности бухгалтерского учета затрат на отчетную дату.

В результате проведения перечисленныхаудиторскихпроцедур появляются достаточныенадлежащие аудиторскиедоказательства.

Для подтверждения долгосрочных активов и обязательств (основные средства, финансовые вложения и долгосрочная дебиторская задолженность) аудиторурекомендуется проверитьучетные записи, на основе которых формируются остатки по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода. В отдельных случаях аудитор может получить подтверждение остатков по счетам бухгалтерского учета на начало отчетного периода от третьих лиц (например, по долгосрочной дебиторской задолженности идолгосрочным финансовым вложениям). В остальных случаях аудитор должен провести дополнительные аудиторские процедуры.