Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Практические основы бухгалтерского учета имущества организации. Учебное пособие для СПО
.pdf
5.3.Организация учета нематериальных активов
Способ определения амортизации нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения.
Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод
от использования нематериального актива существенно изменился,
способ определения амортизации такого актива должен быть изменен
соответственно. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности как изменения
в оценочных значениях.
Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого
актива к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения
стоимости либо списания этого актива с бухгалтерского учета. Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются
с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения
стоимости или списания этого актива с бухгалтерского учета.
В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается.
Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
Бухгалтерские проводки по учету амортизации НМА
Наименование хозяйственной операции Дебет Кредит
Начислена амортизация (с использованием
счета 05)
Начислена амортизация (без использования
счета 05)
20, 23, 25,
26 …
20, 23, 25,
26 …
05
04
Выбытие (реализация) нематериальных активов
Стоимость нематериального актива, который выбывает или не
способен приносить организации экономические выгоды в будущем,
подлежит списанию с бухгалтерского учета.
Выбытие нематериального актива имеет место в следующих случаях:
прекращение срока действия права организации на результат
–
интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации;
-81-
5. УЧЕТ ВНЕОБОРОТНЫХ АКТИВОВ
передача по договору об отчуждении исключительного права на
–
результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации; переход исключительного права к другим лицам без договора
(в том числе в порядке универсального правопреемства и при обращении взыскания на данный нематериальный актив); прекращение использования вследствие морального износа;
передача в виде вклада в уставный (складочный) капитал (фонд)
–
другой организации, паевой фонд;
передача по договору мены, дарения;
–
внесение в счет вклада по договору о совместной деятельности;
–
выявление недостачи активов при их инвентаризации;
в иных случаях.
–
Одновременно со списанием стоимости нематериальных активов
подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений по этим нематериальным активам.
Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов
и расходов, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.
Дата списания нематериального актива с бухгалтерского учета определяется исходя из установленных нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету правил признания доходов либо расходов.
Бухгалтерские проводки при списании объектов НМА
Наименование хозяйственной операции Дебет Кредит
Списывается амортизация 05 04
Списывается остаточная стоимость 91 04
Сумма, причитающаяся с покупателя 62 91
Начислен НДС 91 68
-82-
6.УЧЕТФИНАНСОВЫХВЛОЖЕНИЙ
6.1.КЛАССИФИКАЦИЯИВИДЫ
ФИНАНСОВЫХВЛОЖЕНИЙ
Финансовые вложения — это расходы организации, предназначенные для приобретения ценных бумаг (облигаций, акций, чеков и других), инвестирования средств в совместную деятельность и в уставные
фонды каких-либо других организаций, а также предоставление организациям займов под векселя или прочие долговые обязательства. Учет
финансовых вложений, независимо от их вида, регулируется общим Положением по бухгалтерскому учету и ПБУ 19/02. Единой и однозначной
классификации всех финансовых вкладов не существует, но их, тем не
менее, все же разделяют по признакам. Таким образом, в состав активов,
или имущества, организации могут входить финансовые вложения.
К финансовым вложениям относят:
инвестиции в ценные бумаги (акции, облигации, депозитные
–
сертификаты и др.);
вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций,
–
не являющихся акционерными обществами;
вклады в совместную деятельность (по договору простого това-
–
рищества);
предоставленные другим юридическим лицам займы (по дого-
–
вору займа);
дебиторскую задолженность, приобретенную на основании ус-
–
тупки права требования (по договору цессии).
Финансовые вложения осуществляются в целях получения прибыли дополнительно к прибыли от основной деятельности, однако финансовые вложения сопряжены с рисками неполучения ожидаемой прибыли и их полной утраты.
-83-
6. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ
Для целей бухгалтерского учета используются следующие признаки классификации финансовых вложений:
по назначению;
–
по ликвидности;
–
по срокам инвестиций;
–
по характеру отношений с получателем инвестиций.
–
По назначению различают долевые и долговые финансовые вложения.
К долевым вложениям относятся, например, акции и вклады в уставные (складочные) капиталы. Акции представляют собой ценные бумаги, подтверждающие право их владельца на долю в имуществе акционерного общества, на получение некоторого дохода от его деятельности и, как правило, на участие в управлении этим обществом. Такие
акции принято называть простыми в отличие от привилегированных,
которые, наоборот, приносят стабильный гарантированный доход, но
не дают права на управление деятельностью общества. Акции не имеют
установленных сроков обращения и являются, по существу, бессрочными вложениями.
Долговые вложения отражают операции заимствования денежных
средств, имеющихся у заимодавца и необходимых заемщикам для решения текущих и перспективных задач. Наиболее распространенными
формами долговых вложений являются государственные облигации,
облигации коммерческих организаций, депозитные сертификаты, предоставленные другим организациям займы.
Облигация — это ценная бумага, выпущенная эмитентом, которая
удостоверяет уплату ее владельцем определенной суммы денежных
средств. По существу, это форма привлечения заемных средств, поэтому довольно часто в такой ситуации используется термин «облигационный заем». Облигация подтверждает обязательство эмитента возместить номинальную (нарицательную) стоимость этой ценной бумаги
в предусмотренный в ней срок с уплатой фиксированного процента
(если иное не предусмотрено условиями выпуска). Облигации могут
быть как государственными, так и частными (негосударственными).
Они считаются одним из наиболее ликвидных и наименее рискованных
видов финансовых вложений, приносящих гарантированный доход.
Классификация финансовых вложений по ликвидности, т.е. возможности в случае необходимости в кратчайшие сроки превратить их
в наличные денежные средства, предполагает их деление на легкореализуемые и труднореализуемые (или прочие).
-84-
6.2.Способы оценки финансовых вложений по операциям их приобретения…
Приобретение легкореализуемых финансовых вложений осуществляется в интересах выгодного размещения на незначительный срок
временно свободных денежных средств. Обычно легкореализуемые
финансовые вложения осуществляются на то время, пока не возникает
потребности в наличных деньгах для погашения срочных обязательств
организации. Однако для того чтобы приобретать и продавать финансовые инструменты такого рода, необходимо существование соответствующего рынка и его участников для купли-продажи по мере возникновения необходимости.
Прочие финансовые вложения осуществляются не столько в целях
хранения временно свободных денежных средств и получения прибыли, сколько для оказания поддержки в развитии какого-либо бизнеса,
укрепления коммерческих связей. Эти финансовые вложения представляют собой передачу активов юридическим лицам на длительный
срок (как правило, не менее года).
В зависимости от срока, на который осуществляются финансовые инвестиции, они классифицируются на долгосрочные и крат-
косрочные. К долгосрочным инвестициям относят вложения на срок
более 12 месяцев, а к краткосрочным — на срок менее 12 месяцев. При
этом финансовые вложения в некоторые ценные бумаги не имеют установленного срока обращения или погашения (например, акции, которые изначально являются бессрочными).
По характеру отношений с получателем инвестиций выделяют
финансовые вложения в дочерние общества, зависимые общества и прочие организации. Это деление относится прежде всего к долевым финансовым вложениям и в самом общем случае зависит от доли инвестора в уставном капитале получателя. Граничным уровнем отнесения
получателя инвестиций к дочерним или зависимым обществам является уровень в 20%.
6.2.СПОСОБЫОЦЕНКИФИНАНСОВЫХ
ВЛОЖЕНИЙПООПЕРАЦИЯМ
ИХПРИОБРЕТЕНИЯИВЫБЫТИЯ
Применительно к финансовым вложениям в виде ценных бумаг
применяется несколько видов оценок:
номинальная;
–
рыночная (курсовая или котировочная);
–
учетная;
–
-85-
6. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ
балансовая;
–
бухгалтерская.
–
Номинальная (нарицательная) цена — это цена, обозначенная на
бланке ценной бумаги. По рыночной стоимости ценные бумаги продаются и покупаются на фондовом рынке. Учетная стоимость — это сумма, по которой ценная бумага отражается в бухгалтерском учете организации. Балансовая стоимость — величина, в которой ценная бумага
отражена в бухгалтерском балансе. Бухгалтерская стоимость акций
показывает величину капитала акционерного общества, приходящегося на одну акцию. В международной практике для оценки финансовых вложений, как и для многих других видов активов, применяется
«справедливая стоимость» (fair value). Она представляет собой сумму,
на которую актив может быть обменян при совершении сделки между информированными, заинтересованными и независимыми сторонами. Справедливая стоимость финансовых вложений определяется,
как правило, при наличии активного рынка для конкретного объекта,
например на фондовой бирже. Вместе с тем справедливая стоимость
устанавливается и при отсутствии активного рынка, когда сделки с конкретным объектом финансовых вложений совершаются нерегулярно,
эпизодически. Этим обстоятельством определяется одно из отличий
справедливой стоимости от рыночной, которая выявляется исключительно на активном рынке.
Синтетический учет финансовых вложений
Для обобщения информации о наличии и движении финансовых
вложений в бухгалтерском учете открывается синтетический счет 58
«Финансовые вложения», к которому открываются субсчета по видам
финансовых вложений:
58-1 «Паи и акции»;
–
58-2 «Долговые ценные бумаги»;
–
58-3 «Предоставленные займы»;
–
58-4 «Вклады по договору простого товарищества» и др.
–
Аналитический учет ведется в разрезе субсчетов, например по
эмитентам ценных бумаг, заемщикам, дебиторам и т.п.
Организация самостоятельно избирает единицу аналитического
учета конкретного вида финансовых вложений, которые должны обеспечивать формирование полной и достоверной информации о соответствующих финансовых вложениях, а также контроль за их наличием
-86-
6.2.Способы оценки финансовых вложений по операциям их приобретения…
и движением. В зависимости от вида финансовых вложений, порядка
их приобретения и других факторов единицей учета могут быть серия,
партия, однородная группа, договор; вклад в уставный капитал одной
организации; предоставленный заем; банковский вклад.
При принятии к бухгалтерскому учету ценные бумаги оцениваются
по первоначальной стоимости, которая формируется при их принятии
к учету. Порядок определения первоначальной стоимости ценных бумаг зависит от источника их приобретения.
При приобретении ценных бумаг за плату у других юридических
или физических лиц первоначальная стоимость представляет собой
сумму всех затрат, связанных с приобретением, за исключением налога
на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, когда согласно законодательству такие налоги подлежат включению
в первоначальную стоимость финансовых вложений). Это прежде всего
покупная стоимость, представляющая собой номинальную цену и сумму
премии, уплаченной продавцу, или скидки, предоставленной продавцом. Кроме того, при покупке ценных бумаг возникают дополнительные
расходы, такие как оплата консалтинговых услуг (за информационные
и консультационные услуги), вознаграждение посреднику (финансовому брокеру), через которого приобретен актив. Законодательство допускает также и другой вариант отражения этих дополнительных расходов:
если величина таких расходов несущественна по сравнению с суммой,
уплачиваемой по договору продавцу, то организация может признать
их прочими расходами без включения в первоначальную стоимость.
Или если организации оказаны информационные и консультационные
услуги, связанные с принятием решения о приобретении ценных бумаг,
но инвестиции по каким-либо причинам не осуществляются, то стоимость услуг также включается в прочие расходы отчетного периода. Не
включаются в фактические затраты общехозяйственные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением конкретных ценных бумаг.
Ценные бумаги, внесенные в счет вклада в уставный (складочный)
капитал создаваемой организации, принимаются к учету по стоимости,
согласованной (определенной) всеми учредителями этой организации.
Как правило, это рыночная стоимость вносимых ценных бумаг. По требованию законодательства для определения их согласованной денежной оценки может быть привлечен независимый оценщик.
Ценные бумаги, полученные организацией безвозмездно, в том
числе по договору дарения, принимают к бухгалтерскому учету по теку-
-87-
6. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ
щей рыночной стоимости, под которой понимают рыночную (котировочную) цену, определяемую на биржевых торгах, либо сумму денежных
средств, которая может быть получена в результате продажи этих ценных бумаг. Как правило, оценка ценных бумаг, полученных безвозмездно, должна быть подтверждена документально или экспертным путем.
Если ценные бумаги приобретены в обмен на другое имущество
организации (кроме денежных средств), то первоначальной стоимостью их признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих
передаче организацией. Последняя рассчитывается исходя из цены, по
которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет
стоимость аналогичных ценностей. Например, организация приобрела ценные бумаги в обмен на продукцию собственного изготовления.
Первоначальной стоимостью приобретенных ценных бумаг считается
стоимость обменянной продукции, рассчитанная исходя из цены, по
которой обычно организация продает свою продукцию.
Основанием для соответствующих записей в бухгалтерском учете
служат документы, подтверждающие факт передачи соответствующих
объектов учета, например акт о приеме-передаче основных средств или
нематериальных активов, накладная на отпуск материалов на сторону
с приложением доверенности на получение этих ценностей.
Для зачисления ценных бумаг на счет 58 «Финансовые вложения»
необходимо единовременное выполнение следующих условий:
наличие документов, подтверждающих право организации на
–
эти вложения и на получение экономических выгод в будущем (в форме
дивиденда, процента, прироста стоимости и др.), вытекающих из этого
права;
переход к организации финансовых рисков, связанных с данны-
–
ми ценными бумагами, в частности рисков изменения цены, неплате-
жеспособности должника и др.;
способность приносить организации экономические выгоды в бу-
–
дущем (в форме дивиденда, процента, прироста стоимости и др.).
Если условия признания ценных бумаг выполнены, но они не полностью оплачены инвестором, то на счет 58 «Финансовые вложения»
зачисляется сумма согласно договору, а неоплаченная часть продолжает учитываться на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в качестве кредиторской задолженности.
Если организация не включает расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, в их первоначальную стоимость, то суммы отражаются в бухгалтерском учете по мере осуществления соответствующих рас-
-88-
6.2.Способы оценки финансовых вложений по операциям их приобретения…
ходов по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции
со счетами учета денежных средств или счета 76 «Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами». Расходы по оплате услуг банка и/или депозитария за хранение ценных бумаг, за предоставление выписки из
счета депо и другие расходы, связанные с обслуживанием финансовых
вложений в части ценных бумаг, признаются прочими (операционными) расходами организации, которые по мере их осуществления также списываются в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет
«Прочие доходы»).
Бухгалтерские проводки при покупке ценных бумаг
Наименование хозяйственной операции Дебет Кредит
Оплата ценных бумаг 76 51
Ценные бумаги приняты к учету 58 76
Бухгалтерские проводки при продаже ценных бумаг
Наименование хозяйственной операции Дебет Кредит
Ценные бумаги переданы покупателю
(или с использованием сч.62)
Поступили деньги от покупателя 51 91
91 58
В учете операций с ценными бумагами допускаются два вида корректировок их первоначальной стоимости:
в связи с изменением текущей рыночной стоимости;
–
в связи с обесцениванием финансовых вложений.
–
В зависимости от возможности определения текущей рыночной
стоимости вложения в ценные бумаги (равно как и иные финансовые
вложения) делятся на две группы: по которым можно и по которым
нельзя определить текущую рыночную стоимость. Изменение текущей рыночной (котировочной) стоимости ценных бумаг происходит
в процессе биржевых торгов. Если по ценным бумагам текущая рыночная стоимость устанавливается, то ее величина на отчетную дату сопоставляется с текущей рыночной стоимостью на предыдущую отчетную
дату. В случае появления разницы в стоимости ценных бумаг балансовой стоимостью инвестиций в ценные бумаги считается их текущая
рыночная стоимость на отчетную дату, а текущая рыночная стоимость
-89-
6. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ ВЛОЖЕНИЙ
по состоянию на предыдущую отчетную дату подлежит корректировке.
При этом разница между текущей рыночной стоимостью и стоимостью
на предыдущую отчетную дату относится на финансовый результат деятельности организации, а именно в состав прочих (операционных) доходов или расходов.
Если по каким-либо долговым ценным бумагам организация не
осуществляет корректировки первоначальной учетной стоимости, то
разница между первоначальной стоимостью и номинальной ценой
в виде прибыли или убытка проявится лишь при погашении, продаже
или ином выбытии ценной бумаги.
Корректировка, связанная с обесценением финансовых вложений,
осуществляется при составлении годового отчета организации в случае
установления факта превышения учетной стоимости акций, которыми
владеет организация, над их рыночной стоимостью, определенной по
результатам биржевых торгов. При этом рыночная стоимость акций
должна быть подтверждена из официальных источников (например,
«Биржевые ведомости»). В сложившейся ситуации организация создает резерв под обесценение финансовых вложений, который выполняет
две функции: с одной стороны, с его помощью формируется балансовая
стоимость вложений в ценные бумаги на основе их учетной стоимости,
с другой стороны, он обеспечивает покрытие возможного убытка от негативного развития ситуации с определенными ценными бумагами на
фондовом рынке в новом году.
Выбытие ценных бумаг может происходить по причине их продажи, погашения, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, передачи в совместную деятельность и в некоторых других случаях.
Списание выбывающих ценных бумаг, по которым определяется
текущая рыночная стоимость, осуществляется по стоимости последней оценки, проведенной организацией. Списание выбывающих ценных бумаг, по которым не определяется текущая рыночная стоимость,
осуществляется либо по средней первоначальной стоимости каждого
вида выбывающих ценных бумаг, либо по первоначальной стоимости первых по времени приобретения ценных бумаг (методом ФИФО)
в зависимости от принятой организацией учетной политики.
В организациях, предметом деятельности которых является купля-продажа ценных бумаг, для отражения операций по продаже (перепродаже) ценных бумаг вместо счета 91 «Прочие доходы и расходы»
используется счет 90 «Продажи».
-90-
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]