4. Учет нематериальных активов

Согласно МСФО, нематериальный актив– это идентифицируемый неденежный актив без физической формы, содержащийся для использования в производстве или при предоставлении товаров или услуг, для сдачи в аренду или для административных целей.

В МСФО 38 выделяются три определяющих признака нематериальных активов:

• идентифицируемость;

• подконтрольность компании;

• способность приносить экономические выгоды.

МСФО настоятельно рекомендует не использовать расширенное понятие нематериального актива. Если бухгалтер сомневается в критериях отнесения объекта учета к нематериальным активам, то необходимо признавать его расходом периода. МСФО 38 запрещает относить внутренне созданные названия марок, списки клиентов и аналогичные статьи к нематериальным активам. Однако исключением являются фирменные марки Coca-ColaиPepsi-Cola(так как признаны во всем мире благодаря многомиллионной рекламе). Поэтому многие специалисты предлагают ввести такой нематериальный актив как фирменную марку. Состав неосязаемых объектов представлен ниже:

Таблица 2 – Неосязаемые объекты

Объекты, учитываемые как нематериальные активы

Объекты, учитываемые как расходы будущих периодов

Фирменные марки и имена (если они были приобретены, а не созданы) Авторские права (срок их действия регулируется национальным законодательством, например, в США – это 50 лет) Обязательство не в ступать в конкуренцию Лицензии и франшизы Права на эксплуатацию Патенты (в США срок их действия – 17 лет) Документированные консультации Технологии, рецепты, формулы, чертежи и прототипы Компьютерное программное обеспечение (при условии обособленности от аппаратных средств)

Авторские авансы Эмиссионный расходы Организационные расходы Расходы по подготовке кадров Маркетинговые исследования Реклама и пропаганда Судебные расходы Стоимость НИОКР

Процесс создания актива подразделяется на два этапа:

• фазу исследований;

• фазу разработок.

При этом указывается, что «ни один нематериальный актив, возникающий из исследований, не подлежит признанию. Затраты на исследования должны признаваться как расход на момент их понесения». Данная позиция объясняется тем, что при осуществлении стадии исследований в рамках внутреннего проекта, организация не может продемонстрировать наличие нематериального актива, который будет генерировать вероятные экономические выгоды. Соответственно, такие затраты подлежат признанию на момент их понесения.

Примерами подобных исследований являются:

• деятельность, направленная на получение новых знаний;

• поиск, оценка и окончательный отбор областей применения результатов исследований или других знаний;

• поиск альтернативы материалам, устройствам, продуктам, процессам, системам или услугам;

• формулирование, конструирование, оценка и окончательный отбор возможных альтернатив новым или улучшенным материалам, устройствам, продуктам, процессам, системам или услугам.

Затраты на разработки подлежат признанию в качестве нематериального актива только тогда, когда организация способна продемонстрировать:

• техническую осуществимость создания нематериального актива так, чтобы он был доступен для использования или продажи;

• свое намерение создать нематериальный актив и использовать или продать его;

• свою способность использовать или продать нематериальный актив;

• то, как нематериальный актив будет создавать вероятные экономические выгоды. Среди прочего, организация должна продемонстрировать наличие рынка для результатов нематериального актива или самого нематериального актива, или, если предполагается его внутреннее использование, полезность такого нематериального актива;

• доступность достаточных технических, финансовых и других ресурсов для завершения разработки и для использования или продажи нематериального актива;

• способность надежно оценить затраты, относящиеся к нематериальному активу в ходе его разработки.

Подобные затраты включают в себя:

• проектирование, конструирование и тестирование допроизводственных образцов и моделей;

• проектирование инструментов, шаблонов, форм и штампов, включающих новую технологию; проектирование, конструирование и эксплуатацию опытной установки, которая по экономическим масштабам не подходит для коммерческого производства;

• проектирование, конструирование и тестирование выбранных альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг

В случае если проект создания нематериального актива невозможно разделить на этапы исследований и разработок, он полностью рассматривается как исследовательский и, следовательно, как нематериальный актив в отчетности не признается.

Первоначальная оценка нематериальных активов по МСФО аналогична российским нормам (по фактической стоимости). Согласно МСФО, затраты на подготовку персонала с эксплуатации нематериальных активов не включаются в их стоимость.

Последующая оценка нематериальных средств по МСФО предусматривает два подхода:

• основной подход – нематериальные активы признаются в отчетности по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения;

• альтернативный подход – объекты переоцениваются по их справедливой стоимости.

Амортизация нематериальных активов начисляется исходя из наилучшей оценки их полезного срока (но не более 20 лет, хотя могут быть и исключения по превышению этого срока, например, если определен больший срок использования исключительного права и т. д.). Методы начисления амортизации нематериальных активов по МСФО:

• прямолинейный;

• метод уменьшающегося остатка;

• метод продуктивности актива.

Амортизируемая сумма актива с ограниченным сроком полезной службы определятся после вычета его ликвидационной стоимости. Ликвидационная стоимость нематериального актива с ограниченным сроком полезной службы должна приниматься равной нулю, за исключением случаев, когда:

• имеется обязательство третьей стороны приобрести актив в конце его срока полезной службы;

• существует активный рынок для актива, ликвидационная стоимость может быть определена путем ссылки на этот рынок и вероятно, что такой рынок будет существовать в конце срока полезной службы актива.

Вопросы для самопроверки

1. Какой метод учета товарных запасов дает наибольшую величину прибыли при росте и при падении цен?

2. Признается ли метод ЛИФО при оценке запасов в российской и международной практике учета?

3. По каким объектам основных средств не начисляется амортизация?

4. Существуют ли различия в способах начисления амортизации основных средств согласно российской и международной практике учета?

5. Что включают в себя капитализируемые вложения в нематериальные активы?

6. Каковы основные преимущества и недостатки аренды перед иными видами финансирования капитальных вложений?