Добавил:
Upload Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз: Предмет: Файл:

ВиМСА / MSA2009

.pdf
Скачиваний:
25
Добавлен:
25.03.2016
Размер:
6.6 Mб
Скачать

ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ

средств контроля, то тестирование некоторых средств контроля в ходе каждой аудиторской проверки предоставляет информацию, показывающую, остается ли контрольная среда эффективной. Это помогает аудитору решить, приемлемо ли полагаться на аудиторские доказательства, полученные в ходе предыдущих аудиторских проверок.

Оценка эффективности функционирования средств контроля (См. параграфы

16-17)

А40. Существенные искажения, обнаруженные в ходе аудиторских процедур, могут указывать на существование существенных недостатков в системе внутреннего контроля.

А41. В соответствии с понятием эффективности функционирования средств контроля могут иметь место некоторые отклонения в том, как субъект применяет средства контроля. Отклонения от предписанных средств контроля могут быть вызваны такими факторами, как изменения в составе ключевого персонала, значительные сезонные колебания в объеме операций и субъективные ошибки. Выявленный уровень отклонения, в частности, по сравнению с ожидаемым, может свидетельствовать о том, что на средства контроля не следует полагаться с целью снижения риска на уровне утверждений, оцененного аудитором.

Процедуры проверкипосуществу(См. параграф18)

А42. В соответствии с параграфом 18 аудитор должен разработать и выполнить процедуры проверки по существу в отношении каждого существенного класса операций, сальдо счетов и раскрытий независимо от оцененных рисков существенных искажений. Данное требование отражает те факты, что:(а)оценка риска аудитором основана на суждении и, следовательно, не может выявить все риски существенных искажений; и(б)существуют неотъемлемые ограничения системы внутреннего контроля, включая игнорирование руководством субъекта средств контроля.

Характер и масштаб процедур проверки по существу

A43. В зависимости от обстоятельств аудитор может решить что:

Выполнение только аналитических процедур проверки по существу будет достаточным для снижения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня. Например, в тех случаях, когда оценка риска аудитором подтверждается аудиторским доказательством, полученным в результате тестов средств контроля.

Только детальные тесты являются приемлемыми.

МСА 330

416

ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ

Комбинация аналитических процедур проверки по существу и детальных тестов является наиболее подходящим ответом на оцененные риски.

A44. Аналитические процедуры проверки по существу обычно более применимы к большим объемам операций, которые имеют тенденцию быть предсказуемыми на протяжении определенного промежутка времени. МСА 5201 устанавливает требования и предоставляет руководство по применению аналитических процедур в ходе аудита.

A45. Характер риска и утверждения релевантен для разработки детальных тестов. Например, детальные тесты, связанные с утверждением о существовании или возникновении, могут требовать выбора из статей, отраженных в суммах финансовой отчетности, и получения соответствующего аудиторского доказательства. С другой стороны, детальные тесты, связанные с утверждением о полноте, могут требовать выбора из статей, которые, как ожидается, будут включены в сумму, отраженную в финансовой отчетности, и исследование того, были ли они включены в нее.

A46. Поскольку при оценке риска существенных искажений принимается во внимание система внутреннего контроля, возможно, потребуется увеличить масштаб процедур проверки по существу в тех случаях, когда получены неудовлетворительные результаты тестов средств контроля. Однако, увеличение масштаба аудиторской процедуры является приемлемым, только если аудиторская процедура сама является релевантной для определенного риска.

A47. При разработке детальных тестов масштаб тестирования обычно рассматривается в контексте объема выборки. Однако, другие вопросы также являются релевантными, включая вопрос о том, является ли использование других выборных средств тестирования более эффективным. См. МСА 5002.

Рассмотрение вопроса о том, следует ли выполнять процедуры внешнего подтверждения (См. параграф 19)

A48. Процедуры внешнего подтверждения часто оказываются релевантными в отношении утверждений, связанных с сальдо счетов и их элементами, но не ограничиваются данными статьями. Например, аудитор может потребовать подтверждения в отношении условий соглашений, контрактов, или операций между субъектом и другими сторонами. Процедуры внешнего подтверждения также могут быть выполнены для получения аудиторского доказательства об отсутствии определенных

1МСА 520, «Аналитические процедуры».

2МСА 500, «Аудиторское доказательство», параграф 10.

417

МСА 330

АУДИТ

ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ

условий. Например, запрос может специально требовать подтверждения отсутствия «сторонних соглашений», которые могут быть релевантными для утверждения об отсечении в отношении доходов субъекта. Другие ситуации, когда процедуры внешнего подтверждения могут обеспечивать уместное аудиторское доказательство при реагировании на оцененные риски существенных искажений включают:

Сальдо банковских счетов и прочую информацию, релевантную для банковских отношений.

Сальдо и сроки погашения дебиторской задолженности.

Запасы, удерживаемые третьими сторонами на бондовых складах с целью обработки или на консигнации.

Правоустанавливающие документы на имущество, находящиеся у юристов или финансистов на условиях ответственного хранения или в качестве залогового обеспечения.

Инвестиции, находящиеся на ответственном хранении у третьих сторон, или купленные у биржевых маклеров, но не доставленные на дату баланса.

Суммы, подлежащие уплате заимодателям, включая соответствующие условия погашения и ограничительные условия.

Сальдо и сроки погашения кредиторской задолженности.

A49. Несмотря на то, что внешние подтверждения могут обеспечивать релевантное аудиторское доказательство в отношении определенных утверждений, существуют некоторые утверждения, в отношении которых внешние подтверждения обеспечивают менее релевантное аудиторское доказательство. Например, внешние подтверждения обеспечивают менее релевантное аудиторское доказательство в отношении возмещаемости сальдо дебиторской задолженности, чем в отношении их существования.

A50. Аудитор может решить, что процедуры внешнего подтверждения, выполняемые с одной целью, предоставляют возможность для получения аудиторского доказательства в отношении других аспектов. Например, требования о предоставлении подтверждения сальдо банковских счетов часто включают требования о предоставлении информации, уместной для других утверждений финансовой отчетности. Такие соображения могут повлиять на решение аудитора о том, следует ли выполнять процедуры внешнего подтверждения.

A51. Факторы, которые могут помочь аудитору при определении того, следует ли выполнять процедуры внешнего подтверждения в качестве аудиторских процедур проверки по существу, включают:

МСА 330

418

ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ

Знание предмета изучения подтверждающей стороной – ответы могут быть более надежными, если они предоставляются какимлибо лицом подтверждающей стороны, которое обладает необходимыми знаниями об информации, о подтверждении которой делается запрос.

Способность или желание предполагаемой подтверждающей стороны предоставить ответ – например, подтверждающая сторона:

Может не принять обязательства по предоставлению ответов на запросы о подтверждении;

Может решить, что предоставление ответа будет излишне затратным и займет много времени;

Может иметь какие-либо опасения в отношении потенциальной правовой ответственности, которая может возникнуть в результате предоставления ответа;

Может вести учет операций в другой валюте; или

Может функционировать в среде, в которой предоставление ответа на запросы о подтверждении не является значительным аспектом повседневной деятельности.

В таких случаях, подтверждающая сторона может не ответить, может ответить в неофициальной манере или может попытаться ограничить использование

 

предоставленного ими ответа.

АУДИТ

Объективность предполагаемой подтверждающей стороны –

 

 

если подтверждающая сторона является связанной стороной

 

 

субъекта, ответы на запросы о подтверждении могут быть менее

 

 

надежными.

 

Процедуры проверки по существу в отношении процесса закрытия финансовой отчетности(См. параграф 20(б))

A52. Характер, а также масштаб, изучения аудитором журнальных проводок и иных корректировок зависят от характера и сложности процесса подготовки и представления финансовой отчетности субъекта и соответствующих рисков существенных искажений.

Процедуры проверки по существу в ответ на значительные риски (См. параграф

21)

A53. Параграф 21 данного МСА требует от аудитора выполнения процедур проверки по существу, специфических для рисков, которые аудитор определил как значительные. Аудиторское доказательство в форме

419

МСА 330

ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ

внешнего подтверждения, полученное аудитором напрямую от соответствующих подтверждающих сторон, может помочь аудитору в получении аудиторского доказательства с высоким уровнем надежности, который необходим аудитору, чтобы ответить на значительные риски существенного искажения, вызванного мошенничеством или ошибкой. Например, если аудитор выявил тот факт, что руководство субъекта находится под давлением необходимости выполнения ожиданий в отношении доходов, в таком случае может существовать риск того, что руководство субъекта раздувает объемы продаж, ненадлежащим образом признавая доходы, связанные с договорами купли-продажи, условия которых исключают признание дохода, или выставляя счета до фактической поставки. В данных обстоятельствах аудитор может, например, разработать процедуры внешнего подтверждения не только с целью подтвердить неоплаченные суммы, но также с целью подтвердить условия договоров купли-продажи, включая дату, любые права возврата и условия поставки. Кроме этого, аудитор может посчитать эффективным, в дополнение к таким внешним подтверждениям, направление запросов членам персонала субъекта, не занимающимся финансовыми вопросами, в отношении любых изменений в договорах купли-продажи и условиях поставки.

Срокивыполненияпроцедурпроверкипосуществу(См. параграфы22-23)

A54. В большинстве случаев аудиторское доказательство, полученное при выполнении процедур проверки по существу в ходе предыдущей аудиторской проверки, предоставляет незначительное аудиторское доказательство или не предоставляет таковое для текущего периода. Однако, существуют исключения, например, юридическое заключение, полученное в ходе предыдущей аудиторской проверки в отношении структуры секьюритизации, в которой не произошло никаких изменений, может оказаться уместным для текущего периода. В таких случаях может оказаться приемлемым использование аудиторского доказательства, полученного в результате выполнения процедур проверки по существу в ходе предыдущей аудиторской проверки, если данное доказательство и соответствующий предмет изучения не изменились существенно, а аудиторские процедуры были выполнены в течение текущего периода, что обеспечивает их продолжающуюся релевантность.

Использование аудиторских доказательств, полученных в течение промежуточного периода (См. параграф 22)

A55. В некоторых обстоятельствах аудитор может решить, что эффективным будет выполнение процедур проверки по существу на промежуточную дату, а также сравнение и сверка информации о сальдо

МСА 330

420

ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ

на конец периода с сопоставимой информацией по состоянию на промежуточную дату, с целью:

(а) Идентификации сумм, которые оказываются необычными; (б) Исследования любых таких сумм; и

(в) Выполнения аналитических процедур проверки по существу или детальных тестов для проверки промежуточного периода.

A56. Выполнение процедур проверки по существу на промежуточную дату без проведения дополнительных процедур на более позднюю дату увеличивает риск того, что аудитор не обнаружит искажения, которые могут существовать на конец периода. Такой риск увеличивается по мере увеличения оставшегося периода. Следующие факторы могут повлиять на решение в отношении того, выполнять ли процедуры проверки по существу на промежуточную дату:

Контрольная среда и другие соответствующие средства

 

 

контроля.

 

Наличие на более позднюю дату информации, необходимой для

 

 

выполнения аудиторских процедур.

 

Цель проведения процедур проверки по существу.

 

Оцененный риск существенных искажений.

 

Характер класса операций или сальдо счетов и соответствующих

 

 

утверждений.

 

Способность аудитора выполнить надлежащие процедуры

 

 

проверки по существу или процедуры проверки по существу в

АУДИТ

 

сочетании с тестами средств контроля в отношении оставшегося

 

 

 

периода с целью снижения риска того, что искажения, которые

 

 

могут существовать на конец периода, не будут обнаружены.

 

A57. Следующие факторы могут повлиять на решение о том, выполнять ли аналитические процедуры проверки по существу в отношении периода между промежуточной датой и датой окончания периода:

Обоснованы ли прогнозы по сальдо определенных классов операций или сальдо счетов на конец периода в отношении сумм, соответствующей значимости и структуры.

Приемлемы ли процедуры субъекта по анализу и корректированию таких классов операций или сальдо счетов на промежуточные даты, а также процедуры по установлению правильных границ отчетных периодов.

Предоставит ли информационная система, касающаяся подготовки и представления финансовой отчетности, информацию о сальдо на конец периода и операциях, имевших

421

МСА 330

ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ

место в течение оставшегося периода, достаточную для исследования:

(а) Значительных необычных операций или проводок(включая те, что имеют место на конец периода или ближе к данной дате);

(б) Других причин существенных колебаний, или ожидаемых колебаний, которые не произошли; и

(в) Изменений в составе классов операций или сальдо счетов. Искажения, обнаруженные на промежуточную дату(См. параграф 23)

A58. Если аудитор приходит к заключению, что запланированный характер, сроки выполнения и масштаб процедур проверки по существу, охватывающих оставшийся период, должны быть модифицированы с учетом неожиданных искажений, обнаруженных на промежуточную дату, такая модификация может представлять собой расширение или повторное проведение процедур, выполненных на промежуточную дату, в конце периода.

Адекватность представления и раскрытия (См. параграф 24)

A59. Оценка общего представления финансовой отчетности, включая соответствующие раскрытия, касается вопроса о том, представлена ли отдельная финансовая отчетность таким образом, что отражает надлежащую классификацию и описание финансовой информации, а также форму, подготовку и содержание финансовой отчетности и прилагаемых к ней примечаний. Это включает, например, используемую терминологию, объем предоставленных данных, классификацию статей в отчетности и основания расчета указанных сумм.

Оценка достаточности и надлежащего характера аудиторского доказательства (См. параграфы 25-27)

A60. Аудит финансовой отчетности – это кумулятивный и повторяющийся процесс. Поскольку аудитор выполняет запланированные аудиторские процедуры, полученное аудиторское доказательство может заставить аудитора модифицировать характер, сроки выполнения или масштаб других запланированных аудиторских процедур. Внимание аудитора может привлечь информация, которая значительно отличается от той информации, на которой основывалась оценка рисков. Например,

Степень искажений, которые аудитор обнаруживает, выполняя процедуры проверки по существу, может изменить суждение аудитора в отношении оценки рисков и может указывать на наличие существенного недостатка в системе внутреннего контроля.

МСА 330

422

ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ

Аудитор может обнаружить расхождения в данных бухгалтерского учета, либо противоречивое или недостающее доказательство.

Аналитические процедуры, выполняемые на стадии общего обзора в ходе аудита, могут указывать на ранее непризнанный риск существенных искажений.

В таких обстоятельствах от аудитора может потребоваться переоценка запланированных аудиторских процедур на основании пересмотренных оцененных рисков для всех или некоторых классов операций, сальдо счетов или раскрытий и соответствующих утверждений. МСА 315 содержит дальнейшее руководство по пересмотру оценки рисков, сделанной аудитором1.

A61. Аудитор не может допускать, что факты мошенничества или ошибки являются изолированными событиями. Следовательно, рассмотрение того, как обнаруженное искажение влияет на оцененные риски существенных искажений, является важным при определении того, сохраняется ли обоснованность оценки.

A62. На суждение аудитора в отношении того, что считается достаточным и надлежащим аудиторским доказательством, влияют такие факторы, как:

Значительность потенциального искажения в утверждении и вероятность того, что его влияние, индивидуально или в совокупности с другими потенциальными искажениями, будет существенным для финансовой отчетности.

Эффективность ответных действий и средств контроля руководства субъекта в отношении рисков.

Опыт, полученный в ходе предыдущих аудиторских проверок, в отношении подобных потенциальных искажений.

Результаты выполненных аудиторских процедур, включая то, выявили ли такие аудиторские процедуры конкретные случаи мошенничества или ошибки.

Источник и надежность доступной информации.

Убедительность аудиторского доказательства.

Знание субъекта и его среды, включая систему внутреннего контроля субъекта.

АУДИТ

1 МСА 315, параграф 31.

423

МСА 330

ДЕЙСТВИЯ АУДИТОРА В ОТВЕТ НА ОЦЕНЕННЫЕ РИСКИ

Документация (См. параграф 28)

A63. Форма и объем аудиторской документации – это вопрос профессионального суждения, который зависит от характера, размера и сложности субъекта и его системы внутреннего контроля, наличия информации, предоставленной субъектом, методологии аудита и приемов, используемых при проведении аудита.

МСА 330

424

МЕЖДУНАРОДНЫЙ СТАНДАРТАУДИТА402

АСПЕКТЫАУДИТА СУБЪЕКТОВ, ПОЛЬЗУЮЩИХСЯУСЛУГАМИ ОБСЛУЖИВАЮЩИХ ОРГАНИЗАЦИЙ

(Вступает в силу в отношении аудита финансовой отчетности за периоды, начинающиеся с 15 декабря 2009 года или после этой даты)

СОДЕРЖАНИЕ

 

 

Параграф

Введение

 

Область применения данного МСА ....................................................................

1-5

Дата вступления в силу.............................................................................................

6

Цели...........................................................................................................................

7

Определения.............................................................................................................

8

Требования

 

Получение представления об услугах, предоставляемых обслуживающей

организацией, включая систему внутреннего контроля............................

9-14

Действия в ответ на оцененные риски существенных искажений ...............

15-17

Отчеты 1 и 2 типов, которые не включают услуги организации-подрядчика

обслуживающей организации ..........................................................................

18

Мошенничество, несоблюдение законодательства и нормативных актов и

неисправленные искажения в связи с деятельностью обслуживающей

организации........................................................................................................

19

Представление отчета(заключения)аудитором субъекта-пользователя.......

20-22

Руководство по применению и пояснительный материал

 

Получение представления об услугах, предоставляемых обслуживающей

организацией, включая систему внутреннего контроля.......................

А1-А23

Действия в ответ на оцененные риски существенных искажений ..........

А24-А39

Отчеты 1 и 2 типов, которые не включают услуги организации-подрядчика

обслуживающей организации .......................................................................

А40

Мошенничество, несоблюдение законодательства и нормативных актов и

неисправленные искажения в связи с деятельностью обслуживающей

организации.....................................................................................................

А41

Представление отчета(заключения)аудитором субъекта-пользователя..А42-А44

Международный стандарт аудита(МСА)402 «Аспекты аудита субъектов, пользующихся услугами обслуживающих организаций» следует рассматривать в контексте МСА 200 «Общие цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита».

425

МСА 402

АУДИТ