7. Облік витрат виробництва

 

Витрати виробництва – це виражені в грошовій формі по­точні витрати матеріальних, трудових, фінансових та інших ресурсів на виробництво продукції. Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов’язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Найважливіше значення серед різних критеріїв класифікації витрат на виробництво є поділ витрат за економічним змістом і статтями калькуляції. Витрати операційної діяльності за економічним змістом поділяються на елементи, до яких відносять: матеріальні витрати; витрати на оплату праці; відрахування на соціальне страхування; амортизація; інші операційні витрати. Така класифікація відіграє надзвичайно важливу роль, оскільки за її допомогою складаються кошториси витрат на виробництво, здійснюється планування необхідних факторів виробництва, визначаються запаси, необхідні для виробництва, розробляються калькуляції витрат, проводиться аналіз динаміки і структури витрат тощо.

До складу елемента “Матеріальні затрати” включається вартість витрачених у виробництві (крім продукту власного виробництва): сировини й основних матеріалів; купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів; палива й енергії; будівельних матеріалів; запасних частин; тари й тарних матеріалів; допоміжних та інших матеріалів. Вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, не включається до елементу операційних витрат “Матеріальні затрати”. До складу елемента “Витрати на оплату праці” включаються заробітна плата за окладами й тарифами, премії та заохочення, матеріальна допомога, компенсаційні виплати, оплата відпусток та іншого невідпрацьованого часу, інші витрати на оплату праці. До складу елемента “Відрахування на соціальні заходи” включаються: відрахування на пенсійне забезпечення, відрахування на соціальне страхування, страхові внески на випадок безробіття, відрахування на індивідуальне страхування персоналу підприємства, відрахування на інші соціальні заходи. До складу елемента “Амортизація” включається сума нарахованої амортизації основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних матеріальних активів. До складу елемента “Інші операційні витрати” включаються витрати операційної діяльності, які не увійшли до складу елементів, зокрема витрати на відрядження, на послуги зв’язку, плата за розрахунково-касове обслуговування тощо.

За способом включення до собівартості витрати поділяються на: 1) прямі (прямі матеріальні витрати, витрати на оплату праці, інші прямі витрати); 2) непрямі витрати(загальновиробничі).

За відношенням до виробничого процесу: 1) основні – витрати, безпосередньо пов’язані з виробничим (технологічним) процесом виготовлення продукції (виконання робіт чи надання послуг); 2) накладні – витрати, пов’язані з організацією, обслуговуванням виробництва та управління ним. Величина цих витрат залежить від структури управління підрозділами, цехами й підприємством.

Для обліку виробничих витрат і визначення собівартості виготовленої продукції призначений активний рахунок 23 “Виробництво”. За дебетом рахунку 23 “Виробництво” відображаються прямі матеріальні, трудові та інші прямі витрати, а також розподілені загальновиробничі витрати і втрати від браку продукції (робіт, послуг) з технологічних причин, за кредитом — вартість фактичної виробничої собівартості завершеної виробництвом готової продукції (у дебет рахунків 26, 27), вартість виконаних робіт і послуг (у дебет рахунку 90), собівартість виготовлених у допоміжних (підсобних) виробництвах виробів, робіт, послуг (інструменту, енергії, ремонтно-транспортних послуг тощо).  Аналітичний облік – за видами виробництв, статтями витрат і видами або групами продукції, що виробляється.

Прямі витрати – це витрати, які пов'язані з виробництвом певного виду продукту; в момент здійснення їх відносять на собівартість цього продукту і відоб­ражають безпосередньо (прямо) у складі витрат з його виробництва. Непрямі витрати –  витрати, як правило, пов'язані з виробництвом кількох видів продукції, а тому прямо до собівартості тієї або іншої продукції вони не можуть бути віднесені. Вони включаються до собівартості окре­мих видів продукції за певною умовною ознакою, що дає змогу ви­значити, яка частка непрямих витрат має бути віднесена на собівартість тієї або іншої продукції (наприклад, пропорційно прямим витратам, витратам з оплати праці, використаних потужностей, обсягу діяль­ності тощо). Непрямі витрати (загальновиробничі) за ступенем впливу на них обсягу виробництва поділяють на постійні та змінні. До змінних належать витрати на обслуговування й управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. До них належать витрати на управління виробництвом, амортизація необоротних ак­тивів, витрати на утримання, експлуатацію та ремонт основних за­собів, витрати на удосконалення технології й організації виробниц­тва та інші витрати. До постійнихзагальновиробничих витрат на­лежать витрати на обслуговування й управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) у разі зміни об­сягу діяльності. До них належать витрати на опалення, освітлення та інше утримання приміщень, оплата праці загальновиробничого персоналу, витрати на охорону праці тощо.

Приклади бухгалтерських проводок:

Прямі витрати на протязі звітного періоду відображаються: Дт 23 Кт 66, 20, 65, 13.

Якщо підприємство використовує 8 клас рахунків, прямі витрати відображаються:

Дт 23 Кт 80, 81, 82, 83, 84

При застосуванні рахунків класу 8 “Витрати за елементами” накопичується інформація про операційні витрати за елементами. За дебетом рахунків 80-84 відображаються суми визначених відповідних витрат, за кредитом – списання на рахунок 23 “Виробництво” витрат, які прямо включаються до виробничої собівартості продукції, до витрат допоміжних виробництв, або на рах. класу 9, витрат, що відносяться до загальновиробничих витрат, адміністративних, до витрат на збут та інших операційних витрат.

Списано суму нерозподілених постійних загальновиробничих витрат: Дт 90 Кт 91. Списано суму змінних і постійних розподілених загальновиробничих витрат: Дт 23 Кт 91.

До незавершеного виробництва відноситься продукція (роботи, послуги), що не пройшла всіх стадій (фаз, переділів) виробництва, передбачених технологічним процесом, а також вироби, які не укомплектовані та не пройшли випробувань і технічного приймання. Достовірність визначення незавершеного виробництва може бути досягнута методом інвентаризації його залишків на всіх робочих місцях. Незавершене виробництво в системі синтетичного обліку не відображається бухгалтерськими записами, а означає сальдо за рах. 23 і відображається в ІІ розділі активу балансу.

Готова продукція – це продукція, повністю закінчена обробкою, укомплектована, яка пройшла необхідні випробування (перевірки), відповідає діючим стандартам або затвердженим умовам, прийнята відділом технічного контролю підприємства та здана на склад або ж прийнята замовником відповідно до затвердженого порядку її приймання.

Класифікація готової продукції. За ступенем готовності: готова продукція, напівфабрикати, незавершене виробництво. За технологічною складністю: проста і складна (основна, побічна, супутня). Супутня – це продукція, отримана в одному технологічному процесі одночасно з основною. За якістю вона відповідає стандартам і призначена для подальшої обробки або відпуску споживачам. Побічна – це продукція, яка іноді утворюється в комплексних виробництвах при виробництві основної і, на відміну від супутньої, не потребує додаткових зусиль.

У поточному обліку продукція (роботи, послуги) групується за укрупненими позиціями: вироби основного виробництва, товари широкого вжитку, вироблені з відходів, запасні частини, виконані роботи та надані послуги. В бухгалтерському обліку ГП повинна оцінюватися відповідно до П(С)БО 9 “Запаси” за первісною вартістю. При визначенні первісної вартості продукції керуються також П(С)БО 16 “Витрати”.

Виробнича собівартість готової продукції включає:

o прямі матеріальні витрати (вартість сировини, матеріалів, що складають основу виготовленої продукції, вартість покупних напівфабрикатів, комплектуючих виробів, допоміжних і інших матеріалів, що можуть бути конкретно віднесені до даного виду продукції);

o витрати на оплату праці (всі виплати працівникам, зайнятим у виробництві);

o інші прямі витрати (відрахування на соціальне страхування, амортизація обладнання, ремонт обладнання, втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрати на виправлення такого технічно неминучого браку);

o змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати (витрати на управління виробництвом, амортизація основних засоібв і нематеріальних активів загальновиробничого призначення, витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення, витрати на вдосконалення технології й організації виробництва, витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень, витрати на обслуговування виробничого процесу, витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища та інші витрати).

Документування господарських операцій. Оприбуткування готової продукції з виробництва на склад відображається в різних документах – накладних, актах, відомостях випуску продукції. Працівник складу відображає дані про готову продукцію у картках складського обліку або книзі в тому ж порядку, що й про виробничі запаси, після чого первинні документи передаються до бухгалтерії. На складі в облікових регістрах (картках, відомостях, сальдових відомостях, оборотних відомостях або книзі складського обліку) готова продукція обліковується у кількісному вираженні. У картках або книгах складського обліку здійснюються записи про надходження та відпуск готової продукції та щоденно виводяться її залишки. При створенні повністю автоматизованих складів облік готової продукції в традиційній картковій формі не ведеться, а необхідні для управління дані отримують як інформацію по запиту. Картки замінюються оперативними машинограмами залишків і руху готової продукції за кожним найменуванням і видом.

Для звірки даних складського обліку готової продукції з даними бухгалтерського обліку складається книга залишків готової продукції, до якої переносяться залишки з карток чи книг складського обліку. Працівник бухгалтерії проставляє облікові ціни (планові, договірні) та визначає залишки за кожним видом, сортом готової продукції у грошовому вимірнику.

Побудова обліку готової продукції можлива за різними варіантами. Продукція, яка має кількісні (виконана робота, надана послуга), якісні та вартісні характеристики, може бути здана на склад, звідки відбувається її відвантаження та реалізація. Водночас можливий інший підхід (здебільшого на малих підприємствах, фермерських господарствах тощо), коли готова продукція не передається на склад, а нагромаджується безпосередньо в цехах, звідки її відвантажують або передають покупцеві.  

Синтетичний облік готової продукції ведеться на рахунку 26 “Готова продукція” в журналі 5 (5А). За дебетом рахунку 26 “Готова продукція” відображається надходження готової продукції власного виробництва за фактичною виробничою собівартістю або за нормативною вартістю.

Аналітичний облік готової продукції. Аналітичний облік приймання та відпуску готової продукції ведеться на підставі прибуткових і видаткових документів. Готова продукція обліковується на підприємствах за місцями її зберігання й окремими видами у встановлених одиницях виміру: натуральних (характеризують кількість, обсяг і вагу продукції відповідно до їх фізичних властивостей, використовують для кількісного обліку готових виробів); умовно-натуральних (показники, необхідні для одержання узагальнення показників з обліку однорідної продукції).

У кінці місяця за даними аналітичного обліку витрат на виробництво, визначається фактична собівартість готової продукції = вартість незавершеного виробництва на початок місяця + поточні витрати за місяць (сума дебетового обороту рахунку 23) - вартість незавершеного виробництва на кінець місяця. Для правильного визначення фактичної собівартості готової продукції, виконаних робіт і наданих послуг доцільно на кінець звітного періоду визначати залишки незавершеного виробництва, які відображаються за дебетом рахунку 23 “Виробництво”. Причому інвентаризація готової продукції здійснюється за кожним найменуванням виробу. Якщо облік готової продукції ведеться за обліковими цінами (планова собівартість, договірні ціни, відпускні ціни), то в кінці звітного періоду, після визначення фактичної собівартості готової продукції, записи з випуску та відвантаження коригуються на суму відхилень фактичної собівартості від її вартості за обліковими цінами шляхом їх співставлення. Від’ємна сума відхилень відображається методом червоного сторно, додатна – додатковим записом.

Приклади господарських операцій:

1.  Оприбутковано на склад ГП Дт 26 Кт 23

2.  Використано ГП для адміністративних потреб, позавиробничих потреб:

Дт 92, 93 Кт 26

3.  Відображено вартість готової продукції, виданої зі складу підзвітній особі

Дт 372 Кт 26

4.  Виявлено при інвентаризації лишки готової продукції Дт 26 Кт 719

5.  Використано готову продукцію для внутрішніх потреб цехів

Дт 23 Кт 26

6.  Виявлено при інвентаризації недостачу готової продукції. Винну особу встановлено: Дт 375 Кт 26