ВиМСА / MSA2009

ИДЕНТИФИКАЦИЯ И ОЦЕНКА РИСКА СУЩЕСТВЕННЫХ ИСКАЖЕНИ8Й НА ОСНОВЕ ЗНАНИЯ СУБЪЕКТА И ЕГО СРЕДЫ

•Новые требования к бухгалтерскому учету(потенциальные предпринимательские риски могут возникнуть, например, при неправильном или неполном выполнении таких требований или при повышении затрат, необходимых для их выполнения).

•Требования регулирующих органов(потенциальные предпринимательские риски могут возникнуть, например, если присутствуют повышенные правовые риски).

•Текущие и будущие потребности в финансировании(потенциальные предпринимательские риски могут возникнуть, например, при прекращении финансирования по причине неспособности субъекта выполнить требования).

•Использование ИТ(потенциальные предпринимательские риски могут возникнуть, например, при несовместимости системы и процессов).

•Последствия внедрения стратегии, в частности, последствия, которые могут привести к введению новых требований к бухгалтерскому учету(потенциальные предпринимательские риски могут возникнуть, например, при неполном или неправильном выполнении таких требований).

A33. Предпринимательский риск может иметь непосредственные последствия для риска существенных искажений классов операций, сальдо счетов, и раскрытий на уровне утверждений или на уровне финансового отчетности. Например, предпринимательский риск, связанный с уменьшением клиентской базы, может увеличить риск существенных искажений, связанный с оценкой дебиторской задолженности. Однако, тот же самый риск, особенно в комбинации со спадом экономики, может иметь долгосрочные последствия, которые аудитор принимает во внимание при оценке правомерности допущения о непрерывности деятельности. Вопрос о том, может ли предпринимательский риск привести к риску существенных искажений, поэтому, рассматривается в свете обстоятельств субъекта. Примеры условий и событий, которые могут указывать на риски существенных искажений, изложены в Приложении 2.

A34. Как правило, руководство субъекта идентифицирует предпринимательские риски и разрабатывает подходы работы с такими рисками. Процесс оценки риска является частью системы внутреннего контроля и обсуждается в параграфе 15 и параграфах A79-A80.

Аспекты, характерные для субъектов государственного сектора

A35. При аудите субъектов государственного сектора на «цели руководства субъекта» могут оказывать влияние вопросы ответственности перед государством и обществом. Более того, среди целей руководства субъекта могут встречаться такие, источник которых лежит в

ИДЕНТИФИКАЦИЯ И ОЦЕНКА РИСКА СУЩЕСТВЕННЫХ ИСКАЖЕНИ8Й НА ОСНОВЕ ЗНАНИЯ СУБЪЕКТА И ЕГО СРЕДЫ

законодательстве, нормативных актах, или иных регулирующих положениях.

Оценка и обзор финансовых результатов субъекта(См. параграф 11(д))

A36. Руководство субъекта и другие лица оценивают и проводят обзор таких аспектов, которые они считают важными. Оценка результатов деятельности, как внешняя, так и внутренняя, оказывает определенное давление на субъект. Это давление, в свою очередь, может подвигнуть руководство субъекта принять меры с целью улучшения результатов деятельности субъекта или искажения финансовой отчетности. Соответственно, знание оценки результатов деятельности субъекта помогает аудитору при рассмотрении вопроса о том, может ли давление, вынуждающее обеспечивать достижение плановых показателей, подвигнуть руководство субъекта на действия, которые повышают риски существенных искажений, включая существенные искажения, вызванные мошенничеством. См. МСА 240, который содержит требования и руководство в отношении рисков мошенничества.

A37. Оценка и обзор финансовых результатов не являются тождественными мониторингу средств контроля(который обсуждается как компонент системы внутреннего контроля в параграфах A98-A104), хотя может происходить частичное наложение их целей:

В некоторых случаях, однако, показатели деятельности также предоставляют информацию, которая позволяет руководству субъекта идентифицировать недостатки в системе внутреннего контроля.

A38. В качестве примеров информации внутреннего происхождения, которую использует руководство субъекта для оценки и обзора финансовых результатов, и которую может рассмотреть аудитор, можно назвать:

•Ключевые показатели деятельности(финансовые и нефинансовые)и ключевые коэффициенты, тренды и операционная статистика.

•Анализ финансовых результатов по сравнению с предыдущим периодом.

ИДЕНТИФИКАЦИЯ И ОЦЕНКА РИСКА СУЩЕСТВЕННЫХ ИСКАЖЕНИ8Й НА ОСНОВЕ ЗНАНИЯ СУБЪЕКТА И ЕГО СРЕДЫ

•Бюджеты, прогнозы, анализы расхождений, информация по сегментам, отчеты о результатах деятельности подразделений, департаментов или других организационных уровней.

•Оценка результатов работы сотрудников и мотивационная политика.

•Сравнение результатов деятельности субъекта с результатами деятельности конкурентов.

A39. Внешние стороны также могут оценивать и проводить обзор финансовых результатов субъекта. Например, внешняя информация, такая как отчеты аналитиков и отчеты кредитных рейтинговых агентств, может предоставить полезную информацию для аудитора. Такие отчеты зачастую можно получить у аудируемого субъекта.

A40. Внутренние оценки могут выявить неожиданные результаты или тенденции, вынуждающие руководство субъекта определить их причину и предпринять корректирующие действия(включая в некоторых случаях своевременное обнаружение и исправление искажений). Оценка результатов деятельности может также указать аудитору, что риски искажения соответствующей информации, изложенной в финансовой отчетности, действительно существуют. Например, оценка результатов деятельности может указать, что у субъекта отмечается необычно быстрый рост или доходность по сравнению с ростом и доходностью других субъектов, работающих в той же отрасли. Такая информация, особенно в сочетании с другими факторами, такими как вознаграждения, основанные на результатах деятельности, или мотивационные вознаграждения, может указать на потенциальный риск предвзятости руководства субъекта при подготовке финансовой отчетности.

Аспекты, характерные для малых субъектов

A41. У малых субъектов зачастую нет процессов для оценки и обзора финансовых результатов. Запросы, направленные руководству субъекта, могут показать, что оно полагается на определенные ключевые показатели для оценки финансовых результатов и принятия соответствующих мер. Если такой запрос указывает на отсутствие оценки результатов деятельности или отсутствие обзора, может существовать повышенный риск искажений, которые не обнаруживаются и не исправляются.

Система внутреннего контроля субъекта(См. параграф 12)

A42. Знание системы внутреннего контроля помогает аудитору при идентификации видов потенциальных искажений и факторов, которые оказывают влияние на риски существенных искажений, а также при

ИДЕНТИФИКАЦИЯ И ОЦЕНКА РИСКА СУЩЕСТВЕННЫХ ИСКАЖЕНИ8Й НА ОСНОВЕ ЗНАНИЯ СУБЪЕКТА И ЕГО СРЕДЫ

когда информация, полученная в целях внутреннего контроля(например, отчет об отклонениях)используется неэффективно, потому что физическое лицо, отвечающее за проверку информации, не понимает ее цели или не в состоянии предпринять соответствующие действия.

A47. Более того, существует возможность обойти средства контроля посредством сговора двух или более человек или в результате игнорирования руководством субъекта системы внутреннего контроля. Например, руководство субъекта может вступить в сторонние соглашения с клиентами, которые изменяют сроки и условия стандартных коммерческих контрактов субъекта, что может привести к ненадлежащему признанию дохода. Кроме того, контрольные проверки в программном обеспечении, разработанные для определения и подготовки отчетности по операциям, превышающим определенные кредитные лимиты, могут быть проигнорированы или блокированы.

A48. Далее, при разработке и внедрении средств контроля руководство субъекта может вынести суждения по характеру и масштабу средств контроля, которые оно намеревается внедрить, а также по характеру и степени рисков, которые оно готово принять.

Аспекты, характерные для малых субъектов

A49. Малые субъекты зачастую располагают меньшим числом сотрудников, что может ограничить степень возможного разделения обязанностей. Однако, в субъекте малого бизнеса, управляемым собственником, собственник-управляющий может осуществлять более эффективный надзор, чем в более крупном субъекте. Такой надзор может компенсировать в целом более ограниченные возможности разделения обязанностей.

A50. С другой стороны, собственник-управляющий может иметь больше возможностей обойти средства контроля, потому что система внутреннего контроля является менее структурированной. Это принимается во внимание аудитором при идентификации рисков существенных искажений, вызванных мошенничеством.

Разделение системы внутреннего контроля на компоненты

A51. Разделение системы внутреннего контроля на следующие пять компонентов, в контексте МСА, служит полезной основой для рассмотрения аудиторами того, каким образом различные аспекты системы внутреннего контроля субъекта могут затронуть аудит:

(а) Контрольная среда; (б) Процесс оценки риска субъектом;

ИДЕНТИФИКАЦИЯ И ОЦЕНКА РИСКА СУЩЕСТВЕННЫХ ИСКАЖЕНИ8Й НА ОСНОВЕ ЗНАНИЯ СУБЪЕКТА И ЕГО СРЕДЫ

ИТ, могут использовать информацию, генерированную ИТ, или могут ограничиваться мониторингом эффективности функционирования ИТ и автоматизированных средств контроля, а также обработкой отклонений. Если ИТ используются для инициирования, записи, обработки и обобщения операций или другой финансовой информации, предназначенной для включения в финансовую отчетность, системы и программы могут обслуживать средства контроля, связанные с соответствующими утверждениями по существенным счетам, или могут играть важную роль в обеспечении эффективного функционирования ручных средств контроля, зависящих от ИТ.

Сочетание ручных и автоматизированных средств контроля в субъекте зависит от характера и сложности использования ИТ субъектом.

A55. В целом, ИТ вносит вклад в систему внутреннего контроля субъекта, предоставляя последнему возможность:

•Последовательно применять заранее определенные правила ведения бизнеса и выполнять сложные расчеты при обработке больших объемов операций и данных;

•Обеспечивать своевременность, доступность и точность информации;

•Облегчить дополнительный анализ информации;

•Усилить мониторинг результатов деятельности субъекта, а также его политики и процедур;

•Снизить риск игнорирования системы контроля; и

•Обеспечить эффективное разделение обязанностей путем внедрения средств контроля безопасности в прикладных программах, базах данных и операционных системах.

A56. ИТ также приводят к возникновению рисков системы внутреннего контроля субъекта, а именно:

•Система внутреннего контроля полагается на системы или программы, которые неточно обрабатывают данные, обрабатывают неточные данные, или и то и другое.

•Несанкционированный доступ к данным, что может вызвать уничтожение данных или ненадлежащие изменения в данных, включая отражение несанкционированных или несуществующих операций или неточное отражение операций. В частности, риски могут возникнуть, если к общей базе данных имеют доступ многочисленные пользователи;

ИДЕНТИФИКАЦИЯ И ОЦЕНКА РИСКА СУЩЕСТВЕННЫХ ИСКАЖЕНИ8Й НА ОСНОВЕ ЗНАНИЯ СУБЪЕКТА И ЕГО СРЕДЫ

средств контроля в свете особенностей информационной системы субъекта.

Средстваконтроля, которыеявляютсязначимымидляаудита

A60. Существует прямая связь между целями субъекта и средствами контроля, которые он применяет для обеспечения разумной уверенности в их достижении. Цели субъекта и, следовательно, средства контроля связаны с представлением финансовой отчетности, операциями и вопросами соответствия; но не все эти цели и средства являются значимыми при оценке риска аудитором.

A61. Среди факторов, которые являются значимыми для вынесения суждения аудитором о том, является ли средство контроля, само по себе или в сочетании с другими средствами контроля, значимым для аудита, можно назвать следующие вопросы:

•Существенность.

•Значимость сопутствующего риска.

•Размер субъекта.

•Характер бизнеса субъекта, включая особенности его организации и структуры собственности.

•Разнообразие и сложность операций субъекта.

•Применимые требования законодательства и регулирующих органов.

•Обстоятельства и применимый компонент системы внутреннего контроля.

•Характер и сложность систем, которые являются частью системы внутреннего контроля субъекта, включая использование обслуживающих организаций.

•Каким образом определенное средство контроля, само по себе или в сочетании с другими средствами контроля, предотвращает или обнаруживает и исправляет существенное искажение, если таковое вообще происходит.

A62. Средства контроля над полнотой и точностью информации, подготавливаемой субъектом, также являются значимыми для аудита, если аудитор намеревается использовать эту информацию при разработке и выполнении дальнейших процедур. Средства контроля, связанные с операционными целями и целями соответствия, также могут оказаться значимыми для аудита, если они связаны с данными, которые аудитор оценивает или использует при применении аудиторских процедур.