Глава 20. Бухгалтерский и налоговый учет материалов или товаров, полученных от учредителя в качестве вклада в уставный капитал

Довольно часто в качестве взноса в уставный капитал организации получают от своих собственников материалы или товары. При этом их оценка, согласованная с другими участниками, как правило, отличается от остаточной стоимости. Кроме этого, сумма налога на добавленную стоимость, восстановленная учредителем при передаче им имущества в качестве вклада в уставный капитал, принимается к вычету у принимающей стороны.

В данном разделе рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете материалов или товаров, полученных в качестве вклада в уставный капитал организации.

Для начала отметим, что в соответствии с п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н (далее - ПБУ 5/01), товары являются частью материально-производственных запасов (далее - МПЗ), приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи.

В связи с этим бухгалтерский учет товаров основан на требованиях законодательства и нормативных актов, касающихся бухгалтерского учета МПЗ с учетом отраслевых особенностей торговой деятельности.

В соответствии с п. 5 ПБУ 5/01 материалы и товары как часть МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Согласно п. 8 ПБУ 5/01 фактическая себестоимость МПЗ, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Напомним, что современные хозяйствующие субъекты в Российской Федерации представлены в основном обществами с ограниченной ответственностью и акционерными обществами закрытого или открытого типа. Исходя из этого, при внесении вклада в уставный капитал неденежными средствами субъекты хозяйственной деятельности должны выполнять требования, предъявляемые законодательством к организациям соответствующей организационно-правовой формы.

Деятельность акционерных обществ в настоящее время регулируется Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ), а деятельность обществ с ограниченной ответственностью - Федеральным законом от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ).

Согласно п. 3 ст. 34 Закона N 208-ФЗ денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, производится по согласованию между учредителями. Для определения рыночной стоимости, которая вносится в уставный капитал неденежными средствами, должен привлекаться денежный оценщик. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями и советом директоров (наблюдательным советом) общества, не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком.

Аналогичное требование содержится и в отношении обществ с ограниченной ответственностью. Так, в п. 2 ст. 15 Закона N 14-ФЗ содержится положение о том, что денежная оценка неденежных вкладов в уставный капитал общества утверждается решением общего собрания участников общества, причем такое решение принимается единогласно.

В отношении обществ с ограниченной ответственностью законодательство также выдвигает требование о независимом оценщике, который производит оценку неденежного вклада. Правда, в отличие от акционерных обществ, оценка независимого оценщика является обязательной лишь в том случае, если номинальная стоимость или увеличение номинальной стоимости доли участника общества в уставном капитале общества составляет более чем 20 000 руб.

Таким образом, полученные в качестве вклада в уставный капитал товары и материалы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которая определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации.

В бухгалтерском учете образуемой организации поступление МПЗ будет отражено следующими записями:

Дебет счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", Кредит счета 80 "Уставный капитал" - отражена задолженность учредителей по формированию уставного капитала;

Дебет счета 10 "Материалы" (41 "Товары") Кредит счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", - отражено поступление материалов (товаров) в оценке, согласованной учредителями организации.

В целях исчисления налога на прибыль имущество, полученное организацией в виде взноса в уставный капитал, принимается к учету по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса в уставный капитал имущества. Об этом говорится в пп. 2 п. 1 ст. 277 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

При этом стоимость (остаточная стоимость) имущества определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал.

Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества или какой-либо его части, то стоимость данного имущества либо его части признается равной нулю.

Использование сведений, полученных в результате независимой оценки, о стоимости имущества, переданного в качестве вклада в уставный капитал, для целей исчисления налога на прибыль не предусмотрено (Письма Минфина России от 5 марта 2008 г. N 03-03-06/1/143, УФНС России по г. Москве от 30 июня 2008 г. N 20-12/061160, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 12 марта 2008 г. N Ф04-1867/2008(2263-А70-15)).

Получение имущества в качестве вклада в уставный капитал не увеличивает налогооблагаемую базу по прибыли на основании п. 8 ст. 250, пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Если согласованная учредителями оценка доли, вносимой имуществом, включает в себя непосредственно стоимость имущества и сумму восстановленного налога на добавленную стоимость (далее - НДС), то при получении обществом от участника восстановленного НДС его сумма отражается как вклад в уставный капитал.

Согласно п. 11 ст. 171 НК РФ сумма НДС, восстановленная учредителем при передаче им имущества в качестве вклада в уставный капитал, принимается к вычету у принимающей стороны.

Вычет производится принимающей стороной после принятия на учет материалов (товаров), полученных в качестве оплаты взноса в уставный капитал, на основании п. 8 ст. 172 НК РФ.

Обратите внимание! Основанием для получения вычета является не счет-фактура, а документы, которыми оформляется передача МПЗ.

Для целей бухгалтерского учета хозяйственные операции, связанные с приобретением МПЗ, должны быть оформлены следующими оправдательными первичными документами:

- товарной накладной (форма N ТОРГ-12), утвержденной Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132;

- товаросопроводительными документами, форма которых утверждена Госкомстатом России;

- приходным ордером (форма N М-4), утвержденным Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а.

Обязательным условием для реализации права на вычет у принимающей стороны является выделение в таких документах суммы налога, восстановленного акционером (участником), отдельной строкой. При этом документы, которыми оформляется передача имущества, регистрируются в Книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты. Об этом и говорится в Письме Минфина России от 21 апреля 2009 г. N 03-07-11/109.

Согласно п. 5 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914, указанные документы или их нотариальные копии хранятся у принимающей стороны в журнале полученных счетов-фактур.

Пример. ООО "Салют" в качестве вклада в уставный капитал получило от одного из учредителей сырье, согласованная стоимость которого составляет 300 000 руб. (с учетом НДС). Фактическая себестоимость сырья по данным бухгалтерского и налогового учета передающей стороны - 200 000 руб.

Учредитель, передавая сырье в качестве вклада в уставный капитал ООО "Салют", восстановил сумму налога в размере 36 000 руб. (200 000 руб. x 18%) и отразил ее в акте приема-передачи сырья.

В бухгалтерском учете ООО "Салют" хозяйственные операции отражены следующим образом:

Дебет счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", Кредит счета 80 "Уставный капитал" - 300 000 руб. - отражена задолженность учредителя по формированию уставного капитала;

Дебет счета 10 "Материалы" Кредит счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", - 264 000 руб. (300 000 руб. - 36 000 руб.) - приняты к учету материалы в качестве взноса в уставный капитал;

Дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", - 36 000 руб. - отражен НДС согласно документам, полученным от передающей стороны;

Дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС", Кредит счета 19 "НДС по приобретенным ценностям" - 36 000 руб. - принят к вычету НДС на основании документов передающей стороны.