Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Нематериальные активы. Классификация и учет. Практическое пособие
.pdf
субсчет 1 «Паи и акции» и кредиту счетов, на которых учитываются ценности, подлежащие
передаче в счет этих вложений.
Передача нематериальных активов в качестве вклада в уставный (складочный) капитал
другой организации отражается проводками:
Дебет счета 05 Кредит счета 04 — списана сумма амортизации, начисленная к моменту
передачи;
Дебет счета 58 Кредит счета 04 — отражена сумма вклада в соответствии с
учредительными документами.
Выявленная разница между денежной оценкой вклада в соответствии с
учредительными документами и остаточной стоимостью переданного нематериального
актива подлежит отражению по дебету (кредиту) счета 91 в составе прочих расходов
(доходов):
Дебет счета 04 (91) Кредит счета 91 (04) — отражена разница между денежной оценкой
вклада и остаточной стоимостью переданного актива10.
Пример
Организация передает в качестве вклада в уставный капитал другой организации патент
на изобретение. Стоимость вклада организации в соответствии с учредительными
документами — 200 000 руб.
Остаточная стоимость патента по данным бухгалтерского и налогового учета
организации одинакова и составляет 150 000 руб. Первоначальная стоимость патента по
данным бухгалтерского учета организации — 200 000 руб., сумма начисленной амортизации
— 50 000 руб.
В бухгалтерском учете организации передача патента в счет вклада в уставный капитал
другой организации отражается проводками:
Дебет счета 58 Кредит счета 04 — 200 000 руб. — отражена стоимость вклада в
соответствии с учредительными документами;
Дебет счета 05 Кредит счета 04 — 50 000 руб. — списана амортизация, начисленная к
моменту передачи патента;
Дебет счета 04 Кредит счета 91 — 50 000 руб. — разница между денежной оценкой
вклада в соответствии с учредительными документами (200 000 руб.) и остаточной
стоимостью патента (150 000 руб.) включена в состав прочих доходов.
Если НМА передается в виде вклада в уставный (складочный) капитал, то его
остаточная стоимость в бухгалтерском учете отражается в составе финансовых вложений. В
налоговом учете эта сумма в составе расходов при определении налогооблагаемой базы не
учитывается (п. 3 ст. 270 НК РФ).
В случае если стоимость объекта НМА, согласованная учредителями, больше (меньше)
его остаточной стоимости, в бухгалтерском учете эту разницу отражают в составе прочих
доходов (прочих расходов). Согласно подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ для целей налогообложения
прибыли разница между стоимостью вносимых в качестве оплаты имущества,
имущественных прав и номинальной стоимостью приобретаемых акций (долей, паев) не
признается прибылью (убытком) налогоплательщика-акционера (участника, пайщика).
На практике чаще всего нематериальные активы изначально приобретаются (создаются)
для использования в деятельности, облагаемой НДС, но впоследствии они могут участвовать
в операциях, не являющихся объектом обложения НДС. В том случае организации часто
встречаются с требованием налоговых органов о восстановлении сумм НДС, ранее принятых
к вычету в полном объеме в установленном гл. 21 НК РФ порядке. Глава 21 НК РФ не
содержит норм, обязывающих налогоплательщиков восстанавливать НДС, который
10
Крутякова Т. Рациональные схемы бухгалтерского и налогового учета основных средств и
нематериальных активов. - М.: АКДИ, 2003.
51
приходится на остаточную стоимость нематериальных активов в случае изменения
направленности их использования. С позиции налоговых органов НДС в части
недоамортизированных нематериальных активов не может быть принят к вычету, поскольку
согласно подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат только суммы налога по товарам,
приобретаемым для осуществления производственной деятельности или иных операций,
признаваемых объектами налогообложения.
В связи с различиями в правилах оценки доходов и расходов при внесении
нематериальных активов в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, установленных
бухгалтерским и налоговым законодательством, необходимо применять положения ПБУ
18/02.
В том случае, когда остаточная стоимость нематериального актива не совпадает с
денежной оценкой вклада в соответствии с учредительными документами, в бухгалтерском
учете на счете 91 выявляется сумма прочего дохода (расхода). При этом для целей
налогообложения эта сумма не учитывается.
В п. 4 ПБУ 18/02 в качестве примера постоянной разницы названа сумма убытка в виде
разницы между оценочной стоимостью имущества при внесении его в уставный
(складочный) капитал другой организации и его балансовой стоимостью. А что делать, если в
результате такой передачи получена прибыль?
В этой связи обратим внимание на тот факт, что все правила учета постоянных разниц,
закрепленные в ПБУ 18/02, основаны на том, что возникновение постоянных разниц влечет
за собой увеличение суммы налога на прибыль. Это происходит тогда, когда какие-либо
расходы, признанные в бухгалтерском учете, для целей налогообложения прибыли расходами
не признаются.
При этом в п. 4 ПБУ 18/02 указано на то, что постоянные разницы могут возникать и в
том случае, когда какие-либо доходы, отраженные в бухгалтерском учете, для целей
налогообложения доходами не признаются. Очевидно, что в этом случае бухгалтерская
прибыль будет больше налоговой, соответственно, возникновение такой постоянной разницы
приводит к уменьшению налоговых платежей.
Пример
Продолжим предыдущий пример и предположим, что организация через некоторое
время продала принадлежащие ей акции другого предприятия третьему лицу за 210 000 руб.
В бухгалтерском учете организации продажа акций отражается проводками:
Дебет счета 91 Кредит счета 58 — 200 000 руб. — списана стоимость проданных акций;
Дебет счета 62 (76) Кредит счета 91 — 210 000 руб. — отражена продажная стоимость
акций.
В результате в бухгалтерском учете прибыль от реализации акций составит 10 000 руб.
В то же время для целей налогового учета стоимость акций составит не 200 000 руб., а
только 150 000 руб. Соответственно при реализации акций доход от реализации для целей
налогообложения составит 60 000 руб. (210 000 руб. — 150 000 руб.).
Разница между бухгалтерской и налоговой прибылью, равная 50 000 руб., обусловлена
тем, что в соответствии со ст. 277 НК РФ приобретенные акции для целей налогообложения
были оценены исходя из остаточной стоимости переданного в их оплату нематериального
актива (патента).
Приведенный пример наглядно демонстрирует, что разницу в размере 50 000 руб.,
выявленную в бухгалтерском учете в момент передачи нематериального актива в счет вклада
в уставный капитал, можно трактовать как временную, поскольку в будущем при
определенных условиях она может быть учтена при формировании налоговой базы по налогу
на прибыль (п. 8 ПБУ 18/02).
52
2.3.3. Безвозмездная передача нематериальных активов
В ходе финансово-хозяйственной деятельности организации и индивидуальные
предприниматели могут безвозмездно передавать принадлежащие им нематериальные
активы другим лицам по договору дарения.
В соответствии со ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель)
безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в
собственность. Безвозмездным согласно ст. 423 ГК РФ признается договор, по которому одна
сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или
иного встречного предоставления.
Пунктом 2 ст. 574 ГК РФ установлено, что если дарителем является юридическое лицо
и стоимость дара превышает три тысячи рублей, договор дарения должен быть совершен в
письменной форме.
Не следует забывать, что ст. 575 ГК РФ запрещает дарение в отношениях между
коммерческими организациями, за исключением обычных подарков, стоимость которых не
превышает трех тысяч рублей.
В бухгалтерском учете организации безвозмездная передача нематериального актива
отражается проводками:
Дебет счета 05 Кредит счета 04 — списана сумма амортизации, начисленной по
нематериальному активу к моменту выбытия;
Дебет счета 91-2 Кредит счета 04 — остаточная стоимость нематериального актива
списана в состав прочих расходов.
Сведения о безвозмездной передаче нематериального актива отражаются в графах 13 —
17 Карточки учета нематериальных активов (форма № НМА-1).
Для целей налогообложения прибыли стоимость безвозмездно переданных
нематериальных активов в составе расходов не учитывается (п. 16 ст. 270 НК РФ).
Применяя положения ПБУ 18/02, в аналитическом учете организации следует отразить
постоянную разницу, равную сумме расходов, связанных с безвозмездной передачей
нематериального актива, включая его остаточную стоимость (п. 4 ПБУ 18/02), а также
начислить постоянное налоговое обязательство, рассчитанное как произведение постоянной
разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль. Начисление
постоянного налогового обязательства отражается проводкой (п. 7 ПБУ 18/02):
Дебет счета 99 «Постоянное налоговое обязательство» Кредит счета 68 «Налог на
прибыль».
Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ в целях исчисления налога на добавленную
стоимость передача права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной
основе признается реализацией товаров (работ, услуг) и является объектом налогообложения.
Однако передача товаров на безвозмездной основе не является объектом обложения
НДС при условии передачи их некоммерческим организациям для осуществления основной
уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью.
Налоговая база при реализации на безвозмездной основе товаров (работ, услуг)
определяется в соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ как стоимость указанных товаров (работ,
услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному
ст. 40 НК РФ, без включения в них НДС. В данном случае НДС должен быть начислен на
рыночную стоимость передаваемого другой организации объекта нематериальных активов на
основании п. 3 ст. 164 НК РФ. Сумма начисленного НДС отражается в учете по кредиту счета
68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции со счетом 91, субсчет 2 «Прочие
расходы».
В целях налогового учета стоимость безвозмездно переданного имущества (работ,
услуг, имущественных прав) и расходы, которые несет организация при такой передаче, не
учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 16 ст. 270 НК РФ).
53
Согласно п. 4 ПБУ 18/02 доходы и расходы, которые формируют бухгалтерскую
прибыль (убыток), т.е. учитываются для целей бухгалтерского учета, но исключаются из
налоговой базы по налогу на прибыль, определяемой в соответствии с гл. 25 НК РФ, как в
текущем отчетном периоде, так и во всех последующих отчетных периодах, образуют
постоянные разницы. То есть постоянные разницы — это отличия бухгалтерского и
налогового учета, которые не будут устранены никогда.
Стоимость безвозмездно передаваемого имущества, а также расходы, связанные с
безвозмездной передачей, как раз и относятся к постоянным разницам.
Произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на
прибыль представляет собой постоянное налоговое обязательство, которое признается в том
отчетном периоде, в котором возникла постоянная разница, и приводит к увеличению
налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. При этом величина
постоянного налогового обязательства может быть рассчитана исходя из суммы всех
постоянных разниц (по всем доходам и всем расходам), возникших в данном отчетном
периоде, определенной в аналитическом учете.
Пример
ООО «Альвента» безвозмездно передает другой организации созданную в 2009 г.
программу для ЭВМ, учтенную в составе нематериальных активов. Первоначальная
стоимость программы составляет 18 000 руб., сумма начисленной амортизации — 5550 руб.
Рыночная стоимость данной компьютерной программы на момент передачи составляет 13
688 руб. (в том числе НДС — 2088 руб.).
Воспользуемся условиями примера и определим постоянную разницу и постоянное
налоговое обязательство. Сумма расходов, которые учитываются при формировании
бухгалтерской прибыли, превышает сумму расходов, принимаемых для целей
налогообложения прибыли, на 14 538 руб. (18 000 - 5550 + 2088).
Это превышение является постоянной разницей, сумма же постоянного налогового
обязательства составит 14 538 руб. х 20% = 2 907,6 руб. Эта сумма увеличит налог на
прибыль организации и должна быть отражена в бухгалтерском учете по Дебету счета 99 и
Кредиту счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».
В учете организации производят следующие записи:
Дебет счета 05 Кредит счета 04 — списана начисленная амортизация — 5550 руб.;
Дебет счета 91, субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит счета 04 — списана остаточная
стоимость выбывшего нематериального актива — 12 450 руб. (18 000 — 5550);
Дебет счета 91, субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит счета 68 — начислен НДС по
безвозмездной передаче нематериального актива — 2008 руб.;
Дебет счета 99 Кредит счета 91, субсчет 2 «Прочие расходы» — списано сальдо прочих
доходов и расходов — 14 538 руб.;
Дебет счета 99 Кредит счета 68 — отражено постоянное налоговое обязательство —
2907,6 руб.
2.3.4. Списание НМА в связи с истечением срока полезного использования
По мере истечения срока полезного использования (прекращения срока действия
патента, свидетельства и т.п.) нематериальный актив подлежит списанию с баланса
организации (п. 34 ПБУ 14/2007). При этом, как правило, остаточная стоимость актива к
моменту списания должна быть равна нулю. Это объясняется тем, что в подавляющем
большинстве случаев при определении срока полезного использования нематериального
актива для целей как бухгалтерского, так и налогового учета организации необходимо
руководствоваться ограничениями сроков использования объектов интеллектуальной
54
собственности, установленными законодательством либо обусловленными соответствующим
договором.
Списание объекта нематериального актива производится на основании акта,
составляемого специально созданной комиссией, состав которой определяется
руководителем организации.
На основании акта о списании объекта нематериального актива, утвержденного
руководителем организации, объект списывается с учета, о чем делается запись в Карточке
учета нематериальных активов.
В бухгалтерском учете списание нематериального актива в связи с истечением срока его
полезного использования отражается проводкой:
Дебет счета 05 Кредит счета 04 — списана сумма амортизации, начисленная за период
использования актива. (Предполагается, что эта сумма равна первоначальной стоимости
списываемого нематериального актива.)
Если амортизационные отчисления начислялись в бухгалтерском учете без
использования счета 05 (путем уменьшения первоначальной стоимости объекта), то к
моменту истечения срока полезного использования остаточная стоимость объекта,
отраженная на счете 04, должна быть равна нулю. Поэтому никаких дополнительных
проводок по списанию объекта с баланса делать в этом случае не нужно.
Пример
Организация владеет нематериальным активом, первоначальная стоимость которого
составляет 18 000 руб. (без НДС). Срок полезного использования при принятии объекта к
учету был установлен в 5 лет и истекает в декабре 2010 г. Сумма амортизации, накопленной
за время эксплуатации нематериального актива на счете 05, по состоянию на 30 ноября
составляет 17 700 руб.
В декабре в учете организации надо сделать следующие записи:
Дебет счета 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26
«Общехозяйственные расходы» Кредит счета 05 — начислена амортизация по
нематериальному активу — 300 руб.;
Дебет счета 05 Кредит счета 04 — списана сумма амортизации по нематериальному
активу — 18 000 руб.
На практике возможен вариант продления срока действия исключительных прав на
объекты интеллектуальной собственности (патентообладатель может, например, продлить
срок действия патента на промышленный образец или свидетельства на полезную модель).
В случае продления срока действия исключительных прав на объект интеллектуальной
собственности соответствующий нематериальный актив с баланса не списывается, а
продолжает числиться в учете до момента истечения нового срока его использования.
Организация-правообладатель может нести определенные расходы, связанные с
продлением срока действия исключительных прав. Порядок учета таких расходов
бухгалтерским и налоговым законодательством не определен. Дело в том, что
законодательством вообще не предусмотрена возможность изменять первоначальную
стоимость нематериального актива, равно как и увеличивать срок его полезного
использования.
В такой ситуации проще всего поступить следующим образом. В момент истечения
первоначального срока полезного использования нематериальный актив нужно списать, а
затем вновь принять на учет уже как новый нематериальный актив. В этом случае
первоначальная стоимость нового актива складывается из всех расходов, понесенных
организацией при продлении срока действия исключительных прав. А срок полезного
использования нового актива определяется исходя из того срока, на который продлено
действие прав.
55
2.3.5. Выбытие в связи с непригодностью к дальнейшему использованию
В хозяйственной деятельности организаций нередки случаи, когда нематериальные
активы в силу разных причин становятся непригодными для дальнейшего использования в
производстве продукции или в управленческих целях.
Списание нематериальных активов в связи с непригодностью к дальнейшему
использованию производится на основании акта, составляемого специально созданной
комиссией и утверждаемого руководителем предприятия. В акте должны быть указаны:
первоначальная стоимость списываемого нематериального актива, сумма начисленной за
время эксплуатации амортизации, остаточная стоимость объекта, причины, по которым
объект списывается с бухгалтерского учета, и другие данные, касающиеся списываемого
нематериального актива.
Утвержденный руководителем акт передается в бухгалтерию организации, где делается
пометка о выбытии актива и производятся необходимые записи на счетах учета.
Одновременно со списанием нематериального актива списываются суммы начисленной
за время эксплуатации амортизации, если она учитывалась на счете 05.
В этом случае в соответствии с п. 34 ПБУ 14/2007 нематериальный актив подлежит
списанию с баланса организации, что отражается проводками:
Дебет счета 05 Кредит счета 04 — списана сумма амортизации, начисленная к моменту
списания;
Дебет счета 91 Кредит счета 04 — остаточная стоимость нематериального актива
списывается в состав прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99).
Для целей налогообложения прибыли остаточная стоимость списанного
нематериального актива в состав расходов не включается, поскольку:
такой вид расхода в гл. 25 НК РФ прямо не предусмотрен;
эта сумма не соответствует общим критериям признания расходов,
установленным ст. 252 НК РФ.
В то же время в НК РФ есть лазейка, позволяющая списать недоначисленную
амортизацию по НМА: перечень внереализационных расходов по ст. 265 НК РФ открыт. Но
прежде чем пойти на такой шаг лучше взвесить все «за» и «против». Если вы все же
решитесь учесть эти расходы при налогообложении прибыли, будьте готовы отстаивать свою
правоту вплоть до суда.
Однако в последнее время позиция Минфина меняется в сторону признания
возможности учета в расходах сумм недоначисленной амортизации. Так, в письме
Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 5 августа
2011 г. № 03-03-06/1/454 рассмотрена следующая ситуация: Общество на основании
заключенных договоров приобретает исключительные права на товарные знаки продукции и
ТВ-ролики, необходимые для рекламы продукции Общества. По оценкам специалистов по
маркетингу, рассматриваемые НМА будут использоваться Обществом в течение 2-3 лет, т.к.
концепция по производству, продвижению продукции Общества постоянно изменяется.
Исходя из норм п. 2 ст. 258 НК РФ, срок полезного использования для товарных знаков
продукции и ТВ-роликов устанавливается Обществом в размере 10 лет. Общество задает
вопрос: можно ли списать суммы недоначисленной амортизации через 3 года в связи с
прекращением использования данных НМА в деятельности Общества. Ответ Минфина:
«Организация может реализовать нематериальный актив до окончания срока его
использования, или же объект интеллектуальной собственности может быть признан
непригодным к дальнейшему использованию и списан. В соответствии с подп. 8 п. 1 ст. 265
НК РФ расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание
нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным
сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов
незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на
демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные
56
работы включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и
реализацией». Однако имеется уточнение: расходы в виде сумм недоначисленной в
соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации включаются в
состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, только по
объектам амортизируемого имущества, по которым амортизация начисляется линейным
методом.
Пример
Воспользуемся данными, приведенными в вышеприведенном письме Минфина.
Организация в январе 2008 г. приобретает исключительные права на рекламный ролик
стоимостью 90000 руб. Срок полезного использования в бухгалтерском учете установлен 3
года, в налоговом учете — 10 лет.
Ежемесячное начисление амортизации будет отражено проводками:
Бухгалтерский учет: Дебет счета 44 Кредит счета 05 — 2500 руб.
Налоговый учет: Дебет счета 44 Кредит счета 05 — 750 руб.
Начисление ОНА в связи с возникающей временной разницей:
Дебет счета 09 Кредит счета 68.4 (2500 — 750)×0,2 = 350 руб.
В феврале 2011 года организация списывает объект НМА в связи с прекращением его
использования. Списание отражается проводками:
Бухгалтерский учет: Дебет счета 05 Кредит счета 04 — 90000 руб. — списан объект
НМА
Налоговый учет: Дебет счета 91, субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит счета 05 — 63000
руб. — списана недоначисленная амортизация.
Дебет счета 05 Кредит счета 04 — 90000 руб. — списан объект НМА
Погашение ОНА в связи со списанием объекта:
Дебет счета 68.4 Кредит счета 09 — 63000 × 0,2 = 12600 руб.
2.4. Бухгалтерский учет операций, связанных с предоставлением права на
использование нематериальных активов
Организации, владеющие исключительными правами на результаты интеллектуальной
деятельности, вправе распоряжаться ими по своему усмотрению.
В частности, организация — правообладатель может предоставить право использования
принадлежащих ей нематериальных активов другим организациям и физическим лицам.
Такое право закреплено ст. 1286, 1367, 1428, 1459, 1469, 1489 ГК РФ.
ПБУ 14/2007 не предусматривает какого-либо особенного учета нематериальных
активов в зависимости от предусмотренного договором вида обязательства
правоприобретателя, если в соответствии с данной сделкой происходит смена лица,
обладающего исключительными правами на результат интеллектуальной деятельности.
Пункт 37 Положения, регламентирующего учет нематериальных активов, указывает, что
основанием для отражения в бухгалтерском учете организации операций, связанных с
предоставлением и получением права на использование объектов интеллектуальной
собственности (за исключением права пользования наименованием места происхождения
товара), осуществляется на основании заключенных между правообладателем и
пользователем лицензионных договоров (исключительная, неисключительная, открытая
лицензия), авторских договоров (о передаче исключительных, неисключительных прав на
использование произведений науки, литературы, искусства), договоров коммерческой
концессии и других аналогичных договоров, заключенных в соответствии с действующим
законодательством.
По лицензионному договору лицензиар обязуется предоставить право на использование
охраняемого объекта интеллектуальной собственности в объеме и на срок, предусмотренный
57
договором, лицензиату, а лицензиат принимает на себя обязанность вносить лицензиару
обусловленные договором платежи и осуществлять другие действия, предусмотренные
договором.
При этом следует отметить, что все лицензионные договоры подлежат обязательной
регистрации в соответствующих органах.
Передача права на использование результатов интеллектуальной деятельности по
лицензионным договорам может предусматривать исключительную лицензию, при которой
только лицензиат имеет право на использование результатов интеллектуальной деятельности
в пределах, оговоренных договором, с сохранением за лицензиаром права на его
использование в части, не передаваемой лицензиату (например, использование в собственном
производстве).
При неисключительной лицензии лицензиар предоставляет лицензиату право на
использование результатов интеллектуальной деятельности, но сохраняет за собой все права,
подтвержденные патентом, в том числе и на предоставление лицензий третьим лицам.
Платежи за право пользования объектом лицензионного договора обычно бывают двух
видов: паушальный платеж и роялти.
Паушальный платеж представляет собой выплату единовременного вознаграждения
собственнику нематериального актива до получения экономического эффекта от его
использования.
Паушальный платеж — это фактически цена лицензии.
Роялти — это периодические платежи собственнику нематериального актива в течение
срока действия лицензионного договора.
Роялти устанавливаются в виде фиксированных ставок, которые выплачиваются
лицензиатом через согласованные периоды времени. Ставка роялти может устанавливаться в
процентах от стоимости чистых продаж лицензионной продукции, от ее себестоимости, от
валовой прибыли или определяться в сумме из расчета на единицу выпускаемой продукции.
Нематериальные активы, предоставленные организацией-правообладателем в
пользование организации-пользователю при сохранении первой организацией
исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, не списываются и
подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у организации-правообладателя
в оценке в соответствии с правилами раздела II ПБУ 14/2007.
Начисление амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование,
производится организацией-правообладателем. НМА, полученные в пользование,
учитываются организацией-пользователем на забалансовом счете в оценке, принятой в
договоре.
При этом платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной
собственности, производимые в виде периодических платежей, включая авторские
вознаграждения, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные договором,
включаются организацией-пользователем в расходы отчетного периода.
Платежи за предоставленное право пользования объектами интеллектуальной
собственности, производимые в виде фиксированного разового платежа, включая авторское
вознаграждение, отражаются в бухгалтерском учете организацией-пользователем как
расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.
Порядок учета операций по передаче организацией — правообладателем прав на
использование объекта интеллектуальной собственности:
Дебет счета 04-2 Кредит счета 04-1 — переданы права использования нематериального
актива при сохранении права собственности на него;
Дебет счета 76 Кредит счета 91 — отражен причитающийся доход по лицензионному
договору (сумма ежемесячных платежей пользователя правообладателю);
Дебет счета 76 Кредит счета 68 — начислен НДС, причитающийся к уплате в бюджет с
ежемесячного платежа пользователя;
58
Дебет счета 91 Кредит счета 05 — начислена ежемесячная амортизация объекта
нематериальных активов, права пользования которым переданы по лицензионному договору;
Дебет счета 51 Кредит счета 76 — поступили платежи от пользователя за текущий
месяц;
Дебет счета 68 Кредит счета 51 — уплачен в бюджет НДС с платежей по
лицензионному договору;
Дебет счета 91 Кредит счета 99 — определен финансовый результат от операций по
лицензионному договору — прибыль;
По истечении срока действия договора на предоставление права пользования
нематериальным активом делается проводка по возвращению нематериального актива на
прежний субсчет:
Дебет счета 04-1 Кредит счета 04-2 — завершение действия договора на
предоставление права пользования нематериальным активом.
Пример
ООО «Альвента», предметом деятельности которого является предоставление за
плату прав на объекты интеллектуальной собственности, заключило лицензионный
договор с ЗАО «Эдельвейс» о передаче сроком на два года неисключительных прав на
использование на территории РФ изобретения, охраняемого патентом. По условию договора
ЗАО «Эдельвейс» осуществляет разовый платеж в сумме 118 000 руб. (включая НДС — 18
000 руб.) и производит уплату ежемесячных платежей в размере 11 800 руб. (включая НДС —
1 800 руб.).
Стоимость патента, отраженного в бухгалтерском и налоговом учете ООО «Альвента» в
составе нематериальных активов, составляет 96 000 руб. Сумма ежемесячных
амортизационных отчислений, начисляемых в целях бухгалтерского и налогового учета
линейным способом, составляет 800 руб.
Согласно учетной политике доходы и расходы в ООО «Альвента» признаются методом
начисления.
В бухгалтерском учете ООО «Альвента» указанные операции отражаются следующими
проводками:
На дату разового платежа:
Содержание хозяйственной операции Корреспонденция
счетов
дебет кредит
Переданы неисключительные права на патент по
лицензионному договору
Поступила выручка по лицензионному договору в виде
разового платежа
Отражена выручка по лицензионному договору в виде
разового платежа
Начислен НДС 90-3 68 18 000
04 04 96 000
51 62 118 000
62 90-1 118 000
Сумма,
руб.
Ежемесячно в течение срока действия лицензионного договора:
Содержание хозяйственной операции Корреспонденция
счетов
дебет кредит
Поступила выручка по лицензионному договору в виде
ежемесячных платежей
Отражена выручка по лицензионному договору в виде
ежемесячных платежей
Начислен НДС 90-3 68 1800
Отражена сумма ежемесячных амортизационных отчислений 20 05 800
51 62 11 800
62 90-1 11 800
Сумма,
59
руб.
Списана сумма ежемесячных амортизационных отчислений 90-2 20 800
Отражена прибыль по лицензионному договору за первый
месяц его действия
(118 000 руб. – 18 000 руб.) + (11 800 руб. – 1 800 руб.) – 800
руб.)
90-9 99 109 200
В оставшиеся 23 месяца действия лицензионного договора сумма ежемесячной
прибыли ООО «Альвента» будет составлять 9 200 руб. (11 800 руб. – 1 800 руб. – 800 руб.).
По окончании срока действия лицензионного договора в бухгалтерском учете ООО
«Альвента» будет отражена операция по переводу с обособленного учета нематериального
актива: Дебет счета 04 Кредит счета 04, субсчет «Переданные неисключительные права на
нематериальные активы» — 76 800 руб. (96 00 руб. – (800 руб. × 24 мес.)).
В налоговом учете ООО «Альвента» в последний день месяца, в котором были
получены единовременный и периодические платежи, будет признан доход в сумме 14 167
руб. ((118 000 руб. – 18 000 руб. : 24 мес.) + (11 800 руб. – 1 800 руб.)).
Таким образом, прибыль, отраженная в бухгалтерском учете ООО «Альвента», будет
больше прибыли по данным налогового учета, что согласно п. 12 ПБУ 18/02 приведет к
возникновению налогооблагаемой временной разницы в размере 95 833 руб. ((109 200 руб. –
(14 167 руб. – 800 руб.)).
Пример
ООО «Альвента» заключило лицензионный договор с ЗАО «Эдельвейс» о передаче
сроком на два года неисключительных прав на использование на территории РФ изобретения,
охраняемого патентом. По условию договора ЗАО «Эдельвейс» осуществляет разовый
платеж в сумме 118 000 руб. (включая НДС — 18 000 руб.) и производит уплату
ежемесячных платежей в размере 11 800 руб. (включая НДС — 1 800 руб.).
Стоимость патента, отраженного в бухгалтерском и налоговом учете ООО «Альвента» в
составе нематериальных активов, составляет 96 000 руб. Сумма ежемесячных
амортизационных отчислений, начисляемых в целях бухгалтерского и налогового учета
линейным способом, составляет 800 руб.
Согласно учетной политике доходы и расходы в ООО «Альвента» признаются методом
начисления.
Передача прав на объекты интеллектуальной собственности не являются обычным
видом деятельности ООО «Альвента».
В бухгалтерском учете ООО «Альвента» указанные операции отражаются следующими
проводками:
На дату разового платежа:
Содержание хозяйственной операции Корреспонденция
счетов
дебет кредит
Переданы неисключительные права на патент по
лицензионному договору
Поступила выручка по лицензионному договору в виде
разового платежа
Отражена выручка по лицензионному договору в виде
разового платежа
Начислен НДС 98-1 68 18 000
04 04 96 000
76 98-1 118 000
76 98-1 118 000
Сумма,
руб.
60
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]