8.5. Функции налога

Налог, обладая экономико-правовой природой, становится универсальным инструментом реализации задач государства посредством присущих ему определенных функций. Функции любой категории выражают ее общественное значение, присущее именно данной категории. Налог как категория не только правовая, но и экономическая также выполняет определенные функции. Функцию налога можно определить как основное направление действия налога, выражающее его сущность. Функции налогов предопределяют их роль и значение во всей совокупности налогово-правовых отношений. Каждая из функций налога реализует то или иное назначение данного фискального взимания, образуя во взаимодействии определенную совокупность, которая предопределяет государственную налоговую политику и ее влияние на экономическое развитие страны.

Проблема функций налога изучается довольно давно как в правовой, так и экономической науке. Однако единого мнения относительно количества функций налога, их взаимозависимости и приоритетности до сих пор не выработано. Одни ученые выделяют три функции налога: фискальную, распределительную и стимулирующую [Пансков В.Г. Еще раз о назревших изменениях в налоговой политике // Российский экономический журнал. – 1994. – № 3. – С. 18]; другие к ним добавляют еще две функции – контрольную и поощрительную [Налоги и налоговое право: учеб. пособие / Под ред. А.В. Брызгалина. – М., 1997. – С. 60]; третьи рассматривают распределительную и фискальную функции как синонимы и добавляют к ним контрольную функцию [Налоги: учебник / Под ред. Д.Г. Черника. – М., 1996. – С. 51].

Отдельные авторы, в рамках применения широкого социально-правового и экономического контекста познания функций налога, подходят к их изучению расширительно-новационным образом. Анализ концептуальных аспектов налогового законодательства позволил Г.В. Петровой выделить еще большее количество функций налога: конституционную (реализация конституционных основ налогового федерализма), координирующую (создание общего налогового режима в интересах формирования единого рынка), фискальную (обеспечение доходов бюджетов различного уровня), стимулирующую (регулирование производственной и социальной активности), контрольную (координация и контроль финансовой деятельности), межотраслевую (содействие взаимодействию различных финансовых и правовых сфер), правовую (формирование системы налогового законодательства и кодификация) и внешнеэкономическую (защита национальных экономических интересов) [Петрова Г.В. Налоговое право: учебник. – М., 1998. – С. 14]. М.Ю. Березин выделяет три основные функции налога (несколько отличные от общепринятого понимания): казначейская (возникает у налога в связи его поступлением в бюджет); обременительная (указывает количественную сторону налога и отвечает на вопросы: каков налога по величине, насколько в абсолютном и относительном выражении он обременителен для налогоплательщика); аналитическая (позволяет сделать определенные выводы о характерных особенностях макроэкономического развития страны в сложившихся на конкретно-исторический момент социально-экономических условий [Березин М.Ю. Региональные и местные налоги: проблемы и экономические ориентиры. – М., 2006. – С. 164–165].

В рамках достаточно большого количества функций налога Н.П. Кучерявенко считает необходимым выстроить определенную иерархию функций налога, разделив их на две группы. По его мнению, группа основных функций включает сущностную функцию налога (фискальную) и две общефинансовых (регулирующую и контрольную). Дополнительные функции детализируют главные цели, реализуемые через подсистему основных функций. Среди дополнительных функций ученый называет распределительную (перераспределение с помощью налогов), стимулирующую (или дестимулирующую), накопительную (создать участникам экономической деятельности условия для накопления) [Кучерявенко Н.П. Налоговое право: учебник. – Харьков, 2001. – С. 86–88].

В то же время некоторые исследователи весьма ограниченно подходят к функциональной составляющей налога, выделяя незначительное количество функций налога. Например, В.М. Фокин констатирует с правовой точки зрения наличие только двух функций налога: фискальной и регулирующей [Фокин В.М. Функции налога // Налоговое право: учебник / Под ред. С.Г. Пепеляева. – М., 2003. – С. 41].

Современное развитие налоговых систем как зарубежных стран, так и Республики Беларусь позволяет говорить о следующих функциях налога, которые в основном характерны для построения практическим всех систем налогообложения.

Фискальная функция носит всеобъемлющий характер, распространяется на все юридические и физические лица, которые, согласно действующему налоговому законодательству, обязаны платить налоги. Данная функция изначально характерна для любого налога, т.к. главное его предназначение – образование государственного денежного фонда путем изъятия части доходов организаций и граждан для создания материальных условий функционирования государства и выполнения возложенных на него обществом задач.

Основной интерес как публичного, так и частного субъектов - фискальный, поскольку, как это ни покажется парадоксальным, в разной степени, но оба субъекта заинтересованы в обеспечении доходов бюджетов всех уровней. Добросовестный налогоплательщик (следует заметить, что и недобросовестный тоже), заинтересованы в том, чтобы все частные субъекты выполняли свои налоговые обязанности полностью и в срок, так как с этим связано их благополучие. Таким образом, именно в рамках фискальной функции налога, при должном экономико-правовом использовании со стороны государства соответствующего инструментария, заложены основы построения оптимально-эффективной системы налогообложения. Как отмечает немецкий исследователь Р. Меллингхофф государство, в принципе, не обязано покрывать свои финансовые потребности налогами. Оно может обеспе­чивать доходную часть бюджета за счет национализации имущества и получения отчислений (прибыли) государст­венных предприятий и социалистической кооперации, как это, в частности, и имело место в социалистических госу­дарствах. Однако в таком государстве основополагающие решения о производстве и инвестициях остаются за госу­дарственными учреждениями. Свобода граждан в сфере частного предпринимательства в общенародном хозяйст­ве неизбежно ограничена. Напротив, свободное демократическое государство пе­редает средства производства, трудовые ресурсы и капи­тал частным хозяйствам и получает доходы, разделяя их финансовый успех. Если государство с учетом охраняе­мых им свобод гарантирует, что экономика находится в частных руках, оно само зависит от участия в успехе част­ного предпринимательства [Меллингхофф Р. Конституционно-правовые аспекты налогового права в Германии // Сравнительное конституционное обозрение. – 2006. – № 3. – С. 107].

Некоторые авторы считают, что налогам присуща только фискальная функция [Горский И.В. Сколько функций у налога // Налоговая политика России: проблемы и перспективы / под ред. И.В. Горского. – М., 2003. – С. 11], а М.Ю. Березин именует данную функцию казначейской в контексте направленности поступления налога в бюджет [Березин М.Ю. Региональные и местные налоги: проблемы и экономические ориентиры. – М., 2006. – С. 140].

Благодаря фискальной функции создаются реальные объективные предпосылки для вмешательства государства в экономические отношения, т.е. в процесс перераспределения части валового внутреннего продукта. Именно фискальная функция предопределяет появление и проявление других функций налога.

Наиболее тесно с фискальной функцией налога связана распределительная (социальная) функция, выражающая экономическую сущность налога как централизованного, фискального инструмента распределительных отношений. Суть данной функции заключается в том, что с помощью налогов через бюджет и внебюджетные фонды государство перераспределяет финансовые ресурсы из производственной сферы в непроизводственную, осуществляет финансирование крупных межотраслевых целевых программ, имеющих общегосударственное значение.

Устанавливая систему налогов с физических лиц, государство осуществляет перераспределение доходов своих граждан, направляя часть финансовых ресурсов наиболее обеспеченной части населения на содержание наименее обеспеченной. Именно за счет данного перераспределения обеспечивается социальная стабильность в стране. В связи с этим, распределительную функцию довольно часто называют социальной.

Как активный участник распределительных и перераспределительных процессов налоги оказывают существенное влияние на сам процесс хозяйственной деятельности с помощью регулирующей (стимулирующей) функции. Ее практическая реализация осуществляется через систему различных налоговых инструментов (налоговые льготы (преференции), налоговые вычеты и налоговые кредиты и др.). Маневрируя налоговыми ставками, льготами, штрафами, изменяя условия налогообложения, вводя одни и отменяя другие налоги, государство создает условия для ускоренного развития определенных отраслей и производств, способствует решению актуальных общественных проблем. Необходимо обратить внимание, что регулирующая функция затрагивает как производство (прямые налоги), так и потребление (косвенные налоги).

Поскольку успешная хозяйственная деятельность частных субъектов - основной источник налоговых доходов государства, последнее должно стремиться к созданию благоприятных условий для осуществления хозяйственной деятельности с целью увеличения объема налоговых поступлений.

В правосознании и публичного, и частного субъектов должно быть зафиксировано представление о первичности результатов хозяйственной деятельности по отношению к налоговым последствиям. Успешную хозяйственную деятельность не сложно сделать постоянным источником налоговых поступлений, а неудовлетворительная экономическая ситуация на предприятии или в стране, обязательно негативно скажется на налоговых платежах при любой самой оптимальной налоговой системе.

Возникающая на практике конфликтность отношений между государством и налогоплательщиками предопределило выделение некоторыми авторами дестимулирующей функции (подфункции). По мнению И.И. Кучерова дестимулирующая подфункция реализуется через повышение налоговых ставок и создание жесткого налогового режима, ограничивающего отдельные виды деятельности, которые не поощряются государством [Кучеров И.И. Налоговое право России: курс лекций. – 2–е изд. – М., 2006. – С. 48]. В экономической литературе некоторыми авторами данная функция презюмируется изначально, т.к. налоги по своей сути дестимулируют развитие любого производства [Майбуров И.А. Теория и история налогообложения: учебник. – М., 2007. – С. 233].

Благодаря контрольной функции осуществляется контроль за полной и своевременной уплатой налога и исполнением субъектами налоговых отношений других обязанностей, возложенных на них налоговым законодательством.

Через налоги государство осуществляет контроль за финансово-хозяйственной деятельностью организаций и физических лиц, а также за источниками доходов и расходов. Благодаря денежной оценке сумм уплаченных налогов возможно количественное сопоставление показателей доходов с потребностями государства в финансовых ресурсах. Таким образом, посредством данной функции оценивается эффективность налоговой системы, выявляется необходимость внесения изменений в налоговую и бюджетную политику.

Осуществление контрольной функции во многом зависит от налоговой дисциплины (налогоплательщики своевременно и в полном объеме уплачивают установленные законодательством налоги).

Одна из наиболее ярко проявляющихся тенденций мирового развития состоит в усиливающейся взаимозависимости национальных экономики. Данная тенденция к гармонизации налоговых систем и налогового политики предполагает согласование основных показателей и механизмов налоговых систем, налогового права различных стран.

Налоги, в рамках государственного регулирования рыночной экономики стали играть качественно иную роль. Они стали одним из средств формирования единого экономического пространства для государств, связанных экономическими и региональными интересами.

Анализ современных тенденций развития налоговых систем приводит к выводу, что проблемы налогообложения отдельной страны следует рассматривать во взаимосвязи с развитием налоговой политики мирового сообщества. Появление и развитие интегрирующей функции налогообложения требует учитывать при разработке национальной налоговой политики опыт и перспективы налоговых реформ в зарубежных странах.