Тема 1. Загальні принципи організації бухгалтерського обліку за міжнародними стандартами

План

1. Загальноприйняті принципи бухгалтерського обліку.

2. Загальна характеристика бухгалтерських систем.

3. Особливості організації обліку в різних країнах. Моделі обліку.

4. Міжнародні та національні стандарти бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

5. Фінансовий та управлінський облік, принципи їх побудови.

6. Технологічний процес і процедури фінансового обліку.

 

1. Загальноприйняті принципи бухгалтерського обліку

Бухгалтерський облік — це система збирання, вимірювання, обробки, інтерпретації та передачі інформації про господарську діяльність підприємства, установи, організації внутрішнім і зовнішнім користувачам для прийняття оптимальних рішень. Принципи — це базові концепції, що лежать в основі відображення в обліку та звітності господарської діяльності підприємства, його активів, зобов’язань, капіталу, доходів, витрат, фінансових результатів. Відомо, що облікові системи формувалися в різних країнах чи групах країн під впливом національних особливостей їхнього економічного й політичного розвитку. Історично формувались і принципи бухгалтерського обліку. Виходячи з цього, світова практика виробила принципи бухгалтерського обліку, загальноприйняті для всіх країн. Назвемо найважливіші з них. Принцип автономності підприємства — кожне підприємство (фірма) розглядається як юридична особа, відокремлена від своїх власників та інших підприємств. Рахунки підприємства мають бути відокремлені від рахунків його власників. Зобов’язання та кошти власника не повинні відображуватись в обліку й звітності підприємства. Принцип безперервності діяльності — означає, що підприємство постійно функціонує й продовжуватиме в майбутньому свою діяльність необмежений період часу. Оцінка активів та зобов’язань підприємства здійснюється, виходячи з припущення, що його діяльність буде тривати далі. Принцип двосторонності полягає в тому, що засоби підприємства відображають у двох напрямах: з одного боку — за їх речовим складом, а з іншого — за джерелами їх формування, що може бути виражене формулою: Принцип грошового вимірювання означає, що в бухгалтерському обліку та звітності всі господарські операції  виражені в грошовому вимірі. Принцип собівартості. У бухгалтерському обліку оцінку активів відображають за їх собівартістю (первісну, історичну тощо) , а не за їх ринковою вартістю. Принцип нарахування та відповідність доходів і витрат регулює момент визнання доходів і витрат. Для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. Згідно з цим принципом доходи й витрати відображають в обліку в тому періоді, в якому вони були нараховані (в момент їх виникнення), тобто зроблені чи здійснені, незалежно від того, коли фактично було отримано чи сплачено гроші. Альтернативним методом є касовий метод, за яким доходи визначають з часу надходження грошей, а витрати — з моменту сплати грошей. Принципи реалізації. Згідно з цим принципом доходи від реалізації продукції, робіт, послуг обліковують, коли виконано договірні зобов’язання й надіслано рахунок клієнтові. Іншими словами, час реалізації та визначення доходу від реалізації є момент відвантаження продукції й переходу права власності на неї від постачальника до клієнта. Принцип консерватизму (передбачливості, обережності). Згідно з цим принципом доходи обліковують, коли можливість їх отримання стає цілком визначеною подією, фактом, у той час як витрати та втрати повинні відображатись, коли їх здійснення є ймовірною, можливою подією. В основу цього покладено принцип оцінки об’єктів обліку, який дає змогу уникнути завищення оцінки активів і доходів, а також недооцінки зобов’язань і витрат. Принцип матеріальності, або суттєвості означає, що в бухгалтерському обліку відповідно до вимог загальноприйнятих принципів мають бути відображені всі важливі, суттєві події, господарські операції. Водночас незначні, несуттєві події та факти можуть бути відображені в обліку та звітності з відхиленням від загальноприйнятих принципів. Принцип постійності вимагає від підприємства застосування обраної облікової політики впродовж тривалого часу. Зміна облікової політики має бути обґрунтована й докладно описана в додатку до фінансової звітності та можлива у випадках, передбачених національними стандартами бухобліку. Принцип періодичності (або облікового періоду) визначає можливість і необхідність поділу безперервної діяльності підприємства на звітні періоди для складання необхідної звітності й виявлення результатів діяльності. Принцип превалювання сутності над формою означає, що операції та події мають обліковуватись і подаватись у звітності відповідно до їх економічної сутності, а не лише виходячи з юридичної форми. Принцип повноти висвітлення: у фінансовій звітності підприємства має відбиватися вся необхідна інформація про фактичні та потенційні результати господарських операцій та подій, які можуть вплинути на рішення, що приймаються на її основі. 2. Загальна характеристика бухгалтерських систем

Бухоблік є однією з функцій управління, яка характеризується чіткою системністю. Системою бухгалтерського обліку є певний логічний комплекс, який сформований на основі плану рахунків певної бази (виробничої, прибуткової, витратної) та здатний узагальнювати процеси виробництва, збуту і постачання, визнаючи при цьому кінцеві фінансові результати діяльності.

Для облікової системи характерний ряд таких показників: - наявність та використання розвинутої системи національних бухгалтерських стандартів, що забезпечує отримання достовірної обліково-аналітичної інформації і для прийняття всіх управлінських рішень. Національні бухгалтерські стандарти включають національні інструкції, положення, накази, які регламентують ведення обліку; - національний план рахунків, що побудований на певній обліковій базі; - система організації бухобліку на підприємстві. Більшості облікових систем властиві дві бухгалтерії: фінансова та управлінська, які виконують різні функції; - методологія визначення кінцевого фінансового результату роботи підприємства; - мета облікової системи, використання фінансових результатів діяльності.

Аналіз економічної літератури дає змогу визначити шість національних і міжнародних бухгалтерських систем:

1. Країни Східної Європи – єдина бухгалтерія; витратна база плану рахунків; мета облікової системи – зниження собівартості.

2. Країни Європейського Союзу (ЄС) – дві бухгалтерії (загальна й аналітична); прибуткова база плану рахунків; мета облікової системи – збільшення прибутку.

3. Англосаксонська система – дві бухгалтерії (фінансова й управлінська); прибуткова база плану рахунків; мета облікової системи – збільшення прибутку.

4. Французька система – дві бухгалтерії (фінансова й управлінська); виробнича база плану рахунків; мета облікової системи – збільшення доходу.

5. Країни Африканського Союзу – дві бухгалтерії; виробнича база плану рахунків; мета бухгалтерії – збільшення доходу.

6. Організація Об’єднаних Націй (ООН)– дві бухгалтерії; виробнича база плану рахунків; мета облікової системи – збільшення доходу.

Система рахунків БО подається за типовим планом. Планом рахунків БО називається їх групування за економічним змістом, призначенням і структурою в систематичному переліку.    Нині створено три міжнародні плани рахунків БО: - Європейського Союзу (ЄС); - Африканського Союзу; - Англосаксонської облікової системи. Найпоширеніший план рахунків Африканського Союзу. Він розроблений у 1969р. і впроваджений у більшості країн Африки як національний.

1. Особливості організації обліку в різних країнах.  Моделі обліку

Історична відокремленість країн та національні особливості зумовили розвиток різних підходів щодо ведення бухгалтерського обліку зі своїми особливостями, вадами та перевагами. Тепер у світі склалися кілька організаційних моделей обліку. Англосаксонська (британо-американська) модель. Основні принципи цієї моделі були розроблені у Великобританії і США. Значний внесок належить і Нідерландам. Роль цих країн продовжує залишатися  дуже активною. Основна ідея цієї моделі — орієнтація обліку на інформаційні запити інвесторів і кредиторів. Це зумовлено тим, що промислові революції в США і Великобританії привели до того, що власники компаній (інвестори) відійшли від оперативного управління, передавши його професійним управлінцям. У цій ситуації фінансова облікова інформація стає важливим джерелом даних про становище компанії. З'явилася практика подання акціонерам управлінським персоналом фінансових звітів для контролю ефективності використанням ресурсів. Саме ця обставина визначила націленість фінансової звітності на інформаційні потреби інвесторів і кредиторів. Така орієнтація фінансового обліку в США і Великобританії властива йому протягом багатьох років. Більше того, в цих країнах було створено ринки і біржі цінних паперів, більшість компаній знаходила додаткові джерела фінансових ресурсів. Результат — фінансові звіти компаній значно відрізняються за аналітичністю. Для цієї моделі характерні: стабільна політична система; розвиненість економіки; всі правила (стандарти) приймаються професійними організаціями; високий професійний рівень облікових ринків, користувачів, сертифікації професійних кадрів; фінансова звітність спрямована на задоволення потреб інвесторів та кредиторів. Разом з тим у британо-американській моделі немає: уніфікованих плану рахунків, облікових регістрів, форм звітності, що може бути й позитивною стороною цієї моделі. Ця модель обліку широко застосовується в Австралії, Великобританії, Ізраїлі, Ірландії, Іспанії, Індії, Канаді, на Кіпрі, у Мексиці, Нідерландах, а також у країнах Центральної Америки. Континентальна модель. Цієї моделі дотримуються у більшості країн Європи і в Японії. Вона передбачає тісний зв'язок бізнесу з банками, які в основному і задовольняють потреби фінансових компаній. Бухгалтерський облік регламентується законодавчо, характеризується значним консерватизмом. Орієнтація на управлінські запити кредиторів не є пріоритетним завданням обліку. Навпаки, облікова політика спрямована насамперед на задоволення вимог уряду. Крім того, уряди цих країн вимагають публікувати деяку інформацію про компанії, тому останні змушені готувати детальну фінансову звітність. Отже, континентальна модель використовується в країнах зі стабільною політичною системою, розвинутою економікою і має такі особливості: фінансовий звіт спрямований на задоволення потреб банків, облікові регістри регламентуються законодавчо, облікова практика зорієнтована на задоволення потреб уряду, зокрема показників макроекономічного рівня. Південноамериканська  модель. Ця модель є характерною для країн південної Америки. За винятком Бразилії, державною мовою якої є португальська, країни цієї моделі об'єднує спільна мова — іспанська, а також спільне минуле. Основною відмінністю такої моделі від зазначених вище є коригування облікових даних на темпи інфляції. Загалом облік орієнтований на потреби державних планових органів, а методи обліку, які використовуються на підприємствах, досить уніфіковані. Інформація, яка потрібна для податкових органів, повністю зосереджена у фінансовій звітності. Це значно спрощує порядок ведення обліку і націлює урядові органи на ефективну роботу. Отже, південноамериканську модель бухгалтерського обліку використовують країни з такими характеристиками: нестабільна політична система; нерозвинута економіка; фінансовий звіт спрямований на задоволення потреб державних органів; облікові стандарти регламентуються законодавчо; методики обліку, які використовуються, — уніфіковані; постійне коригування облікових даних відносно темпів інфляції; облік зорієнтований на державні  органи. Інтернаціональна модель ООН набуває дедалі більшого розвитку. Вона зумовлена потребами міжнародного погодження обліку насамперед з інтересами міжнародних валютних ринків. Тільки незначна кількість великих корпорацій може тепер стверджувати, що їхні річні фінансові звіти відповідають міжнародним обліковим стандартам. 4. Міжнародні та національні стандарти бухгалтерського обліку та фінансової звітності

Стандарт бухгалтерського обліку — це нормативно-правовий документ, що визначає правила та процедури ведення бухгалтерського обліку й складання фінансової звітності. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку (МСБО) — система принципів, методів та процедур ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності. МСБО виникли внаслідок інтеграційних процесів в економіці й спрямовані на зближення бухгалтерського обліку і фінансової звітності в різних країнах світу. Розробка та впровадження МСБО розпочалися Комітетом з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (КМСБО), який утворено 29 червня 1973 р. шляхом укладання та підписання угоди професійними бухгалтерськими організаціями економічно розвинутих країн (США, Канади, Австралії, Японії, Німеччини, Мексики, Нідерландів, Ірландії, Франції та Великобританії). Це повністю незалежний орган, основним завданням якого є  вдосконалити та гармонізувати єдині стандарти бухгалтерського обліку у світовому масштабі. Штаб-квартира розташована в Лондоні. Учасники та спонсори : 153 професійних бухгалтерських організації з 112 країн світу. Дохідна частина Комітету становить майже 2,5 млн. дол. США в рік і акумулюється за рахунок внесків міжнародних професійних організацій, великих аудиторських компаній, ТНК, а також виручки від реалізації власних публікацій і розробок. Зазвичай умовно виокремлюють такі етапи розвитку системи міжнародної стандартизації фінансового обліку: 1973—1979 — випуск загальних стандартів, 1980—1989 — розробка деталізованих стандартів, 1990—1995 — зменшення гнучкості стандартів, 1995—1999 — підготовка базових стандартів згідно з угодою з Міжнародною організацією комісій з цінних паперів (IOSCO) З 2000 р. — зближення (конвергенція) Принципів бухгалтерського обліку США   (US-GAAP) з МСБО та курс на загальне запровадження глобальних стандартів. Комітет взаємодіє з Міжнародною федерацією бухгалтерів. Остання забезпечує відповідність фінансової звітності, що публікується, міжнародним стандартам та сприяє поширенню останніх у світовій практиці. З 1973 р. по 2000 рік стандарти розробляв КМСБО і випускав їх під назвою МСБО. До 2000 року КМСБО видав 41 міжнародний стандарт бухгалтерського обліку. Крім того, КМСБО видавав тлумачення (Інтерпретації) МСБО — вони затверджувалися Комітетом з інтерпретацій (Standard Interpretation Committee — SIC). З 1999 по 2002 рік було видано 33 SIC. У 2000 році Комітет з бухгалтерських стандартів реорганізували, і вже у квітні 2001 року його замінила Рада з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (IASB — International Accounting Standards Board), а стандарти, що їх видає Рада, почали називатися вже не МСБО (IAS), а міжнародними стандартами фінансової звітності (МСФЗ — IFRS International Financial Reporting Standard). Склад РМСБО відбирається, контролюється, а його діяльність фінансується Фондом Комітету з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (IASC). У 2002 році Європейська комісія приймає Директиву ЄС про те, що всі компанії, чиї акції котируються на біржах, зобов’язані починаючи з 2005 року складати консолідовану звітність за МСФЗ (IAS/ IFRS). Те саме правило прийнято і в США, і в інших країнах, де активно діють професійні бухгалтерські організації, що є членами Міжнародної федерації бухгалтерів (IFAC — International Federation of Accountants). В 2011 році Комісія з цінних паперів та фондової біржі (Security Exchange Commission — SEC) США має затвердити стратегічне рішення щодо доцільності переходу компаній США на МСФЗ. У грудні 2003 р. відбулися найзначніші за багато років зміни у МСБО, і разом з цим навіть вийшло кілька абсолютно нових стандартів фінансової звітності; перегляд міжнародних стандартів триває і зараз. Перший стандарт МСФЗ 1 було затверджено 19 червня 2003 року. Він набув чинності зі звітності за періоди, починаючи з 2004 року. На даний час діють 9 МСФЗ. Всі чинні на 2000 р. стандарти МСБО зберігають свою чинність та поступово замінюються МСФЗ. В широкому розумінні до поняття МСФЗ тепер включаються як власне стандарти з назвою МСФЗ, так і раніше затверджені МСБО, а також Тлумачення, розроблені Комітетом із тлумачень міжнародної фінансової звітності (IFRIC) або її попередником, колишнім Постійнодіючим комітетом з тлумачень (SIC). Тому на сьогодні і МСБО, і МСФЗ, і Інтерпретації до них — це єдиний пакет документів, що регулює облік та звітність за міжнародними правилами. МСФЗ не визначають методики й техніки бухгалтерського обліку. Вони окреслюють головним чином методи оцінки та вимоги до подання інформації у фінансових звітах про різні об’єкти бухгалтерського обліку. Структура МБС:

1. Вступ. Обґрунтовується важливість розробки того чи іншого стандарту.

2. Пояснення до стандарту. Це ширше і точніше пояснення його положень, тоді як у самому поясненні вони даються стисло. Тут даються різні тлумачення цього стандарту і вказано, чому надана перевага тій чи іншій точці зору.

3. Текст стандарту. Він є дуже короткий, де дається його назва та зміст.

Слід також зазначити, що міжнародні стандарти бухгалтерського обліку носять рекомендаційний характер. Тому більшість країн світу розробляє свої, національні стандарти обліку, що мають силу закону. Важливо, щоб національні стандарти бухгалтерського обліку найповніше за змістом відповідали міжнародним стандартам. Наближення української системи обліку до МСФЗ розпочалося в 1998 році з прийняттям урядом Програми реформування системи бухобліку із застосуванням МСБО (рішення від 29.10.1998 р. № 1706). В 2007 році Кабінетом міністрів було затверджено стратегію застосування МСФЗ (розпорядження от 24.10.07 № 911-р). Одним з головних напрямків там було визначено «законодавче регулювання порядку застосування міжнародних стандартів, зокрема з 2010 року обов’язкове складення фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності згідно з міжнародними стандартами підприємствами-емітентами, цінні папери яких перебувають у лістингу організаторів торгівлі на фондовому ринку, банками і страховиками, за власним рішенням іншими емітентами цінних паперів і фінансовими установами». В червні 2011 року Верховна Рада приймає зміни до Закону “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”. Відповідно до цих змін, публічні акціонерні товариства та фінансові установи повинні подавати звіти за МСФЗ. Зміни набувають чинності з 2012 року. За роки реформування національної системи обліку розроблено, затверджено введено в дію 34 положення (стандарти) бухгалтерського обліку [П(С)БО]. Вони значною мірою відповідають вимогам МСБО та МСФЗ й у процесі практичного застосування підлягатимуть удосконаленню.