Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Современные тенденции развития учетных процессов в коммерческих организациях теория и практика. Монография
.pdf
№п/п
ПБУ 6/2001
ФСБУ «Основные средства»
5.
Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных
средств
Суммы, уплачиваемые организациям за
информационные и консультационные
услуги, связанные с приобретением
основных средств
В федеральном стандарте прямое указа-
ние на такие затраты отсутствует
6.
Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением
и изготовлением объекта основных
средств
Проценты и другие долговые затраты,
которые в установленном порядке
подлежат включению в стоимость
актива
Иные затраты, непосредственно обеспе-
чивающие получение основных средств
7.
Прямое указание на такие затраты от-
сутствует
Возможно рассмотрение затрат в качестве иных расходов, непосредственно
связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основ-
ных средств
Балансовая стоимость других активов организации (например, запасов), списываемая в связи с их использованием для получения основных средств (за исключением стоимости признававшихся активами строений, сносимых с целью подго-
товки территории под строительство)
8.
Амортизация активов, используемых
при получении основных средств
9.
Заработная плата и любые другие формы вознаграждений работникам организации, труд которых используется для
получения основных средств, включая
любые оценочные обязательства, возникающие в связи с использованием организацией труда этих работников, а также все связанные с указанными вознаграждениями обязательные социальные
платежи (пенсионное, медицинское
страхование и др.) и иные выплаты, в
том числе, в пользу третьих лиц
10.
Формирование резерва на демонтаж не
предусмотрено
Величина оценочного обязательства по
демонтажу, утилизации имущества и
восстановлению окружающей среды на
занимаемом им участке, возникшего у
организации в связи с получением ею
основных средств
91
Анализ информации, представленной в табл. 2, позволяет сделать вы-
вод о том, что состав затрат, включаемых в себестоимость ОС, также претер-
пел изменения.
Существенным отличием является включение в состав себестоимости
основных средств затрат на демонтаж и утилизацию основных средств, на
устранение вреда, нанесенного окружающей среде в результате осуществления обычных видов деятельности с использования основных средств.
Названные затраты включаются в себестоимость основного средства и одновременно создается оценочное обязательство (резерв) на момент принятия
основного средства к учету.
Формирование себестоимости ОС зависит от его способа поступления
в компанию. В проекте ФСБУ рассматриваются следующие способы приоб-
ретения:
- приобретение у других лиц;
- создание и улучшение.
Под приобретением понимается:
приобретение за денежные средства; отдельно выделяется приобретение с отсрочкой платежа на период, превышающий один год;
приобретение в результате полной либо частичной оплаты неденежны-
ми средствами;
поступление ОС в коммерческие организации от акционеров, соб-
ственников, учредителей;
передача государственного или муниципального имущества унитарно-
му предприятию;
поступление ОС в некоммерческие организации в качестве целевого
финансирования.
В ПБУ 6/01 способы поступления основных средств имели несколько
иные названия: создание актива собственными силами организации, приобретение за плату, по договору дарения (на безвозмездной основе), в счет вклада в
уставный капитал, в результате обмена на другие активы или по договору, ис-
полнение обязательств по которому осуществляется неденежными средствами.
В ПБУ 6/01 не называются такие поступления, как передача государственного
или муниципального имущества унитарному предприятию и поступление ОС в
некоммерческие организации в качестве целевого финансирования. Улучшение
основных средств в качестве поступления также не рассматривалось.
Оценка основных средств в зависимости от варианта получения пред-
ставлена в табл. 3.
92
Таблица 3. Оценка ОС при поступлении в соответствии с ФСБУ
№
п/п
Способ приобретения
Оценка
1.
Приобретение у других лиц
1.1.
С отсрочкой платежа на период
свыше 12 месяцев
По сумме, которая была бы уплачена организацией при отсутствии отсрочки (рассрочки). Разница между указанной суммой и номинальной величиной подлежащих уплате в будущем денежных средств
учитывается в порядке, установленном
для учета долговых затрат в течение пе-
риода отсрочки (рассрочки)
1.2.
Приобретение у других лиц имущества, имущественных прав, работ,
услуг, оплачиваемых полностью или
частично неденежными средствами
По рыночной стоимости
По рыночной стоимости (в соответствующей части) передаваемого имущества,
имущественных прав, работ, услуг
В случае невозможности определения ры-
ночной стоимости передаваемых имущества, имущественных прав, работ, услуг
стоимостью приобретаемых имущества,
имущественных прав, работ, услуг считается их рыночная стоимость, которая
определяется в порядке, предусмотренном
МСФО 13
В случае невозможности определения рыночной стоимости как передаваемых, так
и приобретаемых активов считается балансовая стоимость списываемых активов, фактические затраты на выполнение
работ, оказание услуг, а также на осу-
ществление сделки
1.3.
Объекты, поступающие в коммерческие организации от акционеров,
собственников, участников, учреди-
телей
По рыночной стоимости указанного иму-
щества
1.4.
Передача государственного или муниципального имущества унитарно-
му предприятию
1.5.
Объекты, поступающие в некоммер-
«Основные средства»
93
№
п/п
Способ приобретения
Оценка
ческие организации в качестве целе-
вого финансирования
2.
Создание и улучшение:
-строительство, сооружение, изго-
товление основных средств;
-подготовка территории под строи-
тельство основных средств, включая
снос расположенных на ней строений (за исключением сноса объектов,
признававшихся ранее активами ор-
ганизации);
-подготовка необходимой рабочей и
технической документации (архитектурных проектов, технических за-
ключений, разрешений и др.);
-содержание службы заказчика,
застройщика;
-монтаж, установка основных
средств;
-достройка, доработка, дооборудова-
ние, модернизация, реконструкция,
ремонт, техобслуживание, техосмотр
и иные аналогичные действия с основным средством, улучшающие его
функциональные качества или обеспечивающие возможность его ис-
пользования на следующий продолжительный период;
-доставка и приведение основного
средства в место и состояние, в котором оно подлежит использованию
в соответствии с намерениями орга-
низации;
-пуско-наладочные работы, проверка
надлежащего функционирования
(тестирование) основного средства, с
целью ввода его в эксплуатацию
По себестоимости, включающей затраты,
непосредственно обеспечивающие получение основных средств, при соблюдении
условий признания, указанных в пункте 9
стандарта, независимо от того, понесены
ли эти затраты до или после начала экс-
плуатации основного средства
3.
ОС, переклассифицированные из
других активов
По балансовой стоимости таких активов
на момент их переклассификации
94
В случае если основное средство приобретено с отсрочкой платежа более чем на один год, в себестоимость включается стоимостная оценка, опре-
деленная исходя из текущей стоимости актива. Для ее определения необходимо применить метод дисконтирования денежных потоков. Величина, равная разнице между суммой, подлежащей к уплате и признанной в составе себестоимости, отражается в соответствии с порядком признания долговых
обязательств, как правило, в качестве расхода.
Раскрывается оценка имущества, полученного унитарными предприятиями и некоммерческими организациями. Как видно из анализа, подход в
оценке стоимости имущества для коммерческих, некоммерческих организа-
ций и унитарных предприятий, универсален – оценка производится по рыночной стоимости.
В случае приобретения основных средств в результате оплаты неденежными средствами, активы оцениваются по рыночной стоимости, рассчитанной по правилам, предусмотренными международными стандартами фи-
нансовой отчетности. И только в случае невозможности ее определения – по
балансовой стоимости переданных активов.
Кроме того, Проект ФСБУ «Основные средства» предусматривает возможность переклассификации основных средств в другие активы, например,
при принятии решения о прекращении их использования и дальнейшей продаже. В этом случае активы принимаются к учету по балансовой стоимости
на момент переклассификации.
В отличии от ПБУ 6/01 в Проекте федерального стандарта отсутствует
указание на оценку активов, полученных по договору дарения (безвозмездно).
При создании или улучшении основного средства (достройки, доработ-
ки, модернизации, реконструкции и т.д.) стандартом предусмотрено форми-
рование себестоимости путем включения всех затрат, непосредственно связанных с получением основных средств, вне зависимости от того, когда они
произведены: до или после ввода в эксплуатацию.
Состав затрат, не включаемых в себестоимость основных средств в соответствии с ПБУ 6/01 и ФСБУ «Основные средства», представлен в табл. 4.
Состав затрат, не включаемых в себестоимость ОС, значительно расширен по сравнению с их составом, определяемым ПБУ 6/01.
Как и раньше, в себестоимость не включаются косвенные налоги, такие
как НДС, если они подлежат возмещению в соответствии с законодательством. Не включаются затраты, связанные с эксплуатацией основных
средств, обеспечивающие поддержание активов в рабочем состоянии.
95
Таблица 4. Состав затрат, не включаемых в себестоимость основных
№
ПБУ 6/2001
ФСБУ
1.
Налог на добавленную стоимость и
иные возмещаемые налоги (кроме
случаев, предусмотренных законодательством Российской Федера-
ции)
Косвенные налоги, такие как налог на добавленную стоимость, акцизы, в случае если
они подлежат возмещению в соответствии с
законодательством
2.
Общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с
приобретением, сооружением или
изготовлением основных средств
Затраты на текущее обеспечение эксплуатации основных средств, поддержание их в
рабочем состоянии
3.
Затраты на плановые ремонты основных
средств, повторяющиеся через непродолжи-
тельные периоды
4.
Затраты на внеплановые ремонты основных
средств, обусловленные поломками, авариями, дефектами, ненадлежащей эксплуатацией, в той степени, в которой такие ремонты восстанавливают функциональные качества и сроки использования основных
средств, но не улучшают и не продлевают
их
5.
Затраты, обусловленные ненадлежащей организацией процесса получения основных
средств, такие как сверхнормативный расход сырья, материалов, энергии, труда, потери от простоев, брака, нарушений трудо-
вой и технологической дисциплины
6.
Затраты, обусловленные авариями и други-
ми чрезвычайными ситуациями
7.
Обесценение других активов, независимо от
того, использовались ли эти активы для по-
лучения основных средств
8.
Затраты, которые не могут быть непосредственно соотнесены с получением основных
средств, такие как общехозяйственные рас-
ходы
9.
Затраты на организацию торжественных,
публичных, презентационных мероприятий
средств в соответствии с ПБУ 6/01 и ФСБУ «Основные средства»
96
№
ПБУ 6/2001
ФСБУ
по открытию новых производств, по продвижению новых продуктов или услуг,
включая затраты на рекламу, прессконференции, выставки и пр.
10.
Затраты, связанные с организацией хозяйственной деятельности в новом месте или с
новой категорией клиентов
11.
Затраты на перемещение, удаление или ликвидацию ранее эксплуатировавшихся других основных средств организации, независимо от того, являются ли такие перемещение, удаление или ликвидация необходимыми для получения новых основных
средств
12. Затраты на реорганизацию деятельности
13. Затраты на обучение персонала
14.
Иные затраты, не соответствующие условиям признания основных средств, установ-
ленным пунктом 9 стандарта
Установлен конкретный перечень затрат, не включаемых в себестоимость
активов, возникающих вследствие нарушения организационных и технологических условий приобретения и создания основных средств: сверхнормативный
расход сырья, материалов, труда, потери от брака, нарушения трудовой и технологической дисциплины. Не включаются затраты, возникающие вследствие
аварий и других чрезвычайных ситуаций, затраты на реорганизацию деятельности, обучения персонала. Не признаются в качестве затрат, формирующих себестоимость, расходы, связанные с текущим, плановым и внеплановым обслуживанием, приводящим к улучшению функциональных характеристик актива
только в рамках рабочих (заданных), и не вызывающие увеличение сроков ис-
пользования или улучшения их характеристик.
После первоначального признания согласно Проекту ФСБУ «Основные
средства» возможен учет по одной двух моделей учета: без переоценки и с
переоценкой. Эта норма может применяться по отношению к основным
средствам как коммерческих, так и некоммерческих организаций. Модель
учета устанавливается по отношении к однородной группе основных средств.
чальная оценка основного средства не меняется. Для отражения в бухгалтер-
Если организация применяет модель учета без переоценки, то первона-
97
ском балансе рассчитывается балансовая стоимость как разность между себестоимостью, сформированной на дату принятия основного средства к учету,
величиной начисленной амортизации за период эксплуатации и убытков от
обесценения, определенных на дату составления отчетности.
При выборе второй модели учета переоценка проводится на конец каж-
дого года. Если компания составляет промежуточную финансовую отчетность, у нее возникает необходимость осуществить переоценку ОС для их
отражения в промежуточной отчетности, т.е. чаще, чем один раз в год. Стандартом такая ситуация допускается.
Применение второй модели учета обязывает компании производить переоценку активов по их рыночной стоимости, определяемой по данным акти-
вов рынка на дату переоценки. Регулярность переоценки зависит от того,
насколько рыночные цены подверглись изменению. Результаты переоценки
необходимо признавать и отражать в учете, если балансовая стоимость основного средства существенно отличается от рыночной. В этом случае себестоимость и начисленная амортизация должны быть пересчитаны таким образом, чтобы балансовая стоимость соответствовала рыночной стоимости ак-
тива. Пересчет можно осуществить одним из следующих методов:
- пропорциональным способом;
- способом изменения амортизации;
- способом обнуления амортизации.
Пропорциональный способ предполагает пропорциональное изменение
себестоимости и амортизации.
Способ изменения амортизации предусматривает увеличение (или
уменьшение) балансовой стоимости до величины рыночной только за счет
изменения начисленной амортизации. И при способе обнуления амортизации
себестоимость уменьшается на величину амортизации, а затем полученная
величина балансовой стоимости изменятся до рыночной.
Сумма дооценки основного средства должна отражаться в составе совокупного финансового результата без отражения ее в прибыли (убытке)
обособленно, за исключением той части, которая была восстановлена в размере уценки в предыдущем периоде и признанная в качестве расхода в составе прибыли. Восстановленная часть признается доходом в отчетном пери-
оде в составе прибыли.
Сумма уценки основного средства признается в качестве расхода отчетного периода и отражается в составе прибыли (убытка), за исключением
той части, в которой сумма уценки уменьшает суммы дооценки, сделанной в
98
предыдущем периоде и ранее отраженной в составе совокупного финансово-
Регламентация
ПБУ 6/2001
ФСБУ
Оценка на отчетную
дату
Оценка не называется
По балансовой стоимости
Модель учета
Термин не использует-
ся
Модель учета в отношении каждой
группы основных средств с переоценкой и модель учета без пере-
оценки
Организации, имеющие
право проводить пере-
оценку
Коммерческая органи-
зация
Коммерческие и некоммерческие
организации
Когда проводится пере-
оценка
На конец отчетного го-
да
На конец отчетного года, за исключением случаев ее проведения
чаще, чем один раз в год
го результата. Следовательно, сумма уценки, равная величине дооценки
предыдущего периода, должна отражаться в составе совокупного финансово-
го результата отчетного периода обособленно.
Формируемый на сальдовой основе результат дооценки основных
средств отражается в бухгалтерском учете обособленно в составе капитала.
При выбытии основного средства, сумма дооценки может быть списана
одним из двух способов: единовременно или по мере начисления амортизации.
Первый способ списания аналогичен действующему порядку. Результат
дооценки в полной сумме списывается с дебета 83 счета в кредит 84 счета.
Второй способ новый. Он предполагает расчет частично списываемых
сумм путем вычитания из амортизации, рассчитанной исходя из величины
себестоимости с учетом последней переоценки и величиной амортизации,
рассчитанной исходя из себестоимости без учета переоценок. Запись на сче-
тах бухгалтерского учета делается та же, что и при первом варианте.
В случае изменения расчетной величины оценочного обязательства
по будущему демонтажу основного средства и его утилизации, ранее
включенного в себестоимость, сумма изменения относится на изменение
себестоимости.
Сравнение положений действующего стандарта и ФСБУ «Основные
средства» в части регламентаций порядка переоценки представлены в табл. 5.
Таблица 5. Сравнение положений ПБУ 6/2001 и ФСБУ «Основные
средства» в части регламентаций порядка переоценки
99
Регламентация
ПБУ 6/2001
ФСБУ
Периодичность
Активы должны переоцениваться регулярно,
чтобы стоимость основных средств, по ко-
торой они отражаются
в бухгалтерском учете
и отчетности, существенно не отличалась
от текущей (восстано-
вительной) стоимости
Переоценка должна проводиться
регулярно. При этом периодичность проведения переоценок выбирается для каждой группы переоцениваемых основных средств
исходя из степени изменений их
рыночной стоимости так, чтобы
балансовая стоимость переоцениваемых основных средств существенно не отличалась от их рыночной стоимости. Переоценка
может проводиться чаще, чем один
раз в год
По какой стоимости пе-
реоценивать
По текущей (восстано-
вительной) стоимости
По рыночной стоимости
Правила пересчета
Переоценка объекта
основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости,
если данный объект переоценивался ранее, и
суммы амортизации,
начисленной за все
время использования
объекта
При использовании модели учета с
переоценкой себестоимость и (или)
накопленная амортизация основного средства переоцениваются таким образом, чтобы балансовая
стоимость основного средства рав-
нялась его рыночной стоимости
При проведении переоценки основных средства пересчет их себестоимости и накопленной амортизации на дату переоценки осуществляется следующими спосо-
бами:
-пропорциональным способом;
-способом изменения амортизации;
-способом обнуления амортизации
Отражение в учете сум-
мы дооценки
Сумма дооценки объекта основных средств в
результате переоценки
зачисляется в добавоч-
ный капитал органи-
зации. Сумма дооценки
объекта основных
средств, равная сумме
уценки его, проведенной в предыдущие от-
Сумма осуществленной в отчетном
периоде дооценки основных
средств отражается в составе сово-
купного финансового результата
этого периода обособленно без
включения в прибыль (убыток), за
исключением той части, в которой
эта дооценка восстанавливает суммы уценки и (или) обесценения основных средств, признанные в
100
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]