Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Нематериальные активы. Классификация и учет. Практическое пособие
.pdf
может уступить (может только воспользоваться чьими-либо услугами при реализации этих
прав на практике), существуют также имущественные права.
Изначально исключительные права на использование произведения в любой форме и
любым способом принадлежат его автору. Данная совокупность прав означает, что автор
имеет право осуществлять или разрешать другому лицу осуществлять следующие действия:
воспроизводить произведение (право на воспроизведение);
распространять экземпляры произведения любым способом: продавать, сдавать в
прокат и так далее (право на распространение);
импортировать экземпляры произведения в целях распространения, включая
экземпляры, изготовленные с разрешения обладателя исключительных авторских прав (право
на импорт);
публично показывать произведение (право на публичный показ);
публично исполнять произведение (право на публичное исполнение);
сообщать произведение (включая показ, исполнение или передачу в эфир) для
всеобщего сведения путем передачи в эфир и (или) последующей передачи в эфир (право на
передачу в эфир);
переводить произведение (право на перевод);
переделывать, аранжировать или другим образом перерабатывать произведение
(право на переработку).
практически реализовывать дизайнерские, архитектурные, градостроительные и
садово-парковые проекты.
Приведенный перечень исчерпывающе содержит все те виды имущественных прав,
которые автор может предоставить иному лицу за плату (за авторское вознаграждение) в
соответствии с авторским договором.
В ГК РФ распоряжение исключительным правом регламентировано в ст. 1233. Согласно
этой статье правообладатель может распорядиться своим правом путем его отчуждения по
договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права) или предоставления
другому лицу права использования соответствующих результата интеллектуальной
деятельности в установленных договором пределах (лицензионный договор).
По договору об отчуждении исключительного права одна сторона (правообладатель)
передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат
интеллектуальной деятельности в полном объеме другой стороне (приобретателю).
Переход исключительного права на результат интеллектуальной деятельности к другому
лицу без заключения договора с правообладателем может происходить, например, в
результате наследования или реорганизации юридического лица.
По лицензионному договору одна сторона — обладатель исключительного права на
результат интеллектуальной деятельности (лицензиар) предоставляет или обязуется
предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого
средства в предусмотренных договором пределах. Заключение лицензионного договора не
влечет за собой переход исключительного права к лицензиату.
Исключительные права, связанные с патентом. Такие права также рассматриваются
в разделе VII ГК РФ (глава 72 «Патентное право»).
Согласно ст. 1345 ГК РФ интеллектуальные права на изобретения, полезные модели и
промышленные образцы являются патентными правами. Регулирование отношений в сфере
интеллектуальной собственности, связанных с изобретениями, полезными моделями,
промышленными образцами, программами для ЭВМ, базами данных, топологиями
интегральных микросхем, товарными знаками и знаками обслуживания, наименованиями
мест происхождения товаров, осуществляет уполномоченный федеральный орган
исполнительной власти. На настоящий момент таким органом является Федеральная служба
по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам.
Не могут быть объектами патентных прав:
1) способы клонирования человека;
11
2) способы модификации генетической целостности клеток зародышевой линии
человека;
3) использование человеческих эмбрионов в промышленных и коммерческих целях;
4) иные решения, противоречащие общественным интересам, принципам гуманности и
морали.
Условия предоставления патента для изобретения, промышленной модели и т.п.: оно
должно являться новым, иметь изобретательский уровень и быть промышленно применимо.
Особенность патентов и свидетельств состоит и в том, что они имеют ограниченный,
другими словами, довольно небольшой срок действия. Так, патент на изобретение действует
в течение двадцати лет, на промышленный образец — в течение пятнадцати, а свидетельство
на полезную модель — в течение десяти лет, считая с даты поступления заявки в патентное
ведомство (ст. 1363 ГК РФ).
При этом действие свидетельства на полезную модель может быть продлено по
ходатайству патентообладателя, но не более чем на три года, а действие патента на
промышленный образец продлевается на десять лет. Действие патента на изобретение
продлевается на пять лет. Объем правовой охраны патента на изобретение и свидетельства на
полезную модель определяется их формулой, а патента на промышленный образец —
совокупностью его существенных признаков, отображенных на фотографиях изделия
(макета, рисунка). По истечении срока действия исключительного права изобретение,
полезная модель или промышленный образец переходит в общественное достояние.
Изобретение, полезная модель или промышленный образец, перешедшие в общественное
достояние, могут свободно использоваться любым лицом без чьего-либо согласия или
разрешения и без выплаты вознаграждения за использование.
Право на получение патента на изобретение, полезную модель, промышленный
образец, созданные работником в связи с выполнением им своих служебных обязанностей
или полученного им от работодателя конкретного задания, принадлежит работодателю, если
договором между ними не предусмотрено иное. При этом законодательство содержит
правила, имеющие целью не дать работодателю уклониться от выплаты вознаграждения с
мотивировкой о «неиспользовании» объекта промышленной собственности, а также
противодействовать попыткам «придержать» разработку.
Автор имеет право на вознаграждение, соразмерное не только фактически полученной
работодателем выгоде, но и той, которая могла бы быть им получена при надлежащем
использовании объекта промышленной собственности. При этом вознаграждение
выплачивается при любом развитии событий: если работодатель получает патент сам, если
передает право на получение патента другому лицу, если принимает решение о сохранении
соответствующего объекта в тайне или если избирает путь, связанный с неполучением
патента по поданной заявке.
Патентообладатель может уступить имеющийся у него патент любому физическому или
юридическому лицу на основании соответствующего договора, который подлежит
регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной
собственности. Договор об уступке патента без регистрации считается недействительным.
Нарушением исключительного права патентообладателя считается
несанкционированное изготовление, применение, ввоз, предложение к продаже, продажа,
иное введение в хозяйственный оборот или хранение с этой целью продукта, содержащего
запатентованное изобретение (полезную модель, промышленный образец), либо применение
способа, охраняемого патентом на изобретение.
Исключительное право на товарный знак. Отношения, возникающие в связи с
правовой охраной и использованием товарных знаков, регулирует § 2 гл. 76 ГК РФ. Товарный
знак и знак обслуживания представляют собой обозначения, которые несут функцию
выделения, обособления товаров и услуг одних юридических или физических лиц по
сравнению с однородными товарами и услугами других лиц.
12
Этот знак может использоваться как на товарах и их упаковке, так и в рекламе,
печатных изданиях, на официальных бланках, вывесках, при демонстрации экспонатов на
выставках и ярмарках. Законодательно не введено ограничений на внешний вид товарного
знака. Поэтому он может представлять собой любые обозначения и их комбинации в любом
цветовом решении (ст. 1482 ГК РФ). Например, включать в себя как словесные (название
организации), так и изобразительные компоненты.
На товарный знак или знак обслуживания, зарегистрированный в Государственном
реестре товарных знаков, выдается свидетельство на товарный знак, которое удостоверяет
приоритет товарного знака и исключительное право владельца на товарный знак в
отношении товаров, указанных в свидетельстве (ст. 1481 ГК РФ). Такое право означает, что
только владелец товарного знака имеет право как пользоваться и распоряжаться товарным
знаком, так и запрещать его использование другими лицами.
Регистрация товарного знака действует в течение десяти лет, считая с даты поступления
заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности, с
правом сколько угодно раз продлевать этот срок — каждый раз на десять лет (ст. 1491 ГК
РФ).
Использование товарного знака может проявляться в применении его на
соответствующих товарах (указанных в свидетельстве), в рекламе, печатных изданиях, на
официальных бланках, на вывесках, при демонстрации экспонатов на выставках и ярмарках и
т.п. Нарушением прав владельца товарного знака признается «несанкционированное
изготовление, применение, ввоз, предложение к продаже, продажа, иное введение в
хозяйственный оборот или хранение с этой целью товарного знака или товара, обозначенного
этим знаком, или обозначения, сходного с ним до степени смешения, в отношении
однородных товаров».
Право на использование товарного знака может быть предоставлено владельцем
товарного знака (лицензиаром) другому лицу (лицензиату) по лицензионному договору.
Такой договор в обязательном порядке должен содержать условие о том, что качество товаров
лицензиата будет не ниже качества товаров лицензиара и что лицензиар будет осуществлять
контроль за выполнением этого условия. Это правило введено для того, чтобы использование
товарного знака не вводило потребителя в заблуждение.
Также как и патент договор о передаче исключительного права на товарный знак и
лицензионный договор должен быть зарегистрирован в федеральном органе исполнительной
власти по интеллектуальной собственности.
Виды прав на компьютерные программы и базы данных. С расширением сферы
применения вычислительной техники в производственной и хозяйственной деятельности
предприятий все большее значение имеет проблема защиты авторских прав на компьютерное
программное обеспечение.
Отношения, возникающие в связи с правовой охраной и использованием компьютерных
программ и баз данных, регулируются ст. 1261, 1296, 1297 ГК РФ. Программой для ЭВМ
является представленная в объективной форме совокупность данных и команд,
предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств в целях
получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в
ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения.
Согласно ГК РФ авторские права на все виды программ для ЭВМ (в том числе на
операционные системы и программные комплексы) охраняются так же, как авторские права
на произведения литературы.
Действующее законодательство выделяет две категории прав на компьютерные
программы и базы данных: исключительные авторские права и права на использование. При
этом исключительные авторские права могут быть личными и имущественными.
Так, автору программы для ЭВМ или базы данных (независимо от его имущественных
прав) принадлежат следующие личные права:
право авторства (право считаться автором программы или базы данных);
13
право на имя (право определять форму указания имени автора в программе или
базе данных — свое собственное, условное имя (псевдоним) или не указывать никакого
(анонимно);
право на неприкосновенность (целостность) — право на защиту программы или
базы данных как целиком, так и в отдельной их части, включая название, от любых
искажений или иного некорректного использования, которые могли бы нанести ущерб чести
и достоинству автора.
Эти права (как и аналогичные права на литературные, музыкальные или иные подобные
произведения) принадлежат автору бессрочно и не могут быть им переданы (уступлены)
иному лицу или использованы этим иным лицом. В отличие от перечисленных,
имущественные права способны непосредственно использоваться в производственной или
иной хозяйственной (экономической) деятельности, так как имеют потенциал, способный
принести правообладателю определенный доход в будущем.
Изначально имущественные права, естественно, принадлежат автору программы (базы
данных), однако он может передать их по договору иному лицу, которое в таком случае
становится правообладателем и получает возможность осуществлять и (или) разрешать
осуществление следующих действий:
выпуск в свет программы для ЭВМ или базы данных;
воспроизведение программы для ЭВМ или базы данных (полное или частичное)
в любой форме, любыми способами;
распространение программы для ЭВМ или базы данных;
модификацию программы для ЭВМ или базы данных, в том числе перевод
программы для ЭВМ или базы данных с одного языка на другой;
иное использование программы для ЭВМ или базы данных.
Договор на полную или частичную передачу имущественных прав заключается в
письменной форме и должен устанавливать следующие существенные условия:
объем и способы использования программы или базы данных;
порядок выплаты и размер вознаграждения;
срок действия договора.
При передаче прав на программы для ЭВМ для получающей стороны очень важным
является вопрос о том, передаются ли исключительные права на программы или только право
на ее использование, т.к. только в первом случае объект передачи принимается к учету как
НМА.
Рассмотрим пример из арбитражной практики (Постановление Федерального
арбитражного суда Московского округа от 17 июня 2009 г. № КА-А40/5421-09): ООО
«Русфинанс» приобрело у КФТ «Статлоджистикс» программное обеспечение Credilogic
Acceptance POS, предназначенное для предоставления и управления займами, а также
взыскания заемных средств, Кроме того, компания «Статлоджистикс» провела адаптацию
данного программного обеспечения для конкретных нужд ООО «Русфинанс». Затраты по
приобретению и адаптации программного продукта были отнесены ООО «Русфинанс» в
состав расходов единовременно. ИФНС России № 7 по г. Москве посчитало такие действия
налогоплательщика неправомерными. По мнению инспекции, затраты на программный
продукт и работы по его адаптации следовало учесть в составе НМА. Арбитражный суд
встал на сторону налогоплательщика, т.к. «в заключенных договорах, как правильно указано
судами, передача исключительного права не предусмотрена».
Схожая ситуация рассмотрена в письме Департамента налоговой и таможеннотарифной политики Минфина РФ от 1 августа 2011 г. № 03-03-06/1/434. Организация
ежемесячно оказывает услуги по поддержанию в актуальном состоянии (сопровождению) баз
данных, связанных с электронными Справочно-правовыми системами по определенной
тематике: российское законодательство, бухгалтерский и налоговый учет, судебная практика
и т.п. В рамках данной деятельности организация ежемесячно осуществляет поиск,
обработку и включение в базы данных следующих документов:
14
нормативно-правовых и иных официальных документов по тематике баз данных;
статей, разъяснений, обзоров, комментариев и т.п. материалов (далее —
авторских произведений) соответствующей тематики, в том числе приобретенных у третьих
лиц.
Приобретение прав использования авторских произведений у третьих лиц (авторов или
иных правообладателей — издательств, редакций СМИ и др.) осуществляется по
лицензионным договорам как на условиях исключительной, так и неисключительной
лицензий. Выплата вознаграждений авторам (иным правообладателям) производится в виде
единоразового платежа. Позиция Минфина РФ, указанная в письме, следующая:
«налогоплательщик, оказывающий услуги по поддержанию в актуальном состоянии
(сопровождению) баз данных, вправе ежемесячно относить сумму прямых расходов, в том
числе расходов на приобретение прав использования авторских произведений (результатов
интеллектуальной деятельности) по лицензионным договорам, осуществленным в отчетном
(налоговом) периоде, к затратам текущего отчетного (налогового) периода.».
Правообладатель, которому принадлежат все имущественные права на компьютерную
программу или базу данных, может непосредственного или через своего представителя в
течение срока действия авторского права зарегистрировать программу или базу данных в
федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. При этом
данная регистрация является добровольной, то есть по личному желанию правообладателя.
Имущественные права на программу для ЭВМ или базу данных, созданные в порядке
выполнения служебных обязанностей или по заданию работодателя, принадлежат
работодателю, если в договоре между ним и автором не предусмотрено иное.
Право на секрет производства (ноу-хау). Секретом производства (ноу-хау) признаются
сведения любого характера (производственные, технические, экономические,
организационные и другие), в том числе о результатах интеллектуальной деятельности в
научно-технической сфере, а также сведения о способах осуществления профессиональной
деятельности, которые имеют действительную или потенциальную коммерческую ценность в
силу неизвестности их третьим лицам. Обладателю секрета производства принадлежит
исключительное право его использования, в том числе при изготовлении изделий и
реализации экономических и организационных решений (ст. 1466 ГК РФ). В отношении
секретов производства действует режим коммерческой тайны. Исключительное право на
секрет производства действует до тех пор, пока сохраняется конфиденциальность сведений,
составляющих его содержание. С момента утраты конфиденциальности соответствующих
сведений исключительное право на секрет производства прекращается у всех
правообладателей.
В практической деятельности различают несколько видов ноу-хау:
научно-технического характера,
управленческого характера (методы, системы управления т.п.),
маркетингового характера (данные о конъюнктуре рынка, методах рекламы и
т.д.),
финансового характера.
Виды нематериальных активов, применяемые в налоговом учете3.
Особенности налогового учета НМА во многом аналогичны особенностям,
возникающим при использовании объектов основных средств.
Фактически налоговый учет объектов нематериальных активов ограничивается
начислением амортизации на данный вид имущества.
Для целей обложения налогом на прибыль существенное значение имеют следующие
факторы:
классификация приобретенного или полученного от иных источников имущества
как объектов нематериальных активов;
3
Захарьин Р.В. Налоговый учет нематериальных активов // Налоги и налоговое планирование. – 2010 г. - № 9.
15
определение первоначальной стоимости объектов нематериальных активов;
расчет нормы амортизации и своевременное ее списание в состав расходов,
уменьшающих налоговую базу.
Что же касается классификации объектов нематериальных активов и определения их
первоначальной стоимости, то отдельными нормами гл. 25 НК РФ установлено следующее:
нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные
налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты
интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в
производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд
организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев);
для признания нематериального актива необходимо наличие ее способности
приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще
оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива
и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной
деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор
уступки (приобретения) патента, товарного знака).
Нетрудно убедиться, что определение нематериальных активов практически полностью
соответствует определению, приведенному в Положении по бухгалтерскому учету «Учет
нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденном приказом Минфина России от 27
декабря 2007 г. № 153н. Отличием можно считать более широкий перечень условий для
признания активов нематериальными для целей бухгалтерского учета.
К нематериальным активам (для целей налогообложения), в частности, относятся:
1) исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец,
полезную модель;
2) исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы
для ЭВМ, базы данных;
3) исключительное право автора или иного правообладателя на использование
топологии интегральных микросхем;
4) исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места
происхождения товаров и фирменное наименование;
5) исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;
6) владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении
промышленного, коммерческого или научного опыта.
Перечень прав, которые могут учитываться в составе объектов нематериальных активов
для целей налогообложения, несколько отличается от перечня прав, что установлен частью
четвертой ГК РФ. Однако различия можно считать формальными (терминологическими). По
совокупности требований, предъявляемых к данной группе имущества, практически все
активы, учитываемые в составе объектов нематериальных активов для целей
налогообложения, могут учитываться на счете 04 «Нематериальные объекты» для целей
бухгалтерского учета, и наоборот.
Прочие виды нематериальных активов. В составе нематериальных активов для целей
бухгалтерского учета и налогообложения прибыли учитывается также деловая репутация
организации, которая не является объектом исключительных прав и может быть выделена в
группу так называемых прочих видов нематериальных активов.
Гражданским законодательством РФ предусмотрен такой вид сделки, как купляпродажа предприятия.
В соответствии со ст. 559 ГК РФ по договору продажи предприятия продавец обязуется
передать в собственность покупателя предприятие в целом как имущественный комплекс,
определение которого дано в ст. 132 ГК РФ.
При осуществлении такой сделки предприятие рассматривается не как юридическое
лицо, а как совокупность имущества (включая имущественные права и обязанности).
16
При продаже предприятия как имущественного комплекса может выявиться разница
между ценой покупки и стоимостью всех активов и обязательств предприятия по
бухгалтерскому балансу.
Именно эта разница и представляет собой деловую репутацию организации для целей
бухгалтерского учета (раздел VIII ПБУ 14/2007).
Деловая репутация может быть как положительная, так и отрицательная.
Положительная деловая репутация образуется в случае превышения покупной цены над
стоимостью всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу и представляет собой
надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод.
Приобретенная положительная деловая репутация определяется расчетным путем как
разница между суммой, уплачиваемой продавцу за предприятие как имущественный
комплекс, и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату покупки
(приобретения).
Если предприятие приобретено при приватизации на аукционе или по конкурсу, деловая
репутация определяется как разница между покупной ценой, уплачиваемой покупателем, и
оценочной (начальной) стоимостью проданного предприятия.
Приобретенная положительная деловая репутация признается нематериальным
активом, учитывается в качестве отдельного инвентарного объекта и амортизируется в
течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации) (п. 44 ПБУ 14/2007).
Отрицательная деловая репутация образуется, когда цена покупки ниже, чем стоимость
активов и обязательств по бухгалтерскому балансу, и представляет собой скидку с цены,
которая предоставлена покупателю в связи с отсутствием, например, стабильных
покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта
управления, уровня квалификации персонала и т.п.
Отрицательная деловая репутация, в отличие от положительной, признается доходом
будущих периодов и в качестве прочего дохода равномерно относится на финансовые
результаты организации.
Налоговым кодексом РФ не предусмотрен такой объект амортизируемого имущества,
как положительная деловая репутация (ст. 256 и 257 НК РФ).
Поэтому суммы амортизации по положительной деловой репутации, отраженные в
бухгалтерском учете, для целей налогообложения учитываться не должны.
Пример
ОАО «Интегратехно» приобретает ПКФ «Новые технологии» за сумму 4 600 000 руб.
Стоимость активов ПКФ «Новые технологии» согласно передаточным документам
составляет:
основные средства — 2 540 000 руб.;
нематериальные активы — 270 000 руб.;
дебиторская задолженность — 1500 000 руб.;
безналичные денежные средства — 120 000 руб.
Общая стоимость передаваемых активов составляет 4 430 000 руб.
Деловая репутация составит 4460 тыс. — 4430 тыс. = 170 000 руб.
Ежемесячная амортизация в бухгалтерском учете будет составлять
170000 / 240 мес. = 708,33 руб.
Так как в налоговом учете суммы амортизации по положительной деловой репутации не
учитываются, образуется временная разница, по которой производится начисление
отложенного налогового актива (ОНА):
708, 33 × 0,2 = 141,67 руб.
Проводка Дебет счета 09 Кредит счета 68.4
×
17
1.3. Классификация нематериальных активов4
Одним из основополагающих вопросов организации бухгалтерского и налогового учета
является классификация нематериальных активов, которая может быть положена в основу
нумерации счетов, предназначенных для их учета. При этом структура нумерации этих
счетов должна быть отражена в рабочем плане счетов организации. Отнесение объекта к той
или иной классификационной группе позволяет понять, можно ли использовать его в
качестве нематериального актива.
Классификация нематериальных активов может быть проведена по различным
основаниям. Так, в зависимости от своего назначения нематериальные активы могут
подразделяться на:
объекты интеллектуальной собственности;
капитализируемые затраты (ноу-хау, деловая репутация).
Объекты интеллектуальной собственности, в свою очередь, могут быть объединены в
группы, имеющие различный правовой режим:
результаты творческой деятельности, охраняемые патентным правом;
средства индивидуализации юридического лица, выполняемых работ или
оказываемых услуг;
результаты творческой деятельности, охраняемые авторским правом.
Такая классификация нематериальных активов на практике позволяет:
рационально организовать их синтетический и аналитический учет;
разработать схему кодировки счетов;
объединить объекты, составляющие объем понятия «нематериальные активы», в
группы однородных нематериальных активов с целью применения к ним одного из способов
начисления амортизации;
максимально детализировать показатели бухгалтерских и налоговых регистров, а
также отчетов, формируемых для анализа операций с нематериальными активами при
автоматизированной системе обработки учетной информации.
Классификация объектов интеллектуальной собственности возможна и по следующим
признакам:
по виду собственности (промышленная собственности, авторское право);
по виду результатов (гуманитарные, научные, технические);
по виду документов (отчет, описание, чертеж, схема и т.п.).
по способам приобретения прав на нематериальные активы (создание в связи с
выполнением служебных обязанностей или служебного задания; приобретении
исключительных прав по договору);
по способам их использования в финансово-хозяйственной деятельности
организации (непосредственное использование в процессе производства; распоряжение
исключительным правом);
по способам отчуждения прав на них (уступка исключительных прав; прекращение
исключительных прав в связи с истечением срока правовой охраны или срока полезного
использования нематериальных активов).
4
Балакирева Н.М. Нематериальные активы: учет, анализ, аудит. – М.: Эксмо, 2005.
18
ГЛАВА 2. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ
2.1. Формирование и учет первоначальной стоимости нематериальных активов
В соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О
бухгалтерском учете» (далее — ФЗ «О бухгалтерском учете») все хозяйственные операции,
проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти
документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется
бухгалтерский учет. Аналогичное требование содержится и в налоговом учете (п. 1 ст. 252
НК РФ). Причем документы принимаются к учету только в том случае, если они составлены
по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной
документации.
Бухгалтерский учет нематериальных активов осуществляется на основании следующих
видов документов:
подтверждающих права правообладателя;
определяющих сущность хозяйственной операции и ее правомерность;
отражающих факт поступления, внутреннего перемещения или списания
нематериального актива;
подтверждающих осуществление платежей и иных расходов по операциям с
нематериальными активами.
Альбом унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных
постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а, содержит только форму
карточки учета нематериальных активов. Формы первичных учетных документов, которыми
нужно оформлять операции с нематериальными активами, в альбоме отсутствуют. Это
служит одной из причин неверного оформления факта постановки на учет и движения
нематериальных активов в организациях. Поэтому они должны самостоятельно разработать
формы первичной документации по нематериальным активам, исходя из требований ст. 9 ФЗ
«О бухгалтерском учете» и других нормативных документов.
Если для подтверждения совершенных в учете операций унифицированные формы
каких-либо первичных документов отсутствуют, предприятия вправе самостоятельно
разработать такую документацию. При этом необходимо соблюдать требования
законодательства в части принятия к учету первичных документов, которые должны иметь
следующие обязательные реквизиты (п. 2 ст. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете»):
а) наименование документа;
б) дату составления документа;
в) наименование организации, от имени которой составлен документ;
г) содержание хозяйственной операции;
д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;
е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной
операции и правильность ее оформления;
ж) личные подписи указанных лиц.
Разработанные предприятием формы первичной документации должны быть
обязательно зафиксированы в его учетной политике (обычно альбом неунифицированных
форм утверждается в составе учетной политики в качестве ее приложения)5.
Например, согласно п. 5.2.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных
инвестиций, утвержденного письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160,
нематериальные активы по мере создания или поступления в организацию и окончания работ
по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных
5
Гуккаев В.Б. Документальное оформление операций с нематериальными активами.// Консультант
бухгалтера – 2010 г. - № 8.
19
целях, следует зачислять в состав нематериальных активов на основании акта приемки. При
разработке акта приемки-передачи нематериальных активов за основу может быть принят акт
(накладная) приемки-передачи основных средств (форма № ОС-1), а на внутреннее
перемещение нематериальных активов можно использовать унифицированную форму по
учету объектов основных средств — накладную на внутреннее перемещение объектов
основных средств (форма № ОС-2).
Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект,
который представляет собой совокупность прав, возникающих из одного патента,
свидетельства, договора уступки прав и т.п.
Основным признаком, по которому один инвентарный объект следует отличать от
другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции,
выполнении работ (оказании услуг) либо в использовании для управленческих нужд
организации.
Для обобщения информации о вложениях организации в объекты, которые
впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве нематериальных активов,
Инструкцией по применению Плана счетов предусмотрен счет 08 «Вложения во
внеоборотные активы», субсчет «Приобретение нематериальных активов». По Дебету счета
08 отражаются фактические затраты организации, связанные с приобретением
нематериальных активов.
Сформированная первоначальная стоимость нематериальных активов, принятых в
эксплуатацию, списывается со счета 08 в Дебет счета 04 «Нематериальные активы», который
согласно Плану счетов бухгалтерского учета, предназначен для обобщения информации о
наличии и движении нематериальных активов организации. Аналитический учет по счету 04
ведется по отдельным объектам нематериальных активов, при этом должна обеспечиваться
возможность получения данных о наличии и движении нематериальных активов.
Основные бухгалтерские проводки по учету операций, связанных с приобретением
нематериальных активов, приведены в таблице.
Содержание операции Корреспондирующие
счета
дебет кредит
1. Приобретение материальных активов за плату
Отражены затраты на приобретение нематериальных активов 08 60 (76, 71, другие
счета)
Нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету 04 08
2. Поступление нематериальных активов от учредителя в счет вклада в уставный (складочный)
капитал
Отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный
(складочный) капитал в размере, определенном в соответствии
учредительными документами
Получен нематериальный актив в счет погашения задолженности по
вкладу в оценке, согласованной учредителями (участниками)
Нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету 04 08
3. Получение нематериальных активов на безвозмездной основе (в том числе по договору дарения)
Отражено получение активов на безвозмездной основе 08 98
Отражены расходы по доведению полученных активов до состояния,
пригодного к использованию
Нематериальные активы, полученные безвозмездно, приняты к
бухгалтерскому учету
4. Создание нематериального актива самой организацией
Приняты к оплате счета поставщиков и подрядчиков за выполненные
работы (оказанные услуги)
75 80
08 75
08 60 (76, другие счета)
04 08
08 60
20
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]