8.10. Понятие и место налогового права в системе национального права

В настоящее время финансово-правовая наука предложила несколько определений налогового права, различия между которыми заключаются главным образом в круге общественных отношений, выступающих в качестве предмета налогового права.

Д.В. Винницкий, актуализируя проблему определения границ предмета налогово-правового регулирования, к отдельным группам его составляющих относит: отношения по установлению и введению налогов и сборов; отношения по взиманию налогов и сборов; отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля; отношения, возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц; отношения, возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения [Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. – СПб., 2003. – С. 144–151].

Для выявления круга общественных отношений, составляющих предмет налогового права, важное значение имеет п. 1 ст. 1 НК, в которой, на легальном уровне, предпринята попытка очертить границы общественных отношений, наполняющих налоговое право. Данная налоговая правовая норма определяет следующее: «Настоящий Кодекс устанавливает систему налогов, сборов (пошлин), взимаемых в бюджет Республики Беларусь, основные принципы налогообложения в Республике Беларусь, регулирует властные отношения по установлению, введению, изменению, прекращению действия налогов, сборов (пошлин) и отношения, возникающие в процессе исполнения налогового обязательства, осуществления налогового контроля, обжалования решений налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, а также устанавливает права и обязанности плательщиков, налоговых органов и других участников отношений, регулируемых налоговым законодательством».

Необходимо отметить, что ряд ученых, проводя параллель между своими научными изысканиями и законодательными основами процесса налогообложения, ориентируются именно на те вопросы, которые изложены в кодификационном акте в сфере налогообложения. Например, Ю.А. Крохина, принимая во внимание ст. 2 Налогового кодекса Российской Федерации (которая, во многом, аналогична вышеуказанной статье белорусского кодификационного акта в налоговой сфере), общественные отношения, входящие в сферу налогового правового регулирования, группирует как отношения: 1) по установлению налогов и сборов; 2) по введению налогов и сборов; 3) по взиманию налогов; 4) возникающие в процессе осуществления налогового контроля; 5) возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц; 6) возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения [Крохина Ю.А. Налоговое право: учебник. – 3–е изд. – М., 2008. – C. 43–44].

В то же время более верной представляется позиция авторов, которые, не перечисляя круг общественных отношений, составляющих предмет налогового права, задают направление его наполнения исходя из современных научно-практических тенденций развития данного правового образования на современном этапе. Так М.В. Кустова определяет налоговое право как основанную на собственных принципах подотрасль финансового права, нормы которой регулируют отношения, складывающиеся в связи с организацией и осуществлением налоговых изъятий у физических лиц и организаций [Кустова М.В. Предмет налогового права // Налоговое право России. Общая часть: учебник / Отв. ред. Н.А. Шевелева. – М., 2001. – С. 15]. А.А. Тедеев и В.А. Парыгина считают, что предметом налогового права являются общественные отношения в сфере налогообложения, возникающие в процессе функционирования налоговой системы [Тедеев А.А., Парыгина В.А. Налоговое право: учебник. – М., 2004. – С. 33].

В связи с вышеуказанным под налоговым правом понимается совокупность правовых норм, регулирующих общественные отношения, возникающие между различными субъектами по поводу установления, введения и взимания налогов и сборов.

В настоящее вопрос об отраслевой и институциональной принадлежности налогового права остается открытым. Разрешение этой проблемы имеет не только теоретическое, но и практическое значение, поскольку отнесение той или иной группы норм к определенной отрасли права означает включение их в определенный отраслевой правоприменительный режим.

В научных трудах, издававшихся в советский период, а также в первой половине 90-х гг. ХХ в., не только налоговому праву, но и всему блоку правовых норм, предназначенных для правового регулирования государственных доходов, отводилась роль финансово-правового института, хотя и важнейшего [Цыпкин С.Д. Доходы государственного бюджета СССР. Правовые вопросы. – М., 1973. – С. 3–12; Гуреев В.И. Налоговое право: учебник. – М., 1995. – С. 5]. В то же время говорить о формировании в советский период, в условиях тотального огосударствлении экономико-производственных процессов, когда финансово-бюджетная и налоговая политика шла в противоположном общемировым тенденциям направлении, полноценного налогового права вряд ли приходится. Косвенно это подтверждается отсутствием в основной учебной литературе того периода времени раздела «Налоговое право» [Советское финансовое право: учебник / Отв. ред. Е.А. Ровинский. – М., 1961. – 351 с.; Финансовое право: учебник / Под ред. В.В. Бесчеревных, С.Д. Цыпкина. – М., 1967. – 420 с.; Финансовое право: учебник / Под ред. Е.А. Ровинского. – М., 1978. – 344 с.]. Лишь значительно позже, когда финансово-правовая проблематика уже получила свое учебно-монографическое закрепление, можно встретить отдельные научные взгляды на природу налогового права. Так, Л.К. Воронова понимает под налоговым правом совокупность правовых норм, регулирующих отношения, возникающие в процессе взимания налогов [Воронова Л.К. Налоговое право и налоговые правоотношения // Советское финансовое право: учеб. пособие / Отв. ред. Л.К. Воронова, Н.И. Химичева. – М., 1987. – С. 249]

В последние годы в юридической науке сформировалось мнение (которое в настоящее время доминирует среди представителей науки финансового и налогового права), в соответствии с которым налоговое право рассматривается в качестве подотрасли финансового права, которая выступает как сложное объединение норм, институтов и их образований по предметному признаку [Брызгалин А.В. Налоговое право Российской Федерации. Общие положения // Финансовое право Российской Федерации: учебник / Отв. ред. М.В. Карасева. – М., 2002. – С. 330; Верстова М.Е. К вопросу о месте налогового права в системе права // Законодательство и экономика. – 2007. – № 8. – С. 6; Демин А.В. Налоговое право России: учеб. пособие. – М., 2006. – С. 32; Землин А.И. Налоговое право: учебник. – М., 2005. – С. 50; Ивлиева М.Ф., Соколова Э.Д. Место налогового права в системе финансового права России // Грачева Е.Ю., Ивлиева М.Ф., Соколова Э.Д. Налоговое право: учебник. – М., 2005. – С. 12; Крохина Ю.А. Налоговое право: учебник. – 3–е изд. – М., 2008. – C. 51; Науменко А.М. Основные исторические этапы развития налогового права // Финансовое право: учеб. пособие. / Отв. ред. И.В. Рукавишникова. – М., 2007. – С. 209; Петрова Г.В. Формирование институтов налогового законодательства: концептуальный аспект // Журнал российского права. – 1997. – № 7. – С. 41; Цинделиани И.А. Предмет и метод налогового права // Налоговое право России: учебник / Цинделиани И.А., Кирилина В.Е., Костикова Е.Г., Мамилова Е.Г., Шарандина. – М., 2008. – С. 43–44; Чибинев В.М. Проблемы определения места налогового права в системе российского права // Налоги. – 2006. – № 2. – С. 52; Шевелева Н.А. Место налогового права в системе российского права // Налоговое право. Общая часть: учебник / Отв. ред. Н.А. Шевелева. – М., 2001. – С. 19]. Ю.А. Крохина, например, констатирует, что налоговое право – это подотрасль финансового права, нормы которой регулируют императивным и диспозитивным методами совокупность однородных имущественных и связанных с ними неимущественных общественных отношений, складывающихся между государством, налогоплательщиками и иными лицами по поводу установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за налоговые правонарушения [Крохина Ю.А. Налоговое право: учебник. – 3–е изд. – М., 2008. – C. 51]. Некоторые авторы, рассматривая налоговое право как подотрасль финансового право, определяют его как комплексную отрасль законодательства, в которой по предметному и целевому признакам объединяется разнородный правовой материал [Верстова М.Е. К вопросу о месте налогового права в системе права // Законодательство и экономика. – 2007. – № 8. – С. 6].

Отдельные авторы постулируют самостоятельность налогового права в системе национального права [Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. – СПб., 2003. – С. 85–86; Маньковский И.А. Налогообложение и налоговое право Республики Беларусь: практ. пособие. – Минск, 2006. – С. 96; Тедеев А.А. К вопросу о месте налогового права в системе российского права // Законодательство и экономика. – 2004. – № 4. – С. 42; Тедеев А.А., Парыгина В.А. Финансовое право: учебник. – М., 2004. – С. 166]. В частности, Д.В. Винницкий, определяя финансовое право как комплексную отрасль права, констатирует, что она «выступает в то же время как надотраслевая система, призванная обеспечить эффективное взаимодействие и координацию охватываемых им самостоятельных основных отраслей (налогового и бюджетного права) и такого института, как правовое регулирование основ денежного обращения (эмиссионное право) [Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. – СПб., 2003. – С. 85–86]. А.А. Тедеев, В.А. Парыгина определяют налоговое право в качестве самостоятельной отрасли права в силу наличия взаимосвязанной системы нижеследующих объективных обстоятельств: 1) наличие самостоятельного предмета правового регулирования, обусловленного спецификой регулируемых данной отраслью общественных отношений; 2) наличие государственной и общественной потребности в самостоятельном правовом регулировании налоговой системы и налогообложения; 3) наличие собственного (особого) метода правового регулирования; 4) наличие особых (специальных) источников права; 5) конституционное и (или) законодательное закрепление принципов отрасли права и наличие специфической (присущей только данной отрасли права) системы понятий и категорий [Тедеев А.А., Парыгина В.А. Налоговое право: учебник. – М., 2004. – С. 41–50].

Отдельная группа ученых занимает компромиссную позицию по поводу определения налогового права в системе как финансового права в частности, так и национального права в целом. А.В Демин, например, полагает, что налоговое право находится в переходном состоянии от крупного правового института к отраслевой самостоятельности в рамках уже сформировавшихся объективных предпосылок (предмет, метод, правовые принципы, специальная терминология, кодификация, субъектный состав, процессуальные нормы и другие атрибуты, которые не только не только нормативно закреплены, но и прошли правоприменительную апробацию [Демин А.В. Налоговое право России: учеб. пособие. – М., 2006. – С. 33]. А.В. Брызгалин и С.А. Кудревятых считают, что налоговое право - это подотрасль финансового права, обладающая отраслевыми признаками [Брызгалин А.В., Кудревятых С.А. К вопросу о формировании налогового права как подотрасли финансового права // Государство и право. – 2000. – № 6. – С. 67]. Н.П. Кучерявенко, поддерживая теоретико-правовую позицию об отсутствии комплексных правовых отраслей, предлагает рассматривать налоговое право как сложный финансово-правовой институт: «Сложный институт налогового права представляет собой отграниченный комплекс финансово-правовых норм, обеспечивающих цельное регулирование разновидности финансовых отношений, связанных с поступлением в бюджеты обязательных платежей налогового характера» [Кучерявенко Н.П. Курс налогового права. В 6 т. Т. II: Введение в теорию налогового права. – Харьков, 2004. – С. 53].