Бухгалтерский учет и аудит в финансовых организациях. Учебное пособие

нятия соответствующего решения или не принимавшие участия в голосовании по этому вопросу, приобретают право требовать погашения инвестиционных паев. Порядок выплаты денежной компенсации в указанных случаях определяется в соответствии с нормативными правовыми актами федерального органа исполнительной власти по рынку ценных бумаг.

Управляющая компания вправе предлагать заключить договор доверительного управления ПИФом только при условии регистрацииБанкомРоссииправилдоверительногоправленияэтим паевым инвестиционным фондом.

Изменения и дополнения в правила доверительного управления ПИФом вступают в силу при условии их регистрации Банком России.

Договором поручения или агентским договором, заключенным управляющей компанией, а также выданной ею доверенностью, уполномочивается агент по выдаче, погашению и обмену инвестиционных паев, который действует от имени и за счет управляющей компании.

Агентами по выдаче, погашению и обмену инвестиционных паев могут быть только юридические лица — профессиональные участники рынка ценных бумаг, имеющие лицензию на осуществление брокерской деятельности.

При осуществлении своей деятельности агент по выдаче, погашению и обмену инвестиционных паев обязан указывать, что он действует от имени и по поручению управляющей компании соответствующего ПИФа, а также предъявлять всем заинте­ ресованным лицам доверенность, выданную этой управляющей компанией.

Агенты по выдаче, погашению и обмену инвестиционных паев вправе осуществлять прием заявок на приобретение, погашение и обмен­ инвестиционных паев со дня опубликования управляющей компанией­ сведений об этих агентах в печатном издании, указанном в правилах доверительного управления ПИФом.

Выдача инвестиционных паев осуществляется на основании заявок на приобретение инвестиционных паев. Заявки на приобретение инвестиционных паев носят безотзывный характер.

Требования о погашении инвестиционных паев подаются в форме заявок на погашение инвестиционных паев. Требования об

151

обмене инвестиционных­ паев подаются в форме заявок на обмен инвестиционных­ паев. Эти заявки носят безотзывный характер. Они подаются владельцами инвестиционных паев, а в случае если инвестиционные паи учитываются в реестре владельцев инвестиционных паев на лицевом счете номинального держателя, — соответствующим номинальным держателем. Номинальный держатель подает заявки на погашение и обмен инвестиционных паев на основании соответствующего поручения владельца инвестиционных паев.

Заявки на погашение и обмен инвестиционных паев удовлетворяются в пределах количества инвестиционных паев, учтенных на соответствующем лицевом счете.

В течение срока формирования паевых инвестиционных фондов заявки на погашение и обмен инвестиционных паев не принимаются.

Выплата денежной компенсации в связи с погашением инвестиционных паев осуществляется за счет денежных средств, составляющих ПИФ. В случае недостаточности этих денежных средств управляющая компания вправе использовать для выплаты денежной компенсации собственные денежные средства.

До завершения формирования ПИФа сумма денежных средств (стоимость имущества), внесенных в ПИФ, на которую выдается один инвестиционный пай, определяется правилами доверительного управления ПИФом и должна быть единой для всех.

После завершения формирования ПИФа сумма денежных средств (стоимость имущества), внесенных в паевой инвестиционный фонд, на которую выдается (в том числе при обмене) один инвестиционный пай, и сумма денежной компенсации, подлежащая выплате владельцу пая в связи с погашением инвестиционного пая (за исключением прекращения ПИФа), должны определяться исходя из расчетной стоимости инвестиционного пая. Она определяется в соответствии с нормативными правовыми актами­ Банка России путем деления стоимости чистых активов ПИФа, рассчитанной на день не ранее дня принятия заявок на приобретение, погашение или обмен инвестиционных паев, на количество инвестиционных паев, указанное в реестре владельцев инвестиционных паев этого ПИФа.

152

Имущество, составляющее ПИФ, должно­ храниться в специализированном депозитарии на основании договора.

Вотношении имущества, составляющего ПИФ, специализированныйдепозитарийосуществляетсвоифункциинаосновании договора с управляющей компанией паевого инвестиционного фонда. При этом срок действия договора между управляющей компанией закрытого ПИФа и специализированным депозитарием не может быть меньше, чем срок действия договора доверительного управления этим закрытым ПИФом.

Договор может быть заключен только с одним специализированным депозитарием.

Специализированный депозитарий не вправе пользоваться и распоряжаться имуществом, составляющим ПИФ.

Права на ценные бумаги, составляющие имущество ПИФ, должны учитываться на счете депо в специализированном депозитарии, за исключением прав на государственные ценные бумаги.

Специализированный депозитарий вправе привлекать к исполнению своих обязанностей по хранению и/или учету прав на ценные бумаги, составляющие имущество ПИФ, другой депозитарий, если это предусмотрено правилами доверительного управления ПИФом. Специализированный депозитарий ПИФа обязан осуществлять контроль за соблюдением управляющей компанией этого ПИФа требований законодательства и правил доверительного управления ПИФом, однако он не вправе давать управляющей компании согласие на распоряжение имуществом, составляющим ПИФ, а также исполнять поручения управляющей компании по передаче ценных бумаг, составляющих ПИФ, в случае если такие распоряжение и передача противоречат законодательству и, соответственно, договору с управляющей компанией и правилам доверительного управления ПИФом.

Вслучае неисполнения вышеуказанных обязанностей специализированный депозитарий несет солидарную ответственность

суправляющей­ компанией перед владельцами инвестиционных паев ПИФа.

Специализированным депозитарием ПИФа могут быть только акционерное общество, общество с ограниченной (дополнительной) ответственностью, созданные в соответствии с законо-

153

дательством РФ и имеющие соответствующую лицензию и лице­ нзию на осуществление депозитарной деятельности на рынке ценных бумаг.

Специализированный депозитарий может использовать в своем фирменном наименовании слова «инвестиционный фонд», «акционерный инвестиционный фонд» или «паевой инвестиционный фонд» в сочетании­ со словами «специализированный депозитарий» или «депозитарий».

В связи с осуществлением своей деятельности специализи­ ­ рованный­ депозитарий вправе оказывать консультационные и информационные­ услуги, вести бухгалтерский учет ПИФа, вести реестр владельцев инвестиционных паев.

Специализированный депозитарий обязан:

•принимать на хранение и хранить имущество, составляющее ПИФ, если для отдельных видов имущества нормативными правовыми актами РФ не предусмотрено иное;

•давать управляющей компании согласие на распоряжение имуществом, составляющим ПИФ, а также исполнять поручения управляющей компании о передаче ценных бумаг, составляющих ПИФ;

•принимать и хранить копии всех первичных документов в отношении имущества, составляющего ПИФ, а также подлинные экземпляры документов, подтверждающих права на недвижимое имущество;

•представлять в федеральный орган исполнительной власти по рынку ценных бумаг отчетность в порядке, установленном его нормативными правовыми актами;

•регистрироваться в качестве номинального держателя ценных бумаг, составляющих ПИФ, если иной порядок учета прав на ценные бумаги не предусмотрен в соответствии с законодательством РФ;

•осуществлять контроль определения стоимости чистых активов, а также расчетной стоимости инвестиционного пая, количества выдаваемых инвестиционных паев и размеров денежной компенсации в связи с погашением инвестиционных паев;

•провести конкурс для определения другой управляющей компании ПИФ в случае аннулирования лицензии у управляющей компании этого ПИФа;

154

• соблюдать иные требования, предусмотренные Федеральным законом от 29.11.2001 г. № 156-ФЗ «Об инвестиционных фондах» и нормативными правовыми актами федерального органа исполнительной власти по рынку ценных бумаг.

Специализированный депозитарий обязан уведомить Банк России о выявленных им в ходе осуществления контроля нарушениях не позднее трех дней со дня их выявления.

Реестр владельцев инвестиционных паев — система записей о ПИФе, об общем количестве выданных и погашенных инвестиционных паев этого фонда, о владельцах инвестиционных паев и количестве принадлежащих им инвестиционных паев, номинальных держателях, об иных зарегистрированных лицах и о количестве зарегистрированных на них инвестиционных паев, дроблении инвестиционных паев, записей о приобретении, об обмене, о передаче или погашении инвестиционных паев.

Ведение реестра владельцев инвестиционных паев вправе осуществлять только юридическое лицо, имеющее лицензию на осуществление деятельности по ведению реестра владельцев именных ценных бумаг, или специализированный депозитарий ПИФа. Договор о ведении реестра владельцев инвестиционных паев может быть заключен только с одним юридическим лицом. Порядок­ ведения реестра владельцев инвестиционных паев определяется Банком России.

§ 6.2. Разработка общей стратегии, плана и программы аудита паевого инвестиционного фонда

Начиная разработку общего стратегии, плана и программы аудита, аудитор должен основываться на предварительных знаниях о паевом инвестиционном фонде, а также на результатах проведенных аналитических процедур.

Аудитор, если сочтет целесообразным, может согласовать с руководством управляющей компании отдельные положения общей стратегии, плана и программы аудита.

В различных ситуациях аудита могут применяться в разных объемах следующие типы проверок: процедуры достижения понимания системы внутрихозяйственного контроля, тесты кон-

155

трольных моментов, проверки хозяйственных операций по существу, аналитические процедуры и проверки по существу отдельных элементов сальдо.

Типы проверок (в порядке возрастания стоимости сбора свидетельств):

•аналитические процедуры;

•процедуры ознакомления с системой внутрихозяйственного контроля;

•проверка операций по существу;

•проверки отдельных элементов сальдо.

Вразличных ситуациях аудита названные типы проверок могут осуществляться в самых разных объемах. Удельный вес тех или иных процедур в проверке будет зависеть от проведенной аудитором­ оценки аудиторского риска и системы внутреннего контроля.

Вплане аудита можно отразить следующие вопросы:

•ссылки на результаты проведенных в ходе планирования аудиторских процедур;

•описание особенностей автоматизации обработки учетной информации и влияние этого фактора на порядок проведения аудита­ ;

•положения по планированию управления аудитом и контролю за его качеством;

•роль внутреннего аудита и необходимость привлечения посторонних экспертов;

•выполняется ли принцип допущения непрерывности деятельности клиента;

•какие особенности имеет данная проверка.

план аудиторской проверки паевых инвестиционных фондов, разработанный с учетом специфики деятельности этого инвестиционного института, представлен в Приложении.

Программа аудита — детальный перечень аудиторских процедур,которыйявляетсяподробнойинструкциейдляассистентов аудитора и рядовых участников проверки и средством контроля качества работы для старших участников проверки. Как и общий план аудита, аудиторская программа может корректироваться в ходе работы. Причины этого нужно отражать в рабочих докумен-

156

тах. Аудиторские организации должны разработать типовые инструкции по аудиту разных разделов бухгалтерских документов клиента, но в ходе проверок аудитор должен иметь возможность взять из этих программ некоторую часть и в то же время дополнить программы рекомендациями, подходящими к проверке именно данного клиента.

Программу аудита должны подписывать руководитель аудиторской организации и руководитель аудиторской группы.

§ 6.3. Аудит ведения бухгалтерского учета и формирования специальной отчетности паевого инвестиционного фонда

Ведение бухгалтерского учета ПИФа, а также формирование его бухгалтерской отчетности осуществляются в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 г. № 34н), Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкцией по его применению, с учетом особенностей, установленных Постановлением ФКЦБ от 19.02.1996 г. № 4 «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету и отчетности в паевом инвестиционном фонде».

Управляющая компания должна разработать как приложение к учетной политике рабочий план счетов, с которым аудитору следует ознакомиться.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета в ПИФЕнесетруководительуправляющейкомпаниифонда.Управляющая компания обязана вести раздельный учет по каждому ПИФу, не допуская смешения имущества фондов, в том числе с имуществом, принадлежащим управляющей компании. Для организации обособленного учета денежных средств фонда управляющая компания открывает на имя фонда счет в банке в рублях, а при необходимости — в иностранной валюте.

Для работы с каждым конкретным фондом и ведения бухгалтерского учета управляющая компания назначает должностное лицо или структурное подразделение.

157

Аудитор должен ознакомиться с учетной политикой фонда, если не сделал этого на этапе планирования. Управляющая компания формирует учетную политику фонда, исходя из принципов учетнойполитики,утвержденныхроссийскимзаконодательством для предприятий и организаций. При формировании учетной политики в отношении имущества фонда управляющая компания осуществляет выбор определенных способов ведения бухгалтерского учета, допускаемых нормативными актами.

Избранные способы ведения бухгалтерского учета подлежат специальному оформлению приказом руководителя управляющей компании. Таким же образом должны быть оформлены любые последующие изменения утвержденных учетных методов. Избранные способы ведения бухгалтерского учета имущества ПИФа подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав отчетности фонда.

Если в доверительном управлении у управляющей компании находится несколько фондов, то в отношении каждого ПИФа формируется отдельная учетная политика.

Имущество ПИФа состоит из переданных в доверительное управление средств инвесторов и приращенного имущества, в том числе имущественных прав, приобретенного управляющей компанией в процессе доверительного управления средствами инвесторов. Управляющая компания обязана передавать в специализированный депозитарий ПИФа ценные бумаги и иные документы, необходимые для учета прав на ценные бумаги, составляющие имущество ПИФа, а также копии всех первичных документов в отношении имущества, составляющего паевой инвестиционный фонд, немедленно после их получения и/или составления.

Рассмотрим особенности бухгалтерского учета в ПИФе, предусмотренные методическими указаниями по бухгалтерскому учету и отчетности в паевом инвестиционном фонде.

Первичное размещение инвестиционных паев ПИФа осуществляется в течение срока, указанного в правилах паевого инвестиционного фонда, по цене, указанной в проспекте эмиссии и единой для всех инвесторов. По истечении этого срока размещение инвестиционных паев производится по цене, определяемой в соответствии с правилами ПИФа, единой для всех инвесторов. Средства инвесторов, приобретающих инвестиционные паи, по-

158

ступают в специализированный депозитарий на счета инвесторов, по которым осуществляется учет имущества и прав инвесторов. Приобретение паев является заключением инвесторами договора о доверительном управлении имуществом с управляющей компанией.

Основной счет, применяемый в ПИФах, — 86 «Целевые финансирования и поступления», к которому открываются субсчета:

•«Инвестиционные паи»;

•«Прирост или уменьшение стоимости имущества паевого инвестиционного фонда»;

•«Курсовые разницы».

Поступление денежных средств от инвесторов в счет оплаты стоимости инвестиционных паев отражается записью: Д-т счетов учета денежных средств — К-т счета 86 «Целевые финансирование и поступления», субсчет «Инвестиционные паи». Аналитический учет по данному субсчету ведется по каждому выпуску инвестиционных паев и каждому инвестору, предоставившему имущество в доверительное управление. Учет может вестись в карточках, открытых по каждому лицевому счету инвесторов

(рис. 6.1).

Рис. 6.1. Схема учета инвесторов в карточках

Цена выкупа инвестиционного пая определяется исходя из стоимости чистых активов в расчете на один инвестиционный пай фонда. Выкуп инвестиционных паев отражается записью: Д-т счета 86 «Целевые финансирование и поступления», субсчет «Инвестиционные паи» и К-т счетов учета денежных средств.

В случае недостаточности у ПИФа денежных средств для выкупа инвестиционных паев управляющая компания вправе использовать для этого свои собственные денежные средства. По-

159

ступление собственных денежных средств от управляющей компании для выкупа отражается в бухгалтерском учете паевого инвестиционного фонда записью: Д-т счетов учета денежных средств — К-т счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с управляющей компанией». Возмещение управляющей компании ее собственных денежных средств: Д-т счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с управляющей компанией» — К-т счетов учета денежных средств.

В случае недостаточности собственных денежных средств управляющей компании для выкупа инвестиционных паев фонда, могут быть привлечены заемные средства. Полученные заемные средства (в том числе под залог имущества фонда) отражаются записью: К-т счета 66 «Краткосрочные кредиты банков» — Д-т счетов по учету денежных средств. Имущество паевого инвестиционного фонда, под залог которого были привлечены заемные средства, наряду с соответствующим отражением в аналитическом учете счетов учета имущества, под залог которого получены средства взаймы, отдельно показывается управляющей компаниейназабалансовомсчете009«Обеспеченияобязательстви платежей выданные».

Проценты по кредитам и займам, привлеченным управляющей компанией для выкупа инвестиционных паев, уплачиваются за счет прибыли управляющей компании, остающейся в ее распоряжении после уплаты налогов, и не относятся на уменьшение имущества ПИФа.

Учет операций по приобретению, реализации и прочему выбытию имущества (ценных бумаг, недвижимости и др.) паевого инвестиционного фонда ведется в общеустановленном порядке. Особенность — порядок отражения результата от реализации и прочего выбытия имущества ПИФа, выявленного на соответствующих счетах учета реализации, который списывается в текущем отчетном периоде на счет 86 «Целевые финансирование и поступления», субсчет «Прирост или уменьшение стоимости имущества паевого инвестиционного фонда». По дебету указанного субсчета отражается уменьшение, а по кредиту — прирост стоимости имущества паевого инвестиционного фонда.

160