5.1. Задачи анализа экономических результатов

В условиях рыночной экономики результатами деятельности предприятия являются прибыль, рентабельность производства и продукции, а также сумма средств, направляемых на потребление.

Основные задачи экономического анализа могут быть сведены к следующим:

= оценка выполнения плана по экономическим результатам и изучение динамики основных показателей: прибыли, рентабельности и средств потребления;

= оценка выполнения плана по балансовой прибыли, изучение динамики балансовой прибыли по сравнению с соответствующим периодом прошлого года, определение структуры балансовой прибыли;

= определение влияния факторов на прибыль от реализации продукции (работ, услуг);

= определение состава внереализационных доходов, остающихся в распоряжении предприятия, а также расходов и потерь, возмещаемых за счет балансовой прибыли;

= влияние внереализационных доходов и потерь на балансовую прибыль;

= определение факторов, влияющих на рентабельность продукции и производства;

= анализ динамики и структуры средств, направляемых на потребление;

= выявление резервов увеличения прибыли, средств, направляемых на потребление, устранение внереализационных потерь и расходов;

= определение резервов повышения рентабельности.

Источниками информации при проведении анализа экономических результатов являются форма №1 «Баланс предприятия», форма №2 «Отчет о финансовых результатах и их использовании», форма 1-ф «Отчет об основных показателях финансово-хозяйственной деятельности предприятия», данные бухгалтерского учета и плана предприятия.

5.2. Анализ прибыли и ее распределения.

При анализе экономической деятельности различают балансовую и чистую прибыль. Балансовая прибыль складывается из прибыли от реализации продукции, работ и услуг ,а также из прибыли от прочей реализации и внереализационных доходов.

Балансовая прибыль может быть представлена в виде формулы:

Пб = Пр + Ппр + Пв.д. + Пв.р. , (5.1)

где Пб - балансовая прибыль предприятия;

Пр – прибыль от реализации продукции, работ, услуг;

Ппр - прибыль от прочих операций;

Пв.д - внереализационные доходы;

Пв.р. –внереализационные расходы и потери.

Под чистой прибылью понимается та часть прибыли, которая остается в распоряжении предприятия, т.е. балансовая прибыль без платежей в бюджет.

Оценка динамики балансовой прибыли сводится к сравнению суммы прибыли в отчетном периоде с балансовой прибылью за соответствующий период прошлого года, что находит отражение в таких показателях как абсолютное отклонение и темпы роста:

∆ Пб = Пб.о – Пб.пр (5.2)

где ∆ Пб - абсолютное отклонение по балансовой прибыли (руб);

Пб.о - балансовая прибыль за отчетный период (руб);

Пб.пр – балансовая прибыль за предыдущий период (руб).

Jб = Пб.о / Пб.пр , (5.3)

где Jб – темпы роста балансовой прибыли (%).

Представленные выше формулы 1,2 и 3 позволяют судить о структуре балансовой прибыли и определять ее отклонение и темпы роста.

Для иллюстрации изложенных положений рассмотрим пример, представленный в таблице 5.1

Таблица 5.1

Показатель	Предыдущий период т.р.	Отчетный период т.р.	Абсолютное отклонение т.р	Темп роста %	Удельный вес %
					Предыдущ. период	Отчетный период
1	2	3	4	5	6		7
Прибыль от реализации продукции,ра- бот, услуг	3000,0	5000,0	+2000,0	166,6	90,4		94,6
Прибыль от реализации других ценностей	50,0	70,0	+20,0	140,0	1,5		1,3
Прибыль от внереализац. операций	250,0	200,0	-50,0	80,0	7,5		3,8
Внереализац. потери и убытки	20,0	18,0	-2,0	90,0	0,6		0,3
Балансовая прибыль	3320,0	5288,0	+1968,0	159,3	100,0		100,0

Исходная информация представлена в гр. 2 и 3 таблицы. Остальные данные определены расчетным путем в соответствии с формулами 5.1-5.3. Анализ полученных результатов показывает рост балансовой прибыли на 59,3%. При этом изменилась структура балансовой прибыли: прибыль от реализации продукции и реализации других ценностей выросла на 66,6% и 40% соответственно. Прибыль от внереализационных операций упала на 20%, внереализационные потери и убытки снизились на 10%. Понятно, что основную часть балансовой прибыли составляет прибыль от реализации продукции (работ, услуг), поэтому дальнейший анализ целесообразно выполнять в отношении этого показателя. Исходные данные для углубленного анализа прибыли, т.е. изучения влияния отдельных факторов на величину прибыли, сведены в таблицу 5.2

Таблица 5.2

Показатель	Предыдущий период	Отчетный период	Отклонение
1	2	3	4
Выручка от реализации (без НДС), т.р.	20000,0	33300,0	+13300,0
Себестоимость реализованной продукции, т.р.	17000,0	28300,0	+11300,0
Прибыль от реализации, т.р.	3000,0	5000,0	+ 2000,0
Объем реализации, млн. кр.-отт.	3,0	5,1	+2,1
Себестоимость 1 млн. кр.-отт. , т.р.	5,7	5,55	-0,15
Прибыль на 1млн. кр.-отт. ,т.р.	1000,0	980,4	- 19,6
Стоимость в договорных ценах 1 млн. кр.-отт., т.р.	6,7	6,53	- 0,17

Прибыль от реализации продукции зависит от объема реализации в натуральном выражении, себестоимости выпускаемой продукции и отпускной цены.

Изменение прибыли в связи с увеличением или снижением объема реализации в натуральном выражении можно определить следующим выражением:

∆ПрN = ∆Nро Пед.пр

где ∆ПрN - изменение прибыли (руб);

∆Nро - изменение объема реализации (натур. выражение);

Пед.пр - прибыль одной учетной единицы продукции в предыдущем периоде.

В данном случае

∆ПрN = 2,1 ∙ 1000 = 2100,0 т.р.

Чтобы определить влияние изменения себестоимости реализованной продукции на прибыль, необходимо объем реализации в натуральном выражении умножить на изменение себестоимости одной учетной единицы:

∆Пр.с. = Nр.о. ∆Сед

где ∆Пр.с. – изменение прибыли от уровня себестоимости;

Nр.о. объем реализации;

∆Сед -изменение себестоимости учетной единицы.

В рассматриваемом примере затраты на учетную единицу продукции (1 млн. кр.-отт.) снизились на 0,15 т.р. Это позволило увеличить прибыль

∆Пр.с. = 5,1 ∙ ( - 0,15) = 0,765 т.р.

Изменение договорной цены за учетную единицу продукции также влияет на прибыль от реализации:

∆Пр.ц. = Nр.о. ∆Qед или ∆Пр.ц = Nр.о (∆Пед - ∆Сед ) ,

где - изменение прибыли от договорных цен;

Nро - объем реализации (натур. выражение);

∆Qед - договорная оптовая цена за учетную единицу продукции;

∆Пед - изменение прибыли на единицу учетной продукции;

∆Сед - изменение себестоимости единицы учетной продукции.

Для рассматриваемого случая ∆Пр.ц = 5,1 (-0.17) = - 0,867 т.р.

Таким образом, в приведенном примере увеличение прибыли от реализации в отчетном периоде обусловлено, в основном, увеличением объема реализации и в незначительной части снижением себестоимости. Итоговые результаты влияния отдельных факторов на прибыль от реализации сведены в таблицу 5.3.

Таблица 5.3

Фактор	Отклонение от предыдущего года
Увеличение объема реализации, т.р.	+2100,0
Снижение себестоимости продукции, т.р.	+0,765
Изменение договорных цен, т.р.	-0.867
Итого	+ 2099,9

В дальнейшем необходимо выполнить анализ внереализационных операций, а именно рассмотрение доходов и расходов от долевого участия в других предприятиях, дивидендов по акциям и доходов по другим ценным бумагам, доходов от сдачи имущества в аренду, полученных и уплаченных штрафов, пени и неустоек, курсовых разниц по валютным счетам и операциям, убытков от стихийных бедствий и т.д.

Составной частью анализа прибыли является изучение структуры использования прибыли, т.е. определение частей прибыли, отчисляемой в бюджет и остающейся в распоряжении предприятия. При анализе этой части используются формы №2 и №1-ф. Использование прибыли целесообразно свести в таблицу по форме 5.4.

Таблица 5.4

Использование прибыли

Показатель	Прибыль, т.р.			Удельный вес, %
	Отчетный период	Предыдущий период		Отчетный период		Предыдущий период
1	2		3	4	5
Платежи в бюджет
Прибыль в распоряжении предприятия (чистая прибыль), в том числе:
- развитие производства
- социальное развитие
- поощрения
- благотвори- тельность
- другие цели
Всего балансовая прибыль

Если значительная часть чистой прибыли направлена на производственное развитие, то это означает, что предприятие проводит реконструкцию или техническое перевооружение для увеличения производственного потенциала.

Одним из главных элементов анализа прибыли становится проверка исчисления налога на прибыль. Для исчисления налога на прибыль определяется скорректированная балансовая прибыль:

Пв.ск = Пв ± Lн.об , (5.4)

где Пв.ск - скорректированная балансовая прибыль (р);

Пв - валовая прибыль (р);

Lн.об - превышение (снижение) фактических расходов на оплату труда (р).

Следующим шагом является определение налогооблагаемой прибыли Пн.об. Для этого из скорректированной балансовой прибыли исключаются: 1) рентные платежи, доходы по акциям и ценным бумагам, доходы от долевого участия в других предприятиях, прибыль от посреднических операций, прибыль от других видов деятельности; 2) сумма отчислений в резервный или другие фонды, создание которых предусматривается законодательством; 3) льготы на прибыль. Тогда налогооблагаемая прибыль может быть представлена как :

Пн.об. = Пв.ск - Писк – През. – Пльг , (5.5)

где Пв.ск - скорректированная балансовая прибыль (р);

Писк - доходы от ренты, ценных бумаг, акций и др. (р);

През - отчисления в резервный и аналогичные фонды (р);

Пльг - льготы на прибыль.

Сумма уплаты налога на прибыль определяется как произведение налогооблагаемой прибыли Пн.об и установленной ставки налога.

Расчет расходов на оплату труда, принимаемых для исчисления налогооблагаемой прибыли, проводится в следующей последовательности:

1. устанавливается сумма оплаты труда работникам основной деятельности, которая включена в себестоимость продукции за отчетный период ( Lо.т.о ) ;

2. определяется фактическая численность работников в основной деятельности в отчетном периоде;

3. рассчитывается среднемесячная заработная плата работника в основной деятельности;

Lср.о = Lо.т.о : Ро : Fм , (5.6)

где Lо.т.о - начисленная сумма оплаты труда, включаемая в себестоимость;

Ро - фактическая численность работников;

Fм - отчетный период ( месяц);

4. определяется сумма компенсаций, выплачиваемых женщинам, находящимся в частично оплачиваемом отпуске по уходу за ребенком;

5. Определяются расходы на оплату труда, принимаемые при исчислении налогооблагаемой прибыли:

Lн = Ро ∙ Lср.о ∙ Fм + Lж , (5.7)

где Lж - сумма компенсаций, выплачиваемых женщинам;

6. устанавливаются фактические расходы на оплату труда, относимые на

себестоимость продукции:

Lот.с = Lо.т.о + Lж (5.8)

7. исчисляется сумма увеличения налогооблагаемой прибыли за счет превышения фактических расходов на оплату труда

Lн. об. = Lот.с - Lн (5.9)

Расчет расходов на оплату труда, принимаемых для исчисления прибыли, облагаемой налогом, удобно выполнять в последовательности, представленной в таблице 5.5

Таблица 5.5

Расчет расходов на оплату труда, принимаемых

для исчисления налогооблагаемой прибыли

Показатель	Данные плательщика
Суммы оплаты труда работникам основной деятельности, включаемые в себестоимость продукции за отчетный период
Фактическая среднесписочная численность работников по основной деятельности в отчетном периоде
Среднемесячная заработная плата
Сумма компенсаций, выплачиваемых женщинам при частично оплачиваемом отпуске по уходу за ребенком
Расходы на оплату труда, принимаемые при исчислении налогооблагаемой прибыли
Фактическая оплата труда, относимая на себестоимость продукции
Сумма увеличения налогооблагаемой прибыли за счет превышения расходов на оплату труда

На завершающем этапе анализа прибыли предприятия необходимо осуществить поиск резервов ее увеличения. В связи с тем, что прибыль является обобщающим показателем, возможно выделить несколько групп резервов. Полагая главным итогом использования резервов повышение эффективности производства, резервы целесообразно объединить в две группы: явные резервы (отрицательные отклонения и потери, показанные в отчетности) и скрытые ( выявляются при углубленном анализе).

К явным резервам можно относить такие непроизводительные расходы, как потери от ликвидации неамортизированного полностью оборудования, потери от брака, оплата простоев и сверхурочных работ, штрафы, пени и др.

Скрытые резервы могут быть реализованы в результате выполнения конкретных мероприятий по совершенствованию труда и организации производства, повышения технического уровня предприятия на основе технического перевооружения и использования научно-технических достижений.

Резервы повышения прибыли можно разбить на три составляющие в соответствии с источниками ее образования: реализация продукции (работ, услуг), себестоимость продукции, внереализационные доходы и потери.

Увеличение выручки от реализации продукции является следствием улучшения использования основных фондов и трудовых ресурсов, повышения качества продукции. Следующим этапом выявления резервов является детализация резервов использования по каждой группе ресурсов.

3. Анализ средств, направляемых на потребление

К средствам, направляемым на потребление, относятся выплаты:

= расходы на оплату труда работников предприятия;

= денежные выплаты и поощрения;

= доходы по акциям и вкладам.

В отчетности по труду средства, затраченные на потребление, отражаются в целом, в том числе по выплаты, указанные выше, а также оплата труда несписочного состава, сумма трудовых и социальных льгот, материальная помощь. Рассмотрим конкретные выплаты по каждому из перечисленных направлений.

В состав расходов на оплату труда включаются:

1. заработная плата за выполненную работу по сдельным расценкам, тарифным ставкам и должностным окладам в соответствии с системами и формами оплаты труда, принятыми на предприятии;

2. надбавки и доплаты к тарифным ставкам и должностным окладам;

3. премии рабочим, руководителям, специалистам и служащим за производственные результаты;

4. премии по итогам смотров и конкурсов, направленных на повышение эффективности предприятия, включая изобретательство и рационализацию, а также освоение и внедрение новой техники;

5. оплата ежегодных и дополнительных отпусков;

6. единовременные вознаграждения (выслуга лет, стаж работы);

7. другие выплаты в соответствии с действующей инструкцией о составе средств, направляемых на потребление.

В состав денежных выплат и поощрений за счет прибыли относятся:

1. вознаграждения по итогам работы за год;

2. единовременные поощрения за выполнение особо важных заданий.

К числу доходов по акциям и вкладам относятся денежные суммы, выплачиваемые по акциям предприятия и вкладам в имущество предприятия.

В статью «Оплата труда несписочного состава» включается оплата труда работников, не состоящих в штате предприятия, за выполненную работу по договору подряда, когда расчеты производятся непосредственно предприятием исходя из сметы по договору подряда и платежных документов.

Раздел «Сумма предоставленных трудовых и социальных льгот и материальная помощь» включает в свой состав:

1. оплату дополнительных отпусков;

2. единовременные пособия уходящим на пенсию ветеранам труда;

3. доплаты и надбавки к государственным пенсиям, стипендии студентам и учащимся, направленным предприятием на обучение,

4. стоимость путевок на лечение, отдых, экскурсии и т.д. ;

5. удешевление стоимости питания в столовых и буфетах предприятия, а также детей, находящихся в детских учреждениях предприятия;

6. расходы на погашение ссуд на улучшение жилищных условий;

7. расходы по благоустройству садовых товариществ, строительству гаражей и т.д.

Основные задачи анализа средств, направляемых на потребление, могут быть сформулированы следующим образом:

= определение отклонения суммы средств, направляемых на потребление, в отчетном периоде от уровня в соответствующем периоде прошлого года;

= определение темпов роста средств, направляемых на потребление, текущего года по сравнению с аналогичным периодом прошлого года;

= анализ структуры средств, направляемых на потребление;

= определение средних показателей;

= оценка расходования средств, направляемых на потребление, и выявление резервов их увеличения.

Определение отклонения суммы средств потребления и темпов роста проводится в целом по предприятию и по отдельным категориям персонала. Для этого используется типовая форма таблицы, представленная как 5.6.

Таблица 5.6

Средства, направляемые на потребление

Категория персонала	Сумма, т.р.					Темп роста, % (гр.2 : гр.3)
	Отчетный период	Предыдущий период		Отклонение (+,-) (гр.2 –гр.3)
1	2		3		4	5
Весь персонал, в том числе:
Промышленно-произв. персонал, из них:
рабочие
непромышленный персонал
работники несписочного состава

Дальнейший анализ относится к установлению факторов, вызвавших изменение суммы средств, направляемых на потребление. При этом целесообразно использовать форму, представленную в таблице 5.7.

Таблица 5.7

Структура средств, направляемых на потребление

Показатель	Сумма, т.р.			Удельный вес, %
	Отчетный период	Предыдущий период		Отчетный период	Предыдущий период
Средства, направленные на потребление (фактические), всего, в том числе:
оплата труда
денежные выплаты и поощрения за счет прибыли и других источников
доходы по акциям и вкладам

При анализе данных таблицы 5.7 следует учитывать, что причинами изменения средств на оплату труда могут быть повышение или снижение сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов, надбавок и доплат к тарифным ставкам и должностным окладам, изменение численности персонала.

Сумма денежных выплат и поощрений за счет прибыли и других источников зависит от размера полученной прибыли и ее распределения.

Влияние изменения численности персонала и уровня средней заработной платы одного работающего на суммарную оплату труда определяется по формулам:

∆Lp = (Ро - Рпр) ∙ Lср.пр. = ∆Р ∙ Lср.пр , (5.10)

где ∆Lp – изменение средств на оплату труда в связи с изменением численности;

Ро , Рпр - численность персонала в отчетном и прошлом периоде соответственно;

Lср.пр - среднегодовая заработная плата одного работающего в предыдущем

периоде;

∆Р – изменение среднесписочной численности персонала.

∆Lз = Ро ∙ (Lср.о - Lср.пр ) = Ро ∙ ∆Lср , (5.11)

где ∆Lз - – изменение средств на оплату труда в связи с изменением средней заработной платы одного работающего;

Lср.о - среднегодовая заработная плата одного работающего в отчетном периоде;

∆Lср - изменение среднегодовой заработной платы одного работающего.

Результаты расчетов по приведенным формулам 5.10 и 5.11 дают исчерпывающее представление о влиянии изменения численности персонала и средней заработной платы на сумму средств, направляемых на оплату труда.

В связи с тем, что заработная плата является основной составляющей фонда оплаты труда, важным этапом анализа представляется формирование средней заработной платы одного работающего. Уровень среднегодовой заработной платы работающего зависит от числа дней, отработанных в году, средней продолжительности рабочего дня и размера часовой оплаты труда. Тогда размер среднегодовой заработной платы можно представить как

Lср = Fд ∙ Fсм ∙ Lчас ,

где Fд - количество дней, отработанных в году ;

Fсм - средняя продолжительность рабочего дня;

Lчас - размер часовой оплаты труда.

Используя способ разниц, можно рассчитать влияние изменения числа рабочих дней в году ∆Fд , средней продолжительности рабочего дня ∆ Fсм , часовой заработной платы ∆Lчас по приведенным ниже формулам:

∆Lд = ∆Fд ∙ Fсм. пр. ∙ Lчас. пр ( 5.12)

∆Lсм = Fд.о ∙∆ Fсм ∙ Lчас.пр (5.13)

∆Lчас = Fд.о ∙ Fсм.о ∙ ∆Lчас (5.14)

где индекс «О» относится к отчетному, а индекс «ПР» - к предыдущему периоду. Обозначение индексом «∆» показывает разницу значений фактора в отчетном году по сравнению с предыдущим.

Данные по анализу средней заработной платы целесообразно свести к форме таблицы 5.8.

Таблица 5.8

Анализ средней заработной платы

Показатель	Предыдущий период	Отчетный период	Отклонение (+ ,-)	Темп роста (%)
1	2	3	4	5
Фонд оплаты труда рабочих,т.р.
Среднесписочное число рабочих
Среднегодовая заработная плата рабочего, т.р.
Число отработанных человеко-дней рабочими за год, тыс. чел.-дн
Количество отработанных человеко-часов рабочими за год, тыс.чел.-час
Среднее число дней, отработанных одним рабочим за год
Средняя продолжительность рабочего дня, час
Часовая заработная плата одного рабочего, руб.

Конечный результат анализа средней заработной платы, так или иначе, сводится уровню часовой заработной платы в отчетном году по сравнению с предыдущим, поэтому дальнейший ход анализа должен ориентироваться на изучение факторов, обусловливающих это изменение. В процессе такого анализа следует изучить степень охвата формами (сдельная и повременная) и системами (сдельно-премиальная, сдельно-прогрессивная и т.д.) оплаты труда, изменения в соотношении видов оплаты труда (оплата по тарифам, премии, другие виды доплаты), непроизводительные выплаты и резервы фонда заработной платы.

Особое внимание необходимо обратить на непроизводительные выплаты: доплаты сдельщикам в связи с изменением условий работы, доплаты за сверхурочное время, оплаты целодневных и внутрисменных простоев. Анализ непроизводительных выплат дает возможность определить не только их абсолютную сумму, но и удельный вес в составе фонда заработной платы, а также их долю в себестоимости товарной продукции.

Методика анализа заработной платы руководителей и специалистов аналогична рассмотренной методике анализа заработной платы рабочих. При проведении такого анализа учитывать, что заработная плата этих категорий работников зависит от установленных окладов, премий и вознаграждений по итогам работы. В процессе анализа следует определить долю премий в заработной плате, а также влияние численности работников и и средней заработной платы на общую сумму фонда оплаты труда.

Необходимо отметить, что в соответствии с действующим законодательством предприятия самостоятельно устанавливают формы, системы и размер оплаты труда, обеспечивая при этом гарантированный минимальный размер оплаты труда.

Учитывая структурный состав персонала предприятия, объектом анализа становится средний доход и средняя заработная плата работников.

Средний доход работников исчисляется исходя из суммы средств, направляемых на потребление, и численности:

Lдох = Lнп : Р , (5.15)

где Lдох - средний доход одного работника (т.р.);

Lнп - средства, направляемые на потребление (т.р.);

Р - численность работников, (чел).

При определении средней заработной платы работников из средств предприятия, направляемых на потребление, исключаются: оплата труда работников не состоящих в штате предприятия, за выполнение работ по договору подряда; материальная помощь за счет прибыли; сумма выплат трудовых и социальных льгот за счет прибыли; доходы по акциям и вкладам в имущество. Тогда средняя заработная плата одного работника определится по формуле:

Lнп – ( Lнш + Lмп + Lльг + Lдив )

Lcp = ------------------------------------------------- , (5.16)

Р

Где Lнп - средства, направляемые на потребление (т.р.);

Lнш - оплата труда не состоящих в штате за работы по договору подряда;

Lмп - материальная помощь за счет прибыли;

Lльг - выплаты по трудовым и социальным льготам из прибыли;

Lдив – доходы по акциям и вкладам в имущество.