Глава 41. Выбытие специальных активов - документооборот

Согласно п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет в организации. В частности, выбытие специальных активов также требует документального оформления.

В данном разделе рассмотрим, что относится к специальным активам, а также документальное оформление при выбытии специальных активов.

К специальным активам (далее - спецактивы)относятся: специальный инструмент, специальные приспособления, специальное оборудование, а также специальная одежда.

Порядок ведения бухгалтерского учета специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды распространяется на организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), определен Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды", утвержденными Приказом Минфина России от 26 декабря 2002 г. N 135н (далее - Методические указания N 135н).

Согласно п. 30 Методических указаний N 135н стоимость спецактива, выбывающего или не использующегося для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета организации. Причем списание производится только при фактическом выбытии специальных активов.

Выбытие специальной оснастки и специальной одежды имеет место в следующих случаях:

- продажи;

- передачи безвозмездно (за исключением договора безвозмездного пользования);

- списания в случае морального или физического износа;

- ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;

- передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций.

Следует отметить, что специальных унифицированных форм первичной учетной документации по учету специальных активов не утверждено. Однако, поскольку спецактивы являются одним из видов материально-производственных запасов, для оформления их движения могут применяться формы первичных документов по учету материалов.

Такие формы утверждены Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве" (далее - Постановление N 71а).

Рассмотрим, как должно быть оформлено выбытие специальных активов по каждому из вышеперечисленных оснований.

Выбытие спецактивов в результате продажи

Если списание спецактивов производится в результате продажи, то согласно п. 32 Методических указаний N 135н выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, указанной сторонами в договоре купли-продажи.

Следовательно, договор купли-продажи должен быть составлен в обязательном порядке.

Помимо договора купли-продажи, организацией должна быть оформлена Накладная на отпуск материалов на сторону (форма N М-15).

Такая форма может применяться не только для учета отпуска спецактивов хозяйствам своей организации, расположенным за пределами ее территории, но и для оформления отпуска материальных ценностей сторонним организациям на основании договоров и других документов. Продажа спецактивов осуществляется с разрешения руководителя организации или лиц, им на то уполномоченных.

Нередко покупатели при покупке спецактивов требуют от продавца составления Товарной накладной (форма N ТОРГ-12), утвержденной Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".

Покупатели мотивируют свое требование тем, что налоговые органы при проверках отказывают в вычете по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), если поступление материальных ценностей подтверждено не товарной накладной формы N ТОРГ-12, а иным документом.

Однако, такое требование неправомерно, поскольку форма N ТОРГ-12 предназначена для оформления продажи товаров и готовой продукции, а спецактивы, продаваемые организацией, не являются товаром и учитываются совершенно на другом счете бухгалтерского учета.

В подтверждение такой позиции приведем пример из арбитражной практики. В Постановлении ФАС Московского округа от 25 марта 2008 г. N КА-А40/2034-08 по делу N А40-35856/07-117-227 заявление о признании недействительным решения налогового органа и обязании возместить из бюджета путем зачета НДС удовлетворено правомерно, так как заявитель представил доказательства правомерного применения налоговых вычетов по НДС.

Поскольку Налоговый кодекс Российской Федерации не указывает на наименование и форму документов, на основании которых хозяйствующие субъекты обязаны осуществлять принятие на учет приобретенных товаров, суд обоснованно указал на правомерное применение при передаче материально-технических ценностей накладной на отпуск материалов на сторону (форма N М-15) при учете приобретаемых по договору материально-технических ресурсов как у продавца, так и у покупателя. При этом суд ссылался на требования Закона N 129-ФЗ, Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н, и п. 3 Указаний по применению и заполнению форм, утвержденных Постановлением N 71а.

Сведения о датах отгрузки и получения товара, наличии печати организации-поставщика, адресов грузоотправителя и грузополучателя, сведения о товаросопроводительных документах, на отсутствие которых ссылается налоговый орган, не предусмотрены формой N М-15.

Представленные заявителем накладные на отпуск материалов на сторону были составлены в полном соответствии с утвержденной формой и содержали все реквизиты, указанные в п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ.

При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали правовые основания для отказа в вычетах, поскольку отсутствие в накладных на отпуск материалов на сторону указанных налоговым органом сведений не препятствовало принятию на учет приобретенных материальных ценностей в связи с тем, что сами накладные позволяют достоверно установить факт поставки материалов, их цену и количество, размер НДС.

Выбытие спецактивов при безвозмездной передаче

При безвозмездной передаче спецактивов также необходимо составить договор. Напомним, что передать безвозмездно какие-либо вещи в собственность организация может, в частности, по договору дарения, что следует из п. 1 ст. 572 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).

Согласно п. 2 ст. 574 ГК РФ договор дарения движимого имущества, в частности спецактивов, должен быть совершен в письменной форме, если дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает три тысячи рублей; договор содержит обещание дарения в будущем.

При этом не следует забывать о положениях ст. 575 ГК РФ, согласно которым в отношениях между коммерческими организациями не допускается дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает трех тысяч рублей.

В дополнение к договору дарения должен быть составлен акт приема-передачи имущества. Однако форма такого акта законодательством Российской Федерации не утверждена, поэтому организация может разработать ее самостоятельно, учитывая, что самостоятельно разработанный документ должен содержать все обязательные реквизиты, установленные ст. 9 Закона N 129-ФЗ.

Списание спецактивов в случае морального или физического износа

Списанию спецактивов по причине морального или физического износа, а также ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, должно предшествовать определение непригодности и решение вопроса о списании спецактивов, осуществляемое инвентаризационной комиссией организации.

Как правило, на крупных промышленных предприятиях, где используется большое количество специальной оснастки, специальных инструментов и приспособлений, создаются рабочие инвентаризационные комиссии.

Комиссия осуществляет непосредственный осмотр объектов спецактивов, предъявленных к списанию, и устанавливает их непригодность к дальнейшему использованию или возможность и целесообразность восстановления. Также определяются причины выхода из строя спецактивов, выявляются лица, по вине которых объект спецактивов преждевременно вышел из строя, и выносятся предложения о привлечении этих лиц к ответственности, установленной законодательством.

Кроме того, комиссия определяет возможность использования отдельных деталей, материалов, других частей списываемого имущества и составляет Акт на списание объектов спецактивов. Пункт 36 Методических указаний N 135н рекомендует использовать для этих целей следующие документы:

- "Акт выбытия малоценных и быстроизнашивающихся предметов" (форма N МБ-4);

- "Акт на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов" (форма N МБ-8);

- формы документов, разработанные организацией самостоятельно и учитывающие конкретные условия производства.

Как известно, действующим бухгалтерским законодательством не определено понятие малоценных и быстроизнашивающихся предметов, поэтому при формировании учетной политики организации следует предусмотреть, что формы N N МБ-4 и МБ-8 будут применяться организацией для учета выбытия объектов спецактивов.

В акте на списание объектов специальной оснастки, который утверждается руководителем организации или уполномоченным им лицом, должны быть указаны следующие данные:

- наименование списываемых объектов, их отличительные признаки, количество;

- фактическая себестоимость объекта;

- сумма перенесенной стоимости объекта к моменту списания;

- установленный срок эксплуатации (объем работ);

- дата (месяц и год) поступления в эксплуатацию;

- причина выхода из строя;

- предложения о списании объекта и о взыскании материального ущерба с виновных лиц.

Выбытие спецактивов при их передаче в уставный (складочный) капитал других организаций

Согласно п. 2 ст. 34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" оплата акций, распределяемых среди учредителей акционерного общества при его учреждении, может осуществляться не только деньгами, но и ценными бумагами, другими вещами, имущественными либо иными правами, имеющими денежную оценку.

Форма оплаты акций акционерного общества при его учреждении определяется договором о создании общества. Устав общества может содержать ограничения на виды имущества, которым могут быть оплачены акции общества.

Если устав ограничений в отношении видов имущества не содержит, то спецактивы могут быть внесены в уставный капитал акционерного общества. Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций, производится по соглашению между учредителями.

При оплате акций неденежными средствами для определения рыночной стоимости имущества должен привлекаться независимый оценщик. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями общества и советом директоров (наблюдательным советом), не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком.

Общества с ограниченной ответственностью организуются в соответствии с Федеральным законом от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

Размер уставного капитала, состав учредителей, размер доли каждого учредителя, размер и состав вкладов, а также порядок и сроки их внесения определяются учредительным договором.

Вкладом в уставный капитал могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные и иные права, имеющие денежную оценку. Денежная оценка неденежных вкладов утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым единогласно.

Обратите внимание! Если номинальная стоимость доли участника, оплачиваемой неденежным вкладом, составляет более 200 минимальных размеров оплаты труда, вклад должен оцениваться независимым оценщиком. Уставом общества с ограниченной ответственностью могут быть установлены виды имущества, которое не может быть внесено в уставный капитал.

Возможность внесения в уставный капитал организации объектов спецактивов должна быть предусмотрена учредительными документами создаваемой организации. Этими же документами определяется и стоимость объекта, вносимого учредителем.

При внесении объекта спецактивов в уставный капитал организации следует составить передаточный акт. Однако унифицированной формы передаточного акта нет, поэтому организация должна разработать такой акт самостоятельно.

В акте следует указать реквизиты передающей и принимающей стороны, наименование передаваемого имущества и его стоимость, согласованную сторонами. Акт должен быть подписан учрежденной организацией и учредителем, передающим имущество.

Также следует отметить, что на основании п. 9 Методических указаний N 135н организация может организовать учет спецактивов в порядке, предусмотренном для учета основных средств, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н.

В порядке, предусмотренном для учета основных средств, может учитываться и спецодежда, что следует из Письма Минфина России от 12 мая 2003 г. N 16-00-14/159 "Об отнесении стоимости спецодежды на затраты производства".

Закрепив такой порядок учета спецактивов в учетной политике, организация должна применять первичные учетные документы по учету основных средств, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. N 7 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств".

Для отражения выбытия спецактивов, учтенных как объекты основных средств, по причине продажи, безвозмездной передачи, внесения вклада в уставный капитал другой организации, следует применять, в частности:

"Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)" (форма N ОС-1);

"Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)" (форма N ОС-1б).

Если спецактивы списываются по причине морального или физического износа, а также в результате аварии, стихийного бедствия и иных чрезвычайных ситуаций, то применяются Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма N ОС-4) и Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (форма N ОС-4б).