6.6. Фінансовий і управлінський облік

6.6.1. Фінансовий облік

Інформаційною базою виконання аналітичної і планової робо­ти в комерційному банку є бухгалтерський облік. Система бух­галтерського обліку виявляє і систематизує дані про діяльність установи.

Методологічно й організаційно сучасний бухгалтерський облік поділяється на фінансовий (financial accounting) і управлінський (managerial accounting).

Фінансовий облік — це сукупність правил та процедур, що забезпечують підготовку і надання інформації про фінансовий стан та результати діяльності організації згідно з вимогами зако­нодавчих і нормативних актів, а також стандартами бухгалтер­ського обліку. За даними фінансового обліку складається фінан­сова (бухгалтерська) звітність, що не є комерційною таємницею і призначена як для внутрішніх, так і для зовнішніх користу­вачів.

Управлінський (внутрішній) облік — це сукупність методів і процедур, що забезпечують підготовку і надання інформації для внутрішнього аналізу, планування, контролю І прийняття рішень на різних рівнях управління. Управлінський облік ведеться для задоволення потреб в інформації керівництва всієї організації та її структурних підрозділів.

Поділ обліку на фінансовий і управлінський відбувався посту­пово. Спочатку бухгалтерський облік був лише засобом реєстрації господарських операцій методом подвійного запису і складання фінансової звітності. Облік витрат (виробничий облік) як части­на бухгалтерського обліку вибірково здійснював узагальнення витрат для калькулювання собівартості продукції. Проте вже на початку XX сторіччя стало зрозумілим, що традиційний облік не повною мірою задовольняє потреби управління в умовах загост­рення конкуренції, ускладнення технології та організації вироб­ництва. Внаслідок цього на підставі розробки методів нормуван­ня праці (система Тейлора, Ганта) була посилена контрольна функція обліку шляхом використання системи калькулювання стандартних витрат і оперативного аналізу відхилень.

Наступний етап розвитку управлінського обліку почався в се­редині 30-х років і пов'язаний насамперед із розробкою систем калькулювання змінних витрат і обліком по центрах відпові­дальності.

Внаслідок впровадження таких новацій в арсеналі фінансових менеджерів з'явилася окрема підсистема бухгалтерського обліку, яка використовувала не тільки грошові вимірники і була орієн­тована не лише на калькулювання собівартості продукції для складання офіційної звітності, а й на прийняття поточних управ­лінських рішень. Можна вважати, що управлінський облік як са­мостійна функція менеджменту сформувався в середині 50-х років.

Наступний етап розвитку управлінського обліку почався в се­редині 70-х років у зв'язку з посиленням ролі стратегічного управ­ління в умовах глобальних змін у технологіях і системах управлін­ня. Якщо до цього управлінський облік був орієнтований тільки на управління виробництвом, то на даному етапі він став перетво­рюватися на стратегічний управлінський облік. На цьому етапі він набув актуальності в банківській системі. Сучасний управлінський облік у комерційному банку, використовуючи внутрішню і зов­нішню інформацію, забезпечує потреби управління інвестиційною, операційною, фінансовою діяльністю банку, а також є інформацій­ною базою для аналізу, маркетингу і прийняття рішень з ураху­ванням поточних і довгострокових цілей.

Порівняльна характеристика фінансового та управлінського обліку наведена в таб 13.

Таблиця 13, Порівняльна характеристика фінансового та управлін­ського обліку

Ознака	Фінансовий облік	Управлінський облік
Основні кори­стувачі інфор­мації	Менеджери організації та зовнішні користувачі	Менеджери різних рівнів орга­нізації
Обмеження	Законодавчі і нормативні акти, загальноприйняті принципи (стандарти)	Ніяких обмежень
Облікова система	Подвійний запис	Будь-яка корисна та Інформа­тивна
Використання вимірників	Єдиний грошовий ви­мірник	Різноманітні вимірники (у тому числі якісні показники)
Об'єкт аналізу	Діяльність організації в цілому	Структурні підрозділи організа­ції
Періодичність складання звітів	Регулярно, згідно з ви­могами контролюючих органів	Періодичність встановлюється за вимогою керівників вищої і середньої ланки, оперативна інформація
Спрямованість	Оцінка минулого	Прогнозування майбутнього
Обов'язковість	Обов'язковий для веден­ня всіма суб'єктами гос­подарювання	Не обов'язковий
Відкритість інформації	Більша частина інформа­ції доступна всім і підля­гає оприлюдненню	Комерційна таємниця

Відповідно до загальноприйнятих принципів і стандартів ве­дення бухгалтерського обліку у фінансовому обліку всі операції відображаються на рахунках та у балансовому звіті в єдиному грошовому вимірі, тоді як в управлінському обліку прийнятні будь-які вимірники, зручні для керівництва, у тому числі й якісні.

Фінансова звітність відображає фінансовий стан банку, резуль­тати його діяльності в цілому, тоді як управлінський облік — ефек­тивність діяльності і фінансові результати окремих структурних підрозділів банку (департаментів, управлінь, відділів), сегментів або окремих банківських продуктів.

Завданням фінансового обліку є відображення операцій, які вже мали місце, тоді як інформація управлінського обліку націлена на прогнозування майбутнього.

На відміну від управлінського, фінансовий облік обов'язковий для ведення всіма суб'єктами господарської діяльності. Як свідчить світова практика, невеликі організації обмежуються веденням тільки фінансового обліку.

Нарешті, якщо результати фінансового обліку (фінансова звітність) оприлюднюються шляхом публікації і надаються за вимогою або проханням, то більша частина інформації управлін­ського обліку є комерційною таємницею, оскільки відображає стра­тегію і тактику банку в конкурентній боротьбі.

Таким чином, організація фінансового обліку повинна забез­печити:

• цілісне, повне і безперервне відображення всіх господарських операцій, що були здійснені у звітному періоді;

• цілісне складання установленої фінансової (бухгалтерської) звітності;

• необхідною і достовірною інформацією користувачів. Об'єктами фінансового обліку, що відображаються на рахун­ках синтетичного й аналітичного обліку є:

• активи банку, основні засоби, нематеріальні активи, капітальні вкладення, інвестиції, довгострокові і короткострокові фінансові вкладення, дебіторська заборгованість, інші активи;

• джерела власних коштів: статутний фонд (капітал), резервний (страховий) фонд, фонди і резерви спеціального та цільового при­значення, нерозподілений прибуток, інші джерела власних коштів;

• зобов'язання (пасиви) банку: довгострокові і короткострокові позикові кошти, кредиторська заборгованість, інші короткостро­кові зобов'язання;

• прибутки і видатки банку за їх складовими;

• фінансові результати діяльності банку та їх розподіл;

• активно-пасивні і комісійно-посередницькі операції банку.

Ведення фінансового обліку здійснюється на основі загально­прийнятих принципів і міжнародних стандартів бухгалтерсько­го обліку.

Принципи фінансового обліку — це базові концепції, що по­кладені в основу відображення в обліку і звітності активно-пасив­них та комісійно-посередницьких операцій, здійснюваних банком, його доходів, видатків, фінансових результатів.

Застосування принципів бухгалтерського обліку дасть мож­ливість складати фінансову звітність, що забезпечує достовірну і чітку інформацію для визначення реальної оцінки фінансово-господарської діяльності комерційного банку.

Стандарт бухгалтерського обліку — це нормативний доку­мент, який визначає правила і процедури ведення бухгалтерського обліку та складання звітності. Завдяки стандартам фінансового обліку, облік як загальноприйнята мова бізнесу будується за за­гальноприйнятими правилами. При цьому міжнародні стандарти не регулюють техніку й методологію обліку. Національні облікові системи були і будуть різними в різних країнах світу. Міжнарод­ними стандартами регулюються тільки основні, принципові момен­ти, від яких залежить формування фінансових результатів, відоб­раження у звітності фінансового стану і фінансових результатів.

За даними синтетичного і аналітичного фінансового обліку, відповідно до загальноприйнятих принципів і міжнародних стан­дартів бухгалтерського обліку, складається фінансова (бухгал­терська) звітність банку.

Фінансова звітність — це система взаємопов'язаних узагаль­нюючих показників, які відображають реальний фінансовий стан банку і результати його діяльності за звітний період та викори­стовуються для ознайомлення та аналізу діяльності комерційно­го банку Національним банком України, керівництвом комер­ційного банку, іншими зацікавленими юридичними та фізични­ми особами, а також для відкритих публікацій.

До складу офіційної фінансової звітності входять: бухгалтер­ський баланс, звіт про прибутки і збитки, звіт про рух грошових потоків, додатки.

Бухгалтерський баланс — це звіт про фінансовий стан бан­ку, який відображає його активи, пасиви і власний капітал у гро­шовому вираженні на певну дату. Баланс — єдиний вид звітності, що складається в тому чи іншому вигляді на кінець фіскального року і публікується як звіт (іноді баланс складається щокварта­лу), а також щомісяця або навіть щотижня для органів банків­ського нагляду. Банки звичайно складають щоденні баланси для потреб керівництва.

Баланс формується відповідно до «Плану рахунків бухгалтер­ського обліку комерційних банків України» і складається з трьох основних частин: балансу активів, капіталу і зобов'язань; доходів і видатків; позабалансових рахунків. Сума активів завжди по­винна дорівнювати сумі зобов'язань і капіталу банку.

Звіт про прибутки і збитки — це основний звіт, що характе­ризує фінансовий стан банку. Його основна мета — надати корис­тувачам інформацію про формування фінансового результату бан­ківської установи, що дозволить їм визначити і проаналізувати:

• рентабельність банку;

• відсотки, отримані банком на різних рахунках активів, і зіста­вити їх з вартістю коштів на пасивах, за якими мають бути спла­чені відсотки;

• суму доходів, отриманих з невідсоткових джерел, і порівняти її з сумою невідсоткових видатків банку.

Звіт про прибутки і збитки складається з дохідних і видатко­вих статей. Всі доходи і видатки групуються за характером та основними видами прибутків і видатків.

Доходи — це збільшення економічної вигоди протягом звітного періоду у формі збільшення активів або зменшення зобов'язань, які приводять до збільшення власного капіталу, крім збільшен­ня, пов'язаного з вкладами акціонерів.

Видатки — це зниження економічної вигоди у звітному періоді у формі зменшення активів або збільшення заборгованості, що веде до зменшення власного капіталу, крім тих, які пов'язані з розпо­ділом частини доходів між власниками капіталу.

На відміну від балансу, який є відображенням вартості активів і пасивів на певний момент, звіт про фінансові результати відоб­ражає рух фінансових потоків, як вхідних (доходи), так і вихід­них (видатки), за певний період (місяць, квартал, рік).

Звіт про рух коштів. Головне призначення звіту — надати користувачам інформацію про те, з яких джерел надходили кош­ти до банку, за якими напрямами і на які цілі витрачалися, як змінився залишок коштів за звітний період. Рух коштів відобра­жається у звіті за трьома напрямами: поточною (основною) діяль­ністю, інвестиційною діяльністю, фінансовою діяльністю. Це дає можливість оцінити раціональність використання коштів, напря­ми діяльності банку, скласти прогноз подальшого його розвитку.

В Україні звіт про рух коштів не входить до складу фінансо­вої (бухгалтерської) звітності і банками не складається. Проте зараз питання складання такого звіту стає особливо актуальним.

Крім основних форм фінансової звітності, передбачаються також додатки до звітності. Вони містять необхідну для користу­вачів детальну аналітичну інформацію щодо окремих статей звітності, а також додаткову інформацію для детального розкриття фінансової і господарської політики банку.