3 Вопрос. Износ и амортизация основных средств.

Под износом понимается процесс постепенной и ожидаемой потери любым искусственно созданным объектом функциональных качеств, связанных с его эксплуатацией и/или моральным старением. Износ отражает потерю потребительских свойств объекта и соответствующее уменьшение его стоимости (кроме земельных участков и объектов природопользования).

Основные средства подвергаются износу двоякого рода – моральному и физическому. Моральный износ основных средств выражается в уменьшении их стоимости вне зависимости от физического износа. Моральный износ наступает до полного физического износа. Соответственно характеру причин его вызывающих, моральный износ имеет две формы:

1. Первая форма – износ, определяемый снижением стоимости средств производства вследствие сокращения затрат труда на их создание в связи с ростом производительности труда в отраслях, производящих эти основные средства. Величина износа первой формы определяется:

Моральный износ первого рода не приводит к убыткам, так как от­ражает экономию в затратах прошлого труда и представляет собой эффект увеличения накопления.

2. Вторая форма – износ вследствие создания новых, более производительных машин подобного назначения (новые машины более экономичны и производительны), что приводит к обесценению менее совершенной техники.

В_Н, В_У – соответственно производительность (выработка) устаревшего и нового оборудования;

Физический износ основных средств – это утрата ими первоначальной потребительной стоимости, т. е. ухудшение технико-экономических и социальных характеристик под воздействием процесса труда (производственный износ), сил природы (естественный износ), а также вследствие их неиспользования. При значительной доле устаревших основных фондов экономика несет потери: во-первых, старение зданий, сооружений и оборудования требует увеличения вложений средств в капитальный ремонт для поддержания их в рабочем состоянии; во-вторых, старая техника зачастую ухудшает качество продукции и услуг из-за технической отсталости возникает убыточность производства.

Физический износ определяется по срокам службы основных фондов:

,

Т_ф – фактический срок службы, лет;

Т_н – нормативный срок службы, лет.

Данная формула отражает некоторую укрупненную, усредненную оценку степени физического износа, так как в ней учитывается только фактический срок службы основных средств как некоторый агрегиро­ванный показатель их эксплуатации. На самом деле физический износ зависит от множества факторов, таких как интенсивность, сменность работы основных средств, специфика технологических процессов, квалификация рабочих, качество материалов и т.п. Однако учет всех этих факторов - очень кропотливая и трудоемкая задача, поэтому на практике и используется простая, укрупненная оценка степени физи­ческого износа.

Физический износ может быть частичным и полным. Частичный физический износ устраняется в результате ремонта, который производится с целью возвращения технике ее первоначальных технико-эксплуатационных свойств. Полный износ возмещается заменой физически изношенного основного капитала: для активной части – это приобретение нового оборудования; для зданий и сооружений – капитальное строительство.

Понятие «износ» первично по отношению к понятию «амортизация». Амортизация основных фондов как способ денежного воз­мещения износа создает возможность восстановления основных фондов по мере их старения. Амортизация - учет изнашиваемого имущества в течение срока его полезного использования, обеспечивающий перенос его стоимости на производимую продукцию. Это метод включения по частям стоимости основных фондов (в течение срока их службы) в затраты на производимую продукцию и последующее использование этих средств для возмещения потребленных основных фондов. Иначе, амортизация - это постепенное перенесение стоимости основных средств на производимую продукцию в целях накопления денежных средств для полного их восстанов­ления. Амортизационные отчисления служат для восстановления выбывающих основных средств после истечения срока их службы.

Величина стоимости, переносимой на продукцию, по бухгалтерским сметам определяется:

• первоначальной стоимостью основных фондов (чем выше первоначальная стоимость, тем больше переносимая сумма стоимости основных фондов);

• нормативным сроком службы зданий, сооружений, машин и оборудования;

• отраслевой спецификой производства.

Основные функции амортизации:

• обеспечение воспроизвод­ства, восстановления основных фондов;

• учетная (данные по амортизации отражают величину износа основных фондов за годы их эксплуатации);

• стимулирующая (предусматривает наиболее полное использование основных фондов: чем дольше по времени функционирует оборудование, тем больше производится продукции и тем скорее будет перенесена стоимость основных фондов. Это позволит уменьшить их недоамортизацию вследствие мораль­но износа и снизить потери предприятия).

Основная задача амортизационного фонда – это восстановление утраченных технико-производственных свойств основных производственных фондов, т.е. их потребительной стоимости.

Важное значение при расчете амортизационных отчислений имеет срок полезного использования - период времени, в течение которого пользование основных фондов призвано приносить доход и служить средством достижения целей предприятия. Срок полезного использования объекта основных средств опреде­ляется предприятием самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету на дату ввода в эксплуатацию на основании Классификации основных средств.

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортиза­ционных группах, срок полезного использования устанавливается предприятием в соответствии с техническими условиями и рекомен­дациями организаций-изготовителей. Срок полезного использования определяется по техническим условиям, отраженным в сопроводительной документации. При отсутствии таких документов он определяется исходя из:

• ожидаемого срока использования объекта в соответствии с предполагаемой производительностью и интенсивностью применения;

• ожидаемого физического износа, зависящего от естественных условий, системы плановых ремонтов;

• нормативно-правовых и других ограничений использования (срок договора аренды).

В соответствии с положениями по бухгалтерскому учету амортиза­ция начисляется ежемесячно (и соответственно срок полезного ис­пользования объектов основных средств в этих случаях рассчитыва­ется в месяцах).

Амортизационные отчисления по объекту основных средств начи­наются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету. Начисление амортизационных отчислений производится до полно­го погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Амортизационные отчисления по объекту основных средств пре­кращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бух­галтерского учета.

Амортизационные отчисления часто рассчитываются не на основа­нии данных о полезном сроке использования основных средств, а с применением так называемой годовой нормы амортизации (Н_А), ко­торая выражается в процентах и рассчитывается как обратная вели­чина срока полезного использования.

Норма амортизации – размер амортизационных отчислений, выраженный в процентах от первоначальной стоимости основных средств. В настоящее время норма амортизации рассчитывается исходя из полного восстановления (реновации) основных средств:

.

Норма амортизации отражает долю (в %) стоимости основных средств, переносимую ежегодно на себестоимость продукции.

Годовая норма амортизации устанавливается по конкретному виду основных средств (группе, подгруппе) в процентах к балансовой стои­мости. Классификация основных средств (см. 1 вопрос) для определения норм амор­тизационных отчислений производится исходя из их однородности по производственно-технологическому назначению в процессе производ­ства и по примерно одинаковым срокам службы.

Расчет амортизации происходит в следующей последовательности:

1. определяется балансовая (первоначальная или восстановительная) стоимость основных средств;

2. по действующей Классификации основных средств, включаемых в ту или иную амортизационную группу устанавливается срок полезного использования объекта основных средств и соответст­венно норма амортизации;

3. рассчитывается сумма годовых амортизационных отчислений.

Расчет амортизационных отчислений может производиться линейным (равномерным) и нелинейными методами (способ уменьшаемого остатка (по остаточной стоимости); способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования (метод суммы лет); производственный метод). Применение одного из способов по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока их полезного использования.

Годовая сумма амортизационных отчислений при линейном методе равномерно по месяцам. Определяется исходя из первоначальной стоимости основных фондов и нормы амортизации исчисленной в соответствии со сроком полезного использования оборудования

, А = Ц_П × Н_А.

Линейный метод расчета амортизации учитывает процесс равномерного износа основных фондов за весь срок их службы. Недостаток этого метода заключается в том, что в течение срока службы оборудования бывают его простои, поломка и неполная загрузка за смену. Это приводит к тому, что в реальном производстве оборудование не­равномерно изнашивается по времени. Кроме того, этот метод не учитывает моральный износ основных фондов, который снижает стоимость изготовляемых машин или уменьшает их потребительную стоимость за счет введения в эксплуатацию новых, более эф­фективных машин и оборудования. Это обусловливает досрочное, т.е. до окончания физического износа, выбытие устаревшей тех­ники и ведет к ее недоамортизации (рис.).

Применение нелинейных методов амортизации позволяет возместить большую часть (до 60—75%) стоимости основных фондов уже в первую половину срока их использования. Во вторую половину срока службы основных фондов величина амортизации, рассчи­танная по нелинейным методам, уменьшается. Нелинейные ме­тоды амортизации часто называют методами ускоренной амор­тизации.

Рис. Схема линейной (а) и нелинейной (б) амортизации

Способ уменьшаемого остатка (по остаточной стоимости). В основу этого метода принимается утверждение, что в первые годы эксплуатации основные средства используются более интенсивно, чем в последние. Следовательно, с их помощью вырабатывается большее количество продукции. В по­следние годы установленного срока полезного использования основные средства чаще ремонтируются, количество выработанной продук­ции в течение года уменьшается, а себестоимость этой продукции увеличивается на величину затрат на ремонт основных средств.

Таким образом, в первые годы ис­пользования основных средств, требуются повышенные амортизаци­онные отчисления с уменьшением их в последующие годы, а начисление амортизации должно происходить нелинейно. Таким образом, увеличенная амортизация в первые го­ды компенсируется большим количеством выработанной продукции и меньшими затратами на ремонт. Уменьшенная амортизация в по­следующие годы вызывает противоположные последствия.

Годовая сумма амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка (по остаточной стоимости) определяется исходя из остаточной стоимости основных фондов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной на основе срока использования этих фондов. Величина амортизационных отчислений определяется:

, А = Ц_ОСТ × Н_А.

Расчет амортизационных отчислений по вышеприведенному ме­тоду позволяет сделать следующие выводы:

1. Сумма амортизационных отчислений от месяца к месяцу умень­шается.

2. Несмотря на то, что выполняется условие неравномерности на­числения амортизации (в первые месяцы - много, в последующие - меньше), общий уровень этих начислений (кроме первого месяца) ос­тается низким, меньше уровня ежемесячной суммы амортизации, рассчитанного по линейному методу (т.к. сумма амортизации определяется от остаточной, а не первоначальной стоимости).

3. Амортизационный фонд за установленный срок полезного ис­пользования составляет сумму менее первоначаль­ной стоимости основных средств, что не дает возмож­ности воспроизвести их в полном объеме.

4. Практически при любом сроке полезного использования остаточ­ная стоимость основных средств никогда не будет равна нулю.

Чтобы уменьшить срок полезного использования основных средств и обеспечить более полное списание амортизации, вводят коэффици­ент ускорения (К_уск), который обычно устанавливают от 1,5 до 3,0. Для активной части основных фондов этот коэффициент принимается равный 2,0.

Тогда, в общем случае, норма и сумма амортизационных отчислений, рассчитанная по методу уменьшаемого остатка (по остаточной стоимости) с использованием коэффициента ускорения, может быть определена по следующей формуле:

, А = Ц_ОСТ × Н_А

или

, А = Ц_ОСТ × Н_А ×К_уск

Способ с использованием коэффициента ускорения устраняет недостаток предыдущего метода: общий уровень ежемесячных амортизационных отчислений уве­личивается и, более того, в начальный период ежемесячная сумма амортизационных отчислений превышает уровень амортизации, рас­считанный по линейному методу без учета коэффициента ускорения.

При применении способа списания стоимости по сумме чисел лет срока использования, годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости основных фондов и годового соотношения, где в числителе - число лет, оставшихся до конца срока полезного использования основных фондов, а в знаменателе - сумма чисел лет этого срока (Т_УСЛ):

или

Т_Н - число лет, оставшихся до конца срока полезного использования;

, где

Т_Н – нормативный срок службы;

i – порядковый год срока службы.

Начисление амортизационных отчислений по методу суммы лет течение отчетного года ежемесячно производится в размере исчисленной годовой суммы.

Способом списания стоимости пропорционально объему про­дукции (работ) начисление амортизации производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости основных фондов и предполагаемого расчетного объема продукции (работ) за весь срок использования основных фондов

В_О – объем выпуска за отчетный период, в натуральном измерении;

В_П – планируемый объем выпуска, в натуральном измерении;

Ц_П – первоначальная стоимость основных средств.

Рассмотренный метод начисления амортизации дает объективную оценку износа основных средств и соответствующих затрат, списы­ваемых на себестоимость продукции. Однако проблема заключается в том, что далеко не по всем объектам основных средств уже на стадии ввода их в эксплуатацию можно определить производительность использования основных средств в течение всего срока службы. Кроме того, начисление амортизации по пассивной части основных средств по этому методу вообще невозможно.