6 В. Анализ исполнения сводного бюджета (анализ «план — факт»)

Рассмотрим методические вопросы проведения анализа исполне­ния сводного бюджета предприятия за очередной бюджетный период (анализа «план — факт»).

Третьей, заключительной, стадией бюджетного цикла является ана­лиз исполнения сводного бюджета. Этот вид анализа хозяйственной деятельности еще иногда называют анализом «план — факт», потому что при его проведении идет сравнение фактических и плановых данных и анализ отклонений фактических показателей от плановых по отчетно­му бюджетному периоду в отличие, например, от бизнесдиагностики или финансового анализа, где фактические данные отчетного периода срав­ниваются с фактическими же данными базисных (прошлых) периодов.

Информационным обеспечением анализа «план — факт» испол­нения сводного бюджета является система комплексного нормативно­го учета, которая позволяет регистрировать отклонения плановых показателей от фактических в течение всего бюджетного периода по большей части подбюджетов и стадий финансового цикла хозяйственной деятельности предприятия. Нормативный учет и, в частности, те­кущий учет отклонений ведется на основе бухгалтерского учета и от­четности с использованием данных оперативного учета.

Проведение анализа «план — факт» имеет две основные цели: пла­новую и контрольно-стимулирующую. Плановая функция анализа заключается в том, что на основе полученных выводов вносятся корректировки в хозяйственную стратегию и тактику предприятия и разрабатывается бюджет на следующий период. Последнее обстоятельство необходимо подчеркнуть особо. Одним из базовых принципов управленческого учета и планирования является принцип «продолжающей­ся деятельности». Применительно к сфере составления сводного бюд­жета этот принцип, в частности, означает, что как краткосрочный, так и долгосрочный бюджет предприятия разрабатываются на основе ана­лиза причин отклонений фактических показателей от плановых по про­шлому бюджетному периоду, а также выявления внутренних резервов повышения эффективности и улучшения финансового состояния. Вообще два основных фактора определяют составление сводного бюд­жета: 1) объективный (изменение рыночной конъюнктуры); 2) субъек­тивный (выявление внутренних резервов путем анализа исполнения бюджета прошлого периода и «закладывание» их в бюджет нового периода). Единство этих двух основополагающих факторов в корпора­тивном бюджетировании позволяет сочетать гибкость хозяйственной политики применительно к изменению состояния рынка (рыночная стратегия) и преемственность, под которой понимается наиболее опти­мальное использование накопленного ресурсного потенциала предпри­ятия (ресурсная стратегия) (рис. 17, прил. 10).

Контрольно-стимулирующая функция анализа исполнения бюджета осуществляется через спецификацию отклонений фактиче­ских показателей от плановых в разрезе центров ответственно­сти предприятия (структурных подразделений и их руководителей, персонально ответственных за выполнение данных показателей). Так, для руководства предприятия важно не только то, что превышение производственных затрат на 30 тыс. руб. в части расходования мате­риальных оборотных ресурсов вызвано на 70% превышением плановых норм расхода и на 30% — превышением цен закупки сырья и материа­лов, но также и то, что за перерасход ресурсов в 21 тыс. руб. ответствен­ность несут службы вице-президента по производству, а по перерасходу в 9 тыс. руб.— отдел снабжения. На этом строится вся система материаль­ного стимулирования предприятия, методологически и практически являющаяся неотъемлемой частью бюджетного процесса.

Анализ исполнения сводного бюджета предприятия проводится в три этапа.

Этап 1. Общее изучение отклонений затрат, выручки и финансо­вых результатов, движения товарно-материальных и финансовых ресурсов предприятия и источников их финансирования на основе сравнения плановых и фактических «выходных форм» сводного бюд­жета: отчета о финансовых результатах, отчета о движении денежных средств, отчета об инвестициях, отчета об изменении финансового состояния, баланса на конец бюджетного периода. Собственно, это еще не анализ, а позитивное изучение (фиксация отклонений), так как ана­лиз всегда носит нормативный характер, т.е. дает оценку исследуемых процессов.

Этап 2. Анализ исполнения трех основных (агрегированных) подбюджетов сводного бюджета — анализ «план — факт»:

- исполнения операционного бюджета;

- исполнения инвестиционного бюджета;

- исполнения финансового бюджета.

На данном этапе анализ отклонений и формулировка выводов проводится по каждому агрегированному подбюджету отдельно.

Этап 3. Синтез. Так как все три вышеуказанные составляющие сводного бюджета являются взаимосвязанными в первую очередь через динамику денежных поступлений и расходов, то после детального фак­торного анализа операционного, инвестиционного и финансового бюд­жетов появляется возможность сделать количественно обоснованные выводы о выполнении сводного бюджета предприятия в целом. Эти выводы составляют так называемый SWOT-анализ (анализ «слабых» и «сильных» сторон деятельности предприятия за прошедший бюджетный период), который, по существу, является обобщением проделан­ной на первом и втором этапах аналитической работы по отдельным подбюджетам и сегментам бизнеса. Анализ «сильных» и «слабых» мест является основой разработки бюджета следующего периода (рис. 18, прил. 10).

Данная методология при проведении анализа исполнения свод­ного бюджета является «сквозной». Например, анализ операционного бюджета (второй этап) в свою очередь распадается на три стадии: фор­мальное изучение (вертикальный анализ), переход к рассмотрению содержательной основы исследуемых отклонений (горизонталь­ный анализ) и, наконец, формулировка выводов на основе синтеза результатов вертикального анализа (формы) и горизонтального ана­лиза (содержания).