Основы предпринимательской деятельности

осужденного за период до двух лет, либо ограничением свободы на срок до двух лет, либо лишением свободы на срок до двух лет.

Те же деяния, если они совершены группой лиц по предварительному сговору или организованной группой, совершены в отношении товаров, работ или услуг, предназначенных для детей в возрасте до шести лет, или повлекли по неосторожности причинение тяжкого вреда здоровью либо смерть человека, наказываются штрафом в размере от 100 000 до 500 000 руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет, либо ограничением свободы на срок до трех лет, либо лишением свободы на срок до шести лет со штрафом в размере до 500 000 руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до трех лет либо без такового.

6.7. Налогообложение ПБОЮЛ и юридических лиц

Важно! В настоящее время организация и предприниматель максимально уравнены в отношении налогообложения. И физическое и юридическое лицо в зависимости от вида осуществляемой деятельности могут быть плательщиками единого налога на вмененный доход, могут перейти на упрощенную систему налогообложения, выбрав интересующий их объект налогообложения.

Единственным отличием, которое можно привести, будет следующее условие. Не являясь плательщиком ЕНВД и отказавшись от применения специального режима налогообложения – упрощенной системы налогообложения, юридическое лицо и предприниматель будут работать по общеустановленной системе налогообложения, которая для каждого из них различается.

6.7.1. Общеустановленная система налогообложения

Юридическое лицо при общеустановленной системе налогообложения будет являться плательщиком следующих налогов:

налога на добавленную стоимость (18 %)19. Упрощенно НДС определяется следующим образом: считается сумма «к начислению» со всех доходов, в том числе 18 % (сумму разделить на 118 и умножить на 18); со всех расходов считается 18 % – это к зачету; «к начислению» минус «к зачету» равно «к уплате в бюджет»;

19 Налогообложение производится по налоговой ставке 0 и 10 % при реализации определенной категории товаров при определенном порядке подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 % (ст. 164, 165 НК РФ).

91

налога на прибыль (20 %20). Платится с разницы между доходом и расходом. Суммы берутся без НДС. Полный перечень расходов приведен в гл. 25 НК РФ;

налога на имущество (ставка устанавливается субъектами РФ, но не может превышать 2,2 %; первый год – 0,6 %, второй и третий – 1,1 %, последующие – 2,2 %). Платится со средней стоимости основных средств;

единого социального налога и взносов в пенсионный фонд (всего 26 % от фонда оплаты труда). Считается с общей суммы ФОТ (фонда оплаты труда), платится ежемесячно до 15-го числа месяца, следующего за отчетным месяцем. Также уплачивается с вознаграждений по договорам гражданско-правового характера (кроме части в ФСС);

взноса по обязательному страхованию от несчастных случаев (от 0,2 до 8,5 % в зависимости от класса профессионального риска от фонда оплаты труда), так как хоть один работающий, но оформлен будет.

ПБОЮЛ придется платить:

налог на добавленную стоимость (18 %);

налог на доходы физических лиц (13 %);

фиксированный платеж на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии в размере 154 руб. в месяц за себя. При этом 102,67 руб. направляются на финансирование страховой части трудовой пенсии, 51,33 руб. – на финансирование накопительной части трудовой пенсии. При этом предприниматели 1966 года рождения и старше уплачивают страховые взносы в виде фиксированного платежа только на финансирование страховой части трудовой пенсии, в сумме 100 руб. (Письмо Пенсионного фонда РФ от 10 января 2006 г. № КА-09-20/07).

единый социальный налог и взносы в пенсионный фонд (26 % от фонда оплаты труда) (если у предпринимателя будут наемные работники);

взнос по обязательному страхованию от несчастных случаев (от 0,2 до 8,5 % в зависимости от класса профессионального риска от фонда оплаты труда) (если у предпринимателя будут наемные работники).

Произведем несложный расчет, предположив, что никакого имущества, облагаемого налогом на имущество, юридическое лицо не имеет

(табл. 4).

20 С 2006 г. все организации Пермского края в заявительном порядке платят налог на прибыль в размере 20 % (вместо установленных 24 %). Ввести такую льготу региональным властям позволяет Налоговый кодекс: 17,5 % с прибыли, зачисляемой в бюджет субъекта Российской Федерации, можно снизить до 13,5 %. Именно на эти 4 % и была уменьшена ставка налога в Пермском крае.

92

Таблица 4 Сравнительный анализ налогов ПБОЮЛ и юридического лица (руб.)

Получается, что работать по общеустановленной системе налогообложения выгоднее в статусе ПБОЮЛ. Но и здесь есть свои подводные камни. Речь идет о расходах, принимаемых при исчислении налогооблагаемой базы ПБОЮЛ. ПБОЮЛ вправе учесть все экономически обоснованные расходы, связанные с извлечением дохода, но с этим-то как раз не все просто. К примеру, хорошо, если у ПБОЮЛ есть офис, в котором он осуществляет свою деятельность. Но зачем тратиться на офис, если это можно сделать и в квартире. Именно такая ситуация у огромного числа ПБОЮЛ. И если расходы юридического лица на оплату коммунальных платежей, установку телефона, абонентскую плату за телефон и ряд других расходов, бесспорно, принимаются у юридического лица налоговыми органами, то в отношении ПБОЮЛ, ведущего предпринимательскую деятельность в месте проживания, ситуация иная.

Расходы на оплату коммунальных платежей, абонентской платы за телефон, установку телефона будут считаться личными расходами ПБОЮЛ, не связанными с предпринимательской деятельностью.

Расходы на использование личного автомобиля для предпринимательской деятельности, не связанной с перевозками, будет очень трудно обосновать в налоговом органе. И если расходы на горюче-смазочные материалы еще, может, и удастся списать, обосновав их подтверждающими документами, то на сумму расходов на запчасти уменьшить налогооблагаемую базу не удастся. Такая же ситуация и в отношении целого ряда других расходов.

93

6.7.2. Упрощенная система налогообложения

Переход на упрощенную систему налогообложения является добровольным. Это означает, что никто не может принудить вас перейти на упрощенную систему налогообложения. Вместе с тем существуют определенные ограничения на применение упрощенной системы налогообложения.

Рассмотрим подробно эти ограничения.

1. Ограничение по доходам. Для перехода на упрощенную систему налогообложения применяется ограничение, предусмотренное п. 2 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым организации могут переходить на упрощенную систему налогообложения, если по итогам 9 месяцев того года, в котором они подают заявление о переходе на эту систему налогообложения, доход от реализации, определяемый в соответствии со ст. 249 Налогового кодекса РФ, не превысил 15 000 000 руб. (без учета налога на добавленную стоимость).

Указанная величина подлежит индексации на коэффициентдефлятор, устанавливаемый ежегодно на каждый следующий календарный год и учитывающий изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации за предыдущий календарный год, а также на коэффициенты-дефляторы, которые применялись в соответствии с настоящим пунктом ранее.

Коэффициент-дефлятор определяется и подлежит официальному опубликованию в порядке, установленном Правительством Российской Федерации21.

Коэффициент-дефлятор на 2007 г. установлен в размере 1,241 (приказ Минэкономразвития РФ от 3 ноября 2006 г. № 360). Если организация планирует перейти на «упрощенку» в 2008 г., ей за 9 месяцев 2007 г. нужно получить доход в размере не более 18 млн 615 тыс. руб. (15 000 000

1,241).

2.Ограничение по видам деятельности или организаций. Для пе-

рехода на «упрощенку» организация и предприниматель не должны зани-

маться следующими видами деятельности:

–банковской, страховой, негосударственным пенсионным обеспечением, игорным бизнесом;

–производством подакцизных товаров, добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных.

21Значения коэффициента-дефлятора, учитывающего изменение потребительских цен на товары

(работы, услуги) в РФ и индексируемые на него предельные величины, используемые в целях гл. 26.2 «Упрощенная система налогообложения» ч. II НК РФ, приведены в приложении к настоящему пособию.

94

Не могут быть плательщиками единого налога и организации, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции. Также они не должны являться профессиональными участниками рынка ценных бумаг, инвестиционными фондами, ломбардами.

Не имеют права воспользоваться упрощенной системой и нотариусы, занимающиеся частной практикой (подп. 10 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ). Это же относится и к адвокатам, учредившим адвокатские кабинеты, а также иным формам адвокатских образований.

Не вправе применять упрощенную систему налогообложения бюджетные учреждения и иностранные организации, имеющие филиалы, представительства и иные обособленные подразделения на территории Российской Федерации.

Федеральный закон № 58-ФЗ уточнил перечень тех организаций, которые не вправе применять упрощенную систему налогообложения. В частности, в подп. 18 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ теперь сказано, что не вправе перейти на указанный спецрежим иностранные компании. Из Кодекса исчезло уточнение «имеющие филиалы, представительства и иные обособленные подразделения на территории Российской Федерации».

Важно! Организации и индивидуальные предприниматели, переведенные в соответствии с главой 26.3 Налогового кодекса на уплату ЕНВД по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, вправе применять упрощенную систему налогообложения в отношении иных осуществляемых ими видов бизнеса. Соответствующая норма содержится в п. 4 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ. При этом ограничения по численности работников и стоимости основных средств и нематериальных активов, установленные в настоящей главе, по отношению к таким организациям и индивидуальным предпринимателям определяются исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности.

Федеральный закон № 58-ФЗ уточнил, что предельная величина доходов, установленная в п. 2 ст. 346.12, определяется по тем видам деятельности, налогообложение которых осуществляется в соответствии с общим режимом налогообложения. Надо сказать, что это достаточно важное уточнение. Причем, законодатели тут пошли навстречу налогоплательщикам. Дело в том, что чиновники не раз заявляли, что предельная величина доходов, при которой возможен переход на «упрощенку», определяется исходя из всех доходов налогоплательщика.

В Кодексе прямо сказано, что, определяя, вправе ли организация применять упрощенную систему налогообложения со следующего года, за 9 месяцев текущего года нужно взять только доходы от того бизнеса, который облагается налогом на общей системе.

95

3. Ограничение по структуре организации. Организация не вправе применять «упрощенку», если она имеет филиалы и (или) представительства (подп. 1 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ). Такая формулировка ограничения по структуре организации сначала ставит в тупик. Дело в том, что понятия «филиал» и «представительство» в налоговом законодательстве не используются. Они установлены в ст. 55 Гражданского кодекса РФ и применяются исключительно в гражданском законодательстве, согласно которому к филиалам относятся обособленные подразделения, находящиеся вне места нахождения организации и осуществляющие те же функции (в полном объеме или частично), что и головная организация. Обособленные подразделения, которые занимаются исключительно представлением и защитой интересов головной организации, называются представительствами.

Обязательным условием для осуществления деятельности филиала или представительства является указание о нем в учредительных документах создавшего его юридического лица.

Поэтому организация не может применять упрощенную систему налогообложения, если в ее учредительных документах указаны филиалы или представительства.

Заметим, что филиалы и представительства, прежде всего, являются разновидностью обособленных подразделений организации. В ст. 11 Налогового кодекса РФ дано общее понятие обособленных подразделений: «Обособленным подразделением организации признается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места». Вместе с тем плательщиками единого налога не могут быть только те организации, у которых есть именно филиалы и представительства. Следовательно, организации, имеющие иные обособленные подразделения, вправе перейти на упрощенную систему налогообложения (Письмо Минфина России от 16.09.2004

№ 03-03-02-04/1/14).

Согласно подп. 18 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ иностранные организации, имеющие филиалы, представительства и иные обособленные подразделения на территории Российской Федерации, также не могут применять упрощенную систему налогообложения.

4. Ограничение по структуре уставного капитала. Это условие распространяется только на организации. Доля участия других юридических лиц в уставном капитале организации, предполагающей переход на упрощенную систему налогообложения, не должна превышать 25 %. Об этом говорится в подп. 14 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ.

Можно сделать вывод, что, если, например, после подачи заявления о переходе на «упрощенку» организация до начала ее применения внесет изменения в учредительные документы и «правило 25 %» не будет выполняться, она потеряет право перейти на упрощенную систему налогообложения.

96

Льготы по соблюдению этого условия имеют организации, уставный капитал которых полностью состоит из долей общественных организаций инвалидов, при условии, что среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 %, а их доля в фонде оплаты труда – не менее 25 %. Если хотя бы одно из этих условий не выполняется, организация не вправе перейти на упрощенную систему налогообложения.

Кроме того, данное ограничение не распространяется на некоммерческие организации, в том числе организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом Российской Федерации от 19 июня 1992 г. № 3085-1 «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации», а также хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным Законом.

В настоящее время государственные и муниципальные унитарные предприятия могут применять упрощенную систему налогообложения при выполнении ими всех остальных условий, предусмотренных ст. 346.12 Налогового кодекса РФ.

5. Ограничение по численности работников. Ограничение по чис-

ленности касается как организаций, так и индивидуальных предпринимателей.

Для перехода на «упрощенку» количество работающих в организации или у индивидуального предпринимателя не должно превышать

100 чел. (подп. 15 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ).

Средняя численность работников определяется в соответствии с порядком, установленным Госкомстатом РФ, по состоянию на 1 октября текущего года.

Это значит, что для расчета средней численности работников предприятия используются данные о списочной численности работников за период с января по сентябрь года, в котором налогоплательщик подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения.

Для этого работодатель ведет ежедневный учет списочной численности работников. Среднесписочная численность работников рассчитывается за определенный отрезок времени (например, за отчетный или налоговый период) на основании списочной численности (с некоторыми исключениями).

Важно! При этом в списочную и среднесписочную численность не включаются внешние совместители и лица, работающие по гражданскоправовым договорам. Соответственно средняя численность складывается из среднесписочной численности работников, средней численности внешних совместителей и средней численности работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

97

Правила расчета численности работников описаны в Постановлении Росстата от 20 ноября 2006 г. № 69.

6.Ограничение по стоимости имущества. Для того чтобы органи-

зация имела право на применение упрощенной системы налогообложения,

остаточная стоимость ее основных средств и нематериальных активов не должна превышать 100 млн руб. При этом учитывается только имущество, которое подлежит амортизации и признается амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ.

Важно! Остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов определяется по данным бухгалтерского учета (подп. 16 п. 3 ст.

346.12Налогового кодекса РФ) на 1-е число месяца, в котором было подано заявление о переходе на «упрощенку».

7.Ограничение по использованию различных систем налогообло-

жения. Переход на упрощенную систему налогообложения невозможен и

в том случае, если налогоплательщик переведен на уплату единого сельскохозяйственного налога в соответствии с главой 26.1 Налогового кодекса РФ (подп. 13 п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ).

В п. 2 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ законодатели также внесли уточнения. В редакции Федерального закона № 58-ФЗ указанная норма звучит так: организации и индивидуальные предприниматели, которые в соответствии с нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов и городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга о системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности до окончания текущего календарного года перестали быть налогоплательщиками ЕНВД, вправе на основании заявления перейти на «упрощенку». Сделать они это могут с начала того месяца, в котором была прекращена их обязанность по уплате единого налога на вмененный доход. Изменения потребовались, поскольку с 1 января 2006 г. единый налог на вмененный доход перестал быть региональным. Теперь его вводят на своей территории муниципальные образования.

Важно! Обращаем внимание на то, что сумма НДС, уплаченная налоговым агентом, переведенным на «упрощенку», не подлежит вычету, поскольку право на такие вычеты имеют покупатели – налоговые агенты, исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ (п. 3 ст. 171 Налогового кодекса РФ). Как известно, упрощенная система налогообложения не предусматривает уплату НДС (кроме операций ввоза товаров) применяющими ее налогоплательщиками. Также он не подлежит и возмещению, поскольку порядок возмещения налога предусмотрен Налоговым кодексом только для операций по реализации, облагаемых по налоговой ставке 0 %.

98

Порядок перехода на «упрощенку» является заявительным. Это зна-

чит, что для перехода на упрощенную систему налогообложения необходимо представить в налоговые органы заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения. Если вы хотите использовать «упрощенку» начиная с 1 января 2010 г, вам необходимо подать заявление в период с 1 октября по 30 ноября текущего года (2009 г.).

При этом организации в заявлении о переходе на упрощенную систему налогообложения сообщают о размере доходов за 9 месяцев текущего года. Заявление подается в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в соответствующем свидетельстве. В этом случае организация и индивидуальный предприниматель вправе применять упрощенную систему налогообложения с даты постановки их на учет.

После того, как налогоплательщик перешел на упрощенную систему налогообложения, добровольно вернуться на прежний режим налогообложения он не сможет до конца года.

Организации (предпринимателю), чтобы перейти на «упрощенку», нужно выбрать объект налогообложения и указать его в заявлении о переходе на упрощенную систему налогообложения.

Главой 26.2 Налогового кодекса РФ предусмотрены два объекта налогообложения: доходы и доходы, уменьшенные на сумму расходов.

Впервом случае ставка единого налога составляет 6 % (п. 1

ст. 346.20 Налогового кодекса РФ). При этом расходы налогоплательщика, осуществленные в течение налогового периода, не учитываются при расчете единого налога.

Вто же время сумма единого налога может быть уменьшена на величину страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, перечисленных в ПФР (п. 3 ст. 346.21 Налогового кодекса РФ), а также на сумму пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных за счет собственных средств организации или предпринимателя. Общая сумма пенсионных взносов и больничных, которые можно взять в расчет единого налога, не должна составлять более 50 % исчисленного налога.

Важно! Для налогоплательщиков, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, уплата минимального налога и перенос убытков на будущее не предусмотрены. Что касается другого объекта на-

логообложения доходов, уменьшенных на величину расходов, то налоговая ставка по нему составляет 15 % (п. 2 ст. 346.20 Налогового кодекса РФ).

При расчете налоговой базы в этом случае величина доходов уменьшается на сумму произведенных и оплаченных расходов, в том числе на сумму взносов на обязательное пенсионное страхование, а также на сумму пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных организацией или предпринимателем за счет собственных средств (п. 2 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ).

99

Важно! В ст. 346.16 Налогового кодекса РФ приведен закрытый перечень расходов при использовании объекта налогообложения «доходы минус расходы». Поэтому далеко не все свои расходы налогоплательщик сможет учесть при расчете единого налога.

Если по итогам работы за год сумма единого налога оказалась меньше, чем величина минимального налога, то организации (предпринимателю) придется заплатить в бюджет минимальный налог (п. 6 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ). Минимальный налог составляет 1 % от суммы доходов налогоплательщика.

Важно! По итогам налогового периода расходы могут превысить доходы. В следующих налоговых периодах налогоплательщик, выбравший в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, имеет право уменьшить налоговую базу (доходы минус расходы) на величину убытка, полученного в результате применения упрощенной системы налогообложения (п. 7 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ). Правда, сумма убытка не должна уменьшать налоговую базу более чем на 30 %. Остальная часть незачтенного убытка может быть перенесена на следующие налоговые периоды в пределах 10 лет.

Важно! Если организация (предприниматель) собирается работать без прибыли, убыточно, то ей нужно выбрать «доходы минус расходы» в качестве объекта налогообложения. Если же организация нацелена на получение прибыли от своей коммерческой деятельности, то ей следует определить наиболее выгодный объект налогообложения.

Резюмируя, хотелось бы привести мнение участников рынка (субъектов малого предпринимательства): единственный минус «упрощенки» – с вами могут отказаться работать на больших объемах потребители – юридические лица, работающие по традиционной системе налогообложения, ибо «входящий НДС» для них имеет значение, а у вас он отсутствует. Можно, конечно, добровольно уплачивать НДС и при «упрощенке», но это долго объяснять и вряд ли (в большинстве случаев) выгодно. Кроме того, работая по «упрощенке», вы не можете открывать филиалы и представительства (сразу переходите на традиционную систему), но для малого бизнеса – при оборотах, как уже было сказано, до 20 млн руб. в год (с небольшой индексацией) «упрощенка» – самая удобная система. По поводу выбора системы (6 или 15 %), нужно считать эффективность в зависимости от вида деятельности и состава затрат. Если вы оказываете услуги и состав затрат минимален, то 6 % от доходов – ваш выбор. Если же у вас производство или торговля не подпадает под «вмененку», то нужно сразу ориентироваться на 15 % от доходов, уменьшенных на величину расходов. К выбору системы нужно внимательно отнестись на этапе выбора, так как сменить объект налогообложения просто по своему желанию в ближайшие три года нельзя.

100