Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Аудит. Учебное пособие-1
.pdf
161
чении по специальному аудиторскому заданию, что рассматриваемая статья бухгалтерской отчетности не существенна.
Заключение по специальному аудиторскому заданию по
юридической и экономической экспертизе договоров регулирующих гражданско-правовые отношения.
Аудитор может получить от экономического субъекта специ-
альное аудиторское задание по юридической и экономической экспертизе договоров (контрактов), регулирующих гражданскоправовые отношения.
Цели выполнения специального аудиторского задания могут
быть различны:
составить заключение о правильности схем бухгалтерских
записей, принципов оценки, порядка налогообложения и формы
ответственности по договорам, подготовленным экономическим
субъектом в связи с появлением у экономического субъекта новых
форм договоров;
составить заключение о финансовых и правовых послед-
ствиях договоров по вложению денежных средств в недвижимость,
ценные бумаги и т.д., подготовленных экономическим субъектом в
связи с началом нового направления деятельности;
составить заключение о соблюдении юридическим лицом
определенных договоров, например, кредитных договоров или договоров займа. В соответствии с такими договорами организация
должна соблюдать различные обстоятельства, вытекающие из договора (уплата процентов, соблюдение соответствующих финансовых отношений, запреты на выплату дивидендов и использование
доходов от реализации имущества и т.д.).
Аудитор может выразить свое мнение относительно догово-
ров (контрактов), регулирующих гражданско-правовые отношения,
только после того, как полностью рассмотрены вопросы бухгалтерского учета и аспекты налогообложения на всех этапах реализации
договора (контракта). Если в поручении на выполнение специального аудиторского задания содержатся специфические вопросы, не
относящиеся к компетенции аудитора и требующие специальных
познаний в области науки, техники, искусства и других областей
знаний, для ответа на них аудитору следует привлечь эксперта.
В заключении аудитора по специальному аудиторскому за-
данию должно быть отражено мнение о том, соблюдены ли экономическим субъектом конкретные условия договора.
162
Заключение по специальному аудиторскому заданию о бухгалтерской отчетности, составленной в соответствии с принципами
бухгалтерской отчетности, отличными от российских правил бухгалтерского учета.
Действующие принципы бухгалтерского учета представляют
собой набор критериев, используемых для подготовки бухгалтерской отчетности, применяемой ко всем существенным элементам, и
являющихся общепризнанными. Финансовая отчетность может
быть подготовлена для специальных целей в соответствии с принципами учета, иными, нежели российские или международные
стандарты бухгалтерского учета (например, национальными). К
такой финансовой отчетности не относятся соглашения по бухгалтерскому учету, сформированные для каких-либо специфических
целей. Другие формы финансовой отчетности могут включать:
налоговые декларации, схемы учета, основанные на поступлениях
в кассу и выплатах из кассы; финансовую отчетность, установленную каким-либо государственным регулирующим органом.
Аудитор должен понять из названия или примечания к финансовой отчетности, что эта отчетность подготовлена не в соответствии с российскими стандартами бухгалтерского учета. Если в
названии такой финансовой отчетности соответствующие указания и
ссылки отсутствуют, то аудитор должен дать их в своем заключении.
Заключение по специальному аудиторскому заданию по проверке финансовой информации, подготовленной в соответствии с
принципами бухгалтерского учета, отличными от российских или
международных принципов, должно содержать указание на применяющиеся принципы учета или на пункт отчетности, в котором содержится такая ссылка. В заключении должно быть указано, подготовлена ли финансовая отчетность во всех ее существенных аспектах в соответствии этими принципами.
Заключение по специальному аудиторскому заданию об отчете, подготовленном за ряд смежных лет. Экономический субъект
может подготавливать специальные отчеты, представляющие
обобщенные данные годовых бухгалтерских отчетов за несколько
смежных лет, с целью информировать пользователей, интересующихся основными данными деятельности организации и ее результатами.
Обобщенный отчет значительно менее детализирован, чем
годовые отчеты, подтверждаемые аудитором. Следовательно, в такой отчетности должно быть ясно обозначено, что она является со-
163
кращенной и поэтому пользователю отчетности для лучшего понимания финансового положения организации и результатов ее деятельности необходим обобщенный отчет вместе с бухгалтерскими
отчетами, подтвержденными аудиторами и содержащими всю требуемую в рамках данной системы учета информацию.
Название обобщенного отчета должно указывать на ту бух-
галтерскую отчетность, на основании которой он был подготовлен.
Например, «Отчет подготовлен на основании бухгалтерской отчетности на 31 декабря ____ г., проверенной аудитором».
Обобщенный отчет не содержит всей информации, которая
должна содержаться в бухгалтерской отчетности в соответствии с
системой отчетности для годовых бухгалтерских отчетов, подтвержденных аудитором. Поэтому фраза об отражении в отчетности
показателей деятельности « объективно во всех существенных аспектах» не должна использоваться аудитором при формировании
им мнения относительно сокращенной бухгалтерской отчетности.
Заключение по специальному аудиторскому заданию,
полученному от государственных органов
При проведении проверки по специальному аудиторскому
заданию, полученному от государственных органов, аудиторские
организации должны быть независимы как от проверяемого экономического субъекта, так и от государственных органов, поручивших им проведение проверки.
В заключении аудитора по специальному аудиторскому за-
данию, полученному от государственных органов, следует избегать
таких оценочных юридических терминов, как «халатность», «хищение», «растрата», «присвоение» и т.п. Применяя такую терминологию, аудитор выходит за пределы своей компетенции, так как
квалифицировать действие или бездействие лиц вправе только судебно- следственные органы.
Выводы аудитора должны излагаться в той последовательно-
сти, в которой вопросы поставлены органом, поручившим задание.
При этом каждый вывод должен содержать выявленные аудитором
факты, а также связь этих фактов с нарушением каких-либо правовых норм. Если такая связь имеется, аудитор должен указать, какой
именно нормативный акт нарушен, за какой период, кто из должностных лиц экономического субъекта несет ответственность за
нарушение с точки зрения бухгалтерского учета, сумму материаль-
164
ного ущерба и другие обстоятельства, способствовавшие выявленному нарушению.
В приложении к заключению по специальным аудиторским
заданиям могут быть включены графики, таблицы, отражающие
ход и результаты промежуточных расчетов, итоги сверки документации, установленный аудитором порядок ее движения и другие
вопросы. В тексте заключения на них делаются ссылки, а сами документы рассматриваются как составная часть заключения.
Содержание заключения по специальным аудиторским заданиям должно обеспечивать государственным органам, поручившим
выполнение задания, возможность однозначно определить обоснованность заключения аудитора, его доказательную ценность. Заключение аудиторской организации по специальному аудиторскому заданию, проведенному по поручению государственных органов, приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соответствии с процессуальным законодательством Российской Федерации.
5. Контроль качества услуг в аудиторских организациях
В соответствии с Постановлением Правительства РФ от
22.07.2008 г. № 557 внесены изменения в Федеральные правила
(стандарты) аудиторской деятельности, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 г. № 696.
Эти изменения внесены, в частности, в Правило (стандарт)
№ 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях», которое было разработано на основе международных стандартов
аудита и устанавливает единые требования к системе контроля качества услуг как для аудиторских организаций, так и для индивидуальных аудиторов.
Такая система контроля должна обеспечивать разумную уверенность в том, что аудиторские услуги соответствуют требованиям законодательных и нормативных актов РФ и федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности.
Стандарт № 34 применяется всеми аудиторскими организациями, а система контроля качества услуг базируется на принципах
и процедурах, разработанных как в указанном Стандарте, так и самой организацией в зависимости от масштаба ее деятельности.
В Стандарте определены понятия аудиторской деятельности,
например, руководителя задания, который несет ответственность за
его выполнение и отчет (заключение), выдаваемый организацией;
165
проверки качества выполнения задания для оценки существенных
суждений и разработки выводов до выдачи отчета по результатам
проверки; мониторинга, предусматривающего непрерывный анализ
и оценку системы контроля качества аудита, включая периодическую инспекцию на выборочной основе завершенных заданий в
целях достижения разумной, но не абсолютной уверенности в эффективности системы контроля качества, и др.
Система контроля качества аудиторских услуг включает
определенные принципы и процедуры:
обязанности руководителя аудиторской организации по
обеспечению качества ее услуг;
этические требования;
принятие на обслуживание нового клиента и продолжение
сотрудничества;
кадровая работа;
выполнение задания;
мониторинг.
Руководство аудиторской организации несет ответственность
за систему контроля качества аудиторских услуг, которые должны
соответствовать федеральным правилам (стандартам), требованиям
нормативных правовых актов и обеспечивать своевременную выдачу аудиторского заключения. При этом руководство аудиторской
организации обеспечивает применение принципов и процедур в
части оценки выполненной работы и оплаты труда работников,
включая систему поощрения и повышения в должности. Вместе с
тем руководство должно обеспечивать поступление средств на развитие и документирование принципов и процедур контроля качества услуг.
Этические требования, применяемые к аудиторским проверкам финансовой (бухгалтерской) отчетности, установлены Кодексом этики аудиторов России. Они включают требования независимости в соответствии с законодательством РФ и обязанность работников аудиторской организации своевременно сообщать руководству об обстоятельствах, которые могут создавать угрозу независимости, вплоть до отказа от выполнения задания. Поэтому в
аудиторской организации должны быть разработаны принципы и
процедуры, предусматривающие периодически (не реже одного
раза в 7 лет) ротацию работников, осуществляющих руководство
166
аудиторской проверкой на разных уровнях, или обязательная обзорная проверка качества выполнения задания.
При решении вопроса о принятии на обслуживание нового
клиента или продолжении сотрудничества с существующими клиентами аудиторская организация должна получить информацию,
которую она считает необходимой:
личность и деловая репутация основных собственников
потенциального клиента, его руководства, связанных (аффилированных) лиц;
характер хозяйственных операций клиента, включая дело-
вую практику;
информацию об отношении основных собственников по-
тенциального клиента к вопросам неадекватного толкования нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;
информацию об ограничении объема аудита;
признаки того, что клиент занимается легализацией (от-
мыванием) доходов, полученных преступным путем (криминальной деятельностью);
причины отказа от предшествующей аудиторской органи-
зации (аудитора) и приглашения новой, т.е. причины возникновения конфликта интересов.
Принципы и процедуры, регулирующие порядок отказа от
выполнения задания или от дальнейшего сотрудничества с клиентом в соответствии со Стандартом № 34, предусматривают:
обсуждение с руководством клиента и представителями
собственника клиента мер, которые аудиторская организация может предпринять в данных условиях;
обсуждение с руководством и представителями собствен-
ника клиента причин отказа от выполнения задания;
документальное оформление значимых вопросов, сделан-
ных выводов и аргументация отказа.
Важнейшим основанием эффективности деятельности аудиторской организации является кадровый состав.
Принципы и процедуры кадровой работы должны охватывать:
наем работников;
оценку результатов выполненной работы;
профессиональные навыки и компетентность работников;
профессиональное развитие и повышение в должности;
167
оплату труда и оценку нужд работников.
Совокупность этих вопросов позволяет аудиторской организации определять квалификационные требования и качественные
показатели для найма нужных работников. Развитие навыков осуществляется путем профессионального образования, профессионального обучения, приобретения опыта в процессе работы.
Аудиторская организация должна постоянно осуществлять
профессиональное обучение работников всех уровней, так как от
этого зависят оценка результатов выполнения заданий, оплата труда, процедуры повышения в должности, включая процедуры оценки навыков и профессиональной компетентности работников, т.е.
знание федеральных правил (стандартов) аудита, отрасли деятельности клиента, технические знания, в том числе знание соответствующих информационных технологий.
В соответствии с Федеральным стандартом № 34 в аудиторской организации должны быть установлены принципы и процедуры, позволяющие обеспечить разумную уверенность в выполнении
заданий в соответствии с требованиями нормативных правовых
актов РФ и федеральных правил (стандартов) аудита. Это достигается на основе инструктажа аудиторской группы перед началом
работы; порядка соблюдения норм соответствующих стандартов по
разным разделам учета; методов проведения обзорной проверки
качества выполнения задания и выданного аудиторского заключения; соответствующего документального оформления выполненной работы.
В ходе аудиторской проверки осуществляется надзор за выполнением задания, который включает не только наблюдение за ходом работы, но и оценку профессиональной компетентности каждого члена бригады, понимание им инструктивных материалов, а также выявление вопросов, в отношении которых возникает необходимость консультаций с более опытными членами группы, причем характер и объем таких консультаций должен быть документально
оформлен.
Аудиторская организация может обратиться за консультацией к
другим аудиторским организациям или иным организациям, которые
оказывают соответствующие услуги в области контроля качества
аудиторских и сопутствующих аудиту услуг. Такие консультации
должны быть документально оформлены и согласованы обеими сторонами.
168
При наличии разногласий необходимо их документальное
оформление, так как аудиторское заключение может быть выдано
только после того, как будут разрешены все разногласия.
В Стандарте № 34 предусматривается разработка принципов
и процедур в части проведения обзорных проверок качества выполнения определенных видов заданий.
Обзорная проверка качества выполнения заданий, связанных
с аудитом финансовой (бухгалтерской) отчетности, включает:
оценку аудиторской групповой независимости аудитор-
ской организации с учетом конкретного задания;
оценку значимых рисков, выявленных в ходе выполнения
задания, и процедуры, выполняемые в ответ на оцененные аудитором риски;
суждения в отношении существенности в аудите и значи-
мых рисков;
получение соответствующих консультаций по сложным
или спорным вопросам или при расхождении мнений, а также выводы, сделанные по результатам этих консультаций;
значимость исправленных и неисправленных искажений,
выявленных в ходе выполнения задания;
обстоятельства, информация о которых должна быть до-
ведена до сведения руководства, представителей собственника или
иных лиц аудируемого лица;
соответствие выбранных для анализа рабочих документов
аудитора выполненной работе, послужившей основой для формирования значимых суждений и сделанных выводов;
соответствие проекта аудиторского заключения или иного
отчета условиям конкретного задания.
Следует отметить, что аудиторское заключение не может
быть выдано, если не урегулированы разногласия между руководителем задания и лицом, производящим обзорную проверку. При
этом лицо, проводящее обзорную проверку, не должно быть выбрано по указанию руководителя аудита и не может принимать решения за аудиторскую группу, а процедуры обзорной проверки
должны осуществляться до выдачи аудиторского заключения.
Важным элементом системы контроля качества выполнения
задания является мониторинг, включающий текущий анализ и
оценку системы контроля качества аудиторской организации, а
также периодические выборочные инспекции завершенных зада-
169
ний. Ответственность за мониторинг должна быть возложена на
руководящих сотрудников аудиторской организации.
Текущая оценка системы контроля качества включает анализ
необходимости и своевременности учета соответствующих изменений в федеральных правилах (стандартах) аудиторской деятельности, в нормативных правовых актах РФ, в принципах и процедурах независимости контроля, имеющих письменное подтверждение.
Выборочная инспекция завершенных заданий проводится,
как правило, на цикличной основе. Задания, выбранные для инспекции, включают как минимум одно задание для каждого руководителя задания и проводятся в период цикла, составляющего не
более 3-х лет. Организация инспекционного цикла зависит от масштаба деятельности аудиторской организации; территориального
расположения подразделений этой организации; результатов процедур предыдущего мониторинга; характера и сложности аудиторской практики и рисков, связанных с клиентами и с выполнением
специальных заданий.
Лица, осуществляющие инспекцию, не должны участвовать в
выполнении самого задания и в обзорной проверке качества его
выполнения. При этом аудиторская организация должна сообщать
о недостатках, выявленных в результате проведения мониторинга,
а также о рекомендациях по их устранению руководителям отдельных заданий. Если результаты мониторинга выявляют несоответствие аудиторского заключения условиям конкретного задания, то
аудиторской организации необходимо получить юридическую консультацию. Не реже одного раза в год аудиторская организация
должна сообщать о результатах мониторинга своим сотрудникам.
При документальном оформлении мониторинга должны быть
описаны его процедуры, включая процедуры выбора заданий для инспекции, а также документально подтверждается оценка соблюдения
стандартов аудита, требований нормативно-правовых актов РФ,
надлежащего применения принципов и процедур контроля качества в
целях разработки аудиторского заключения, соответствующего условиям конкретных заданий. При обнаружении недостатков должна
быть дана оценка их последствий и сформированы меры по их ликвидации.
В аудиторских организациях важную роль играют принципы и
процедуры документирования, которые определяются самой органи-
170
зацией. Например, крупные аудиторские организации используют
электронные базы данных для документирования оценки выполнения
задания, результатов мониторинга, для подтверждения независимости.
Небольшие аудиторские организации и индивидуальные ауди-
торы могут использовать записи вручную, вопросники и другие формы.
Разработка нового Стандарта аудита № 34 позволяет ауди-
торским организациям установить единые требования к системе
контроля качества аудиторских услуг для обеспечения разумной
уверенности в объективности аудиторских заключений в соответствии с условиями конкретных заданий.
Вопросы для самопроверки:
1. Каков порядок подготовки аудиторского заключения при
проведении обязательного аудита?
2. Дайте определение аудиторского заключения, раскройте
его структуру и содержание.
3. Какие виды аудиторских заключений вы знаете? Кратко
охарактеризуйте их.
4. Назовите основные различия аудиторских заключений.
5. Поясните, что представляет собой заведомо ложное ауди-
торское заключение.
6. Дайте определение аудиторского заключения по специ-
альным аудиторским заданиям.
7. Назовите наиболее часто встречающиеся виды аудитор-
ских заключений по специальным аудиторским заданиям.
8. Кто осуществляет контроль за качеством проведения ауди-
та?
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]