1. Степень охвата рабочих механизированным трудом (см):

,

где Р – общее число рабочих;

Р_м – число рабочих, выполняющих работу механизированным способом.

2. Уровень механизированного труда в общих трудовых затратах (Ум):

,

где Р – общее число рабочих;

Р_а – число рабочих, занятых механизированным трудом на данном рабочем месте;

К – коэффициент механизации, т.е. отношение суммы времени процессов, выполняемых механизированным способом, к общему времени выполнение операций.

3. Уровень механизации и автоматизации производственных процессов (Уа)

,

где Р_а – число рабочих, занятых механизированным трудом;

Р – общие приведенные затраты времени, включающие затраты времени на механизированных процессах и затраты времени на ручных операциях;

М – коэффициент обслуживания, определяемый отношением числа рабочих, обслуживающих данное рабочее место (оборудование) условиях: один станок – один рабочий к фактическому числу рабочими обслуживающих это рабочее место (оборудование);

П – коэффициент производительности, равный отношению трудоемкости изготовления детали на универсальном оборудовании с наинизшей производительностью к трудоемкости изготовления данной детали на действующем оборудовании;

К – коэффициент механизации.

С показателями механизации и автоматизации производства связана прогрессивность технологии.

Обобщающим показателем для ее измерения служит удельный вес новых технологических процессов, исчисляемый как отношение продукции, получаемой путем применения прогрессивных технологических процессов, к общему объему производства данного вида продукции. Частным показателем – удельный вес электрической энергии, используемой в технологических процессах, в общем количестве потребляемой электроэнергии за год.

Поэтому, например, коэффициент «СМ» не что иное в многономенклатурном производстве, как коэффициент механизации производственных процессов, определяемый отношением объема продукции, произведенной с помощью машин, к объему продукции пред­приятия.

Коэффициент «У_а» равнозначен показателю, определяющему отношение объема продукции, произведенной на механизированном и автоматизированном оборудовании, к общему количеству продукции.

Уровень технической и энергетической вооруженности труда определяется посредством четырех синтетических показателей:

1. Техническая вооруженность труда – отношение стоимости активной части основных фондов к численности промышленно-производственного персонала.

2. Механовооруженность труда – отношение суммы затрат механической энергии к сумме затрат живого труда в том же процессе. При исчислении этого показателя расходы механической энергии относятся к единице затрат труда: человеко-час или человеко-год.

1. Электровооруженность труда:

• потенциальная – отношение мощностей двигателей к числу рабочих;

• фактическая – отношение потребленной электроэнергии ко времени, отработанному рабочими.

4. Энергоемкость – отношение всех израсходованных энергетических ресурсов к валовой продукции предприятия.

Оценка энергетической вооруженности предприятия очень важна, имея в виду, что в целом энергетический анализ, по мнению ряда авторов, обладает известной универсальностью. Поскольку все стороны общественного производства связаны с тратой энергии в том или ином виде, то возможности предприятия предопределяются и могут измеряться его энергетическим потенциалом. Автором данной идеи в его широком аспекте является С. Подолинский, который в 1881 г. предложил использовать энергетический анализ общественного производства вместо финансового. Впоследствии это нашло отражение в трудах В. Вернадского, Н. Федоровского и других ученых. Достаточно упомянуть, что в США функционирует специальный институт Энергетического анализа. Есть аналогичные структуры и в других странах. В настоящее время с идеей широкого применения энергетического анализа выступает Д. Аршакян (Армения). Во всем мире происходит переход к ресурсосберегающим технологиям, вопросы механизации и автоматизации производства нацелены на использование новых видов энергии. Сегодня повышаются общие затраты на энергоносители, составляющие большую долю в себестоимости многих видов продукции. Применение новой техники и новых технологических решений может считаться оправданным тогда, когда оно обеспечивает более высокий рост производительности труда относительно произведенных энергозатрат.

Энергетический анализ особенно ценен в ретроспективном аспекте, он позволяет выявить закономерности изменения энергоемкости в зависимости от влияния тех или иных факторов. По сравнению с финансовым энергетический анализ более устойчив, в частности, не зависит от политики ценообразования, изменения условий хозяйствования и т.д. Таким образом, показатель энергоемкости может служить в качестве критерия эффективности производства, а энергетический анализ – инструментом его управления.

Концентрация производства – это процесс сосредоточения производства на более крупных предприятиях и в более крупных подразделениях предприятия. Таким образом, применительно к предприятию уровень концентрации – это стоимость его основных фондов, энергетическая мощность и мощность его основных агрегатов.

Уровень специализации характеризуют следующие показатели:

1. Удельный вес выпуска основной продукции предприятия в общем объеме ее производства.

2. Количество групп, видов или типов изделий, изготовляемых одним предприятием. Следует отметить, что при определении этого показателя необходимо учитывать конструктивную однотипность и технологическую однородность выпускаемых изделий. Так, если одно предприятие выпускает 2–3 наименования изделий, но они разнородны по технологическим признакам, а другое – 5–6 наименований, но все они технологически однотипны, например насосы и компрессоры, то в этом случае второе предприятие является более специализированным, чем первое. Поэтому при подсчете данного показателя предварительно необходимо определить количество технологически однородных групп изделий, выпускаемых предприятием, и соотношение основных групп в общем объеме производства продукции предприятия.

3. Доля выпуска продукции предприятиями и цехами, специализи­рующимися на производстве отдельных деталей и узлов изделий или на выполнении отдельных операций по их изготовлению, в общем объеме выпуска продукции отрасли.

Для характеристики специализации внутри предприятия используются показатели:

1. удельный вес прогрессивных групп оборудования в общем парке оборудования данного предприятия;

2. удельный вес передовых технологических методов;

3. коэффициент серийности – количество деталей, обрабатываемых на одном рабочем месте;

4. удельный вес унифицированных частей, деталей и узлов в раздаточных изделиях, производимых данным предприятием. Повышение этого показателя свидетельствует о возросшей степени однородности изделий, об углублении специализации предприятия.

Экономическая эффективность специализации неразрывно связана с концентрацией производства. Специализация позволяет увеличивать масштабы однородного производства и тем самым широко использовать более совершенную технику и технологию.

Под производственным циклом следует понимать совокупность рабочих процессов, охватывающих самостоятельное, обособленное, полностью законченное в технологическом отношении производственное задание.

Рабочий процесс – комплекс последовательных операций, составляющих в целом производственное задание или технически завершающих отдельную часть производственного цикла.

Операция – однородная в технологическом отношении часть рабочего процесса, состоящая из ряда приемов и действий, производимых одним исполнителем или бригадой работников на определенном рабочем месте.

Прием – отдельное законченное действие исполнителя, входящее в операцию или выключающее из нее какой-либо элемент.

Производственный цикл вместе с логистическим, предпродажным и послепродажным циклами, с одной стороны, составляет функциональный жизненный цикл продукта (товара), а с другой – это часть операционного (производственно-коммерческого) цикла, длительность которого определяет потребность предприятия в оборотных средствах, стратегическом управлении их формированием.

Производственный цикл характеризуется продолжительностью и структурой. Он состоит из рабочего периода и организационных перерывов.

Любой производственный процесс можно рассматривать с точки зрения таких понятий, как последовательность, параллельность, прямоточность, непрерывность и ритмичность.

Последовательность означает, что каждая последующая операция при изготовлении деталей, полуфабрикатов выполняется только после окончания обработки всей партии деталей на предыдущей операции.

Параллельность означает одновременное изготовление отдельных деталей изделия на различных стадиях производственного процесса. Длительность производственного цикла при параллельном движении продукта значительно короче, чем при последовательном.

Прямоточность – обеспечение кратчайшего пути движения предметов труда от запуска сырья или полуфабрикатов в производство до получения готовой продукции. Движение происходит в соответствии с ходом производственного процесса и имеет цель устранить возвратные и встречные перемещения. Прямоточность измеряется коэффициентом, показывающим отношение расчетной (плановой) длины маршрута деталей готового изделия к фактической длине ее маршрута.

Непрерывность – максимальное сокращение перерывов между операциями технологического процесса. Непрерывность измеряется коэффициентом, показывающим отношение средней продолжительности технологического цикла (технологической трудоемкости отдельных изделий, взвешенных по доле выпуска каждого изделия в производственной программе), к общей длительности производственного цикла, или разностью:

1 – а/в,

где а – время пролеживания детали, мин;

в – общая длительность производственного цикла.

Допустим, необходимо изготовить партию из трех изделий при четных операциях ее обработки, соответственно равных нормам времени (t), где t₁ = 1 мин; t₂= 1,5 мин; t₃ = 2 мин; t₄= 2,5 мин.

При последовательном движении деталей длительность производственного цикла изготовления партии изделий составит 21 минуту: (t₁ + t₂ + t₃ + t₄) × 3.

При параллельном движении продолжительность производственного цикла можно рассчитать по формуле:

t_l + t₂ + t₃ + t₄ + t_max × (n – 1),

где п –1 – число изделий в партии.

Ритмичность – поддержание заданной частоты выполнения определенной операции, последовательности операций или производственного цикла в целом.

Понятие ритмичности не является синонимом понятия равномерности, хотя и тесно связано с ним.

Гибкостью производства называется способность получать необходимый результат имеющимися средствами науки, техники и технологии в условиях частого изменения объема выпуска и номенклатуры изделий.

Основным направлением современного развития производства является реализация принципа «масштаб плюс охват», т.е. массовое производство на заказ, эффективность которого определяется его непрерывностью. Указанное обстоятельство требует обеспечения гибкости производства. Ряд авторов (например, В.Н. Самочкин) выделяют два критерия для измерения гибкости производства:

1. результаты деятельности предприятия в настоящем периоде, позволяющие достичь таких результатов, которые удовлетворяли бы собственные потребности и рынок (работа в пределах линейного участка образной кривой, результаты для перехода на эту кривую);

2. способность предприятия планировать и прогнозировать процесс своего развития для обновления (способность к обновлению, к продлению линейного участка образной кривой или переход на новую кривую)¹.

Имея некоторые условия, можно определить нормативное значение технико-организационного уровня и соответствующие им значения показателей, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность предприятия.

Гибкость производства в первую очередь напрямую связана с гибкостью оборудования. По мнению профессора Жака Ришара, гибкость оборудования может быть определена при помощи следующих показателей:

• степени поливалентности оборудования;

• времени перехода;

• сегментации оборудования;

• наличия резерва оборудования;

• степени разносторонности (разнопрофильности) персонала.

Поливалентность – это возможность оборудования выполнять не одно, а множество производственных заданий.

Время перехода – быстрота перехода на данном оборудовании от одной операции к другой.

Сегментация оборудования – наличие нескольких производственных линий, соответствующих каждому виду продукции, вместо одного типа гибкого оборудования, производящего несколько видов изделий.

Резерв оборудования (в ряде случаев скомпонованного из недоиспользованной его части) помогает на случай неожиданного срочного заказа или поломки одной из линий.

Степень разносторонности (разнопроифилъности) персонала – условие возможной замены одной линии на другую, быстроты освоения персоналом различного оборудования, равноценной замены отсутствующего по каким-то причинам работника.

Для измерения уровня организации труда используются следующие показатели:

1. коэффициент (удельный вес) нормированных работ;

2. коэффициент использования рабочего времени;

3. коэффициент использования рабочих дней и рабочих часов;

4. средняя норма выработки;

5. коэффициент переработки норм;

6. удельный вес рабочих в численности промышленно-производственного персонала;

7. средняя заработная плата одного работающего и одного рабочего;

8. производительность труда рабочего и работающего;

9. соотношение темпов роста производительности труда и темпов роста средней заработной платы;

10. удельный вес технически обоснованных норм;

11. коэффициент распределения рабочей силы по сменам;

12. уровень трудовой дисциплины (количество опозданий в расчете на одного работающего);

13. уровень техники безопасности (количество несчастных случаев на 100 работающих);

14. мотивирование и стимулирование труда, соответствие применяемых систем оплаты труда их передовым формам;

15. квалификационный уровень работающих, степень сложности выполняемых работ;

16. определение степени напряженности (интенсивности труда).

анализ себестоимости продукции

Одним из важнейших показателей, характеризующих результаты хозяйственной деятельности предприятия является себестоимость продукции (работ, услуг), которая представляет собой выраженные в денежной форме затраты на производство и реализацию продукции. От её уровня и динамики зависят финансовые результаты деятельности, финансовое положение субъекта хозяйствования.

В связи с этим анализ себестоимости продукции (работ, услуг) выявление и мобилизация резервов её снижения оказывает значительное влияние на формирование экономики субъекта хозяйствования

Источники информации:

• основные положения по составу затрат, включаемых в себестоимости продукции (работ, услуг);

• бухгалтерский баланс организации;

• отчет о прибылях и убытках, ф.2.;

• расшифровка отдельных доходов и расходов.

Плановые и отчетные калькуляции формирования себестоимости продукции (работ, услуг). Данные статического и аналитического учета затрат по основным и вспомогательным производствам и т.д.

При анализе себестоимости оперируют двумя экономическими группировками затрат: 1) по экономическим элементам и 2) по калькуляционным статьям себестоимости.

Затраты по экономическим элементам – это расходы как на готовые изделия ( в целом), так и на незавершенное производство. Их группировка и анализ показывает, что израсходовано на выпуск продукции.

При анализе затрат по элементам их целесообразно сгруппировать на: 1) затраты средств труда; 2) затраты живого труда; 3) прочие затраты.

Группировка затрат по элементам необходима для того, чтобы изучить, проанализировать материалоемкость, энергоемкость, трудоемкость, фондоемкость, установить влияние технического прогресса на структуру затрат. Если доля заработной платы уменьшается, а доля амортизации увеличивается, то это свидетельствует о повышении технического уровня предприятия, о росте производительности труда. Удельный вес заработной платы уменьшается и в случае если увеличивается доля покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов, что свидетельствует о повышении уровня кооперации и специализации.

Группировка затрат и их анализ по статьям калькуляции, то есть по назначению указывает куда, на какие цели и в каких размерах израсходованы ресурсы. Она необходима для исчисления себестоимости отдельных видов изделий, установления центров сосредоточения затрат и поисков резервов их снижения.

Различают и анализируют условно–постоянные и переменные затраты. Условно-постоянные затраты не изменяются (по абсолютной сумме) с ростом или уменьшением выпуска и реализации продукции.

Переменные же затраты наоборот изменяются соответственно изменению объема выпуска и реализации продукции.

В процессе анализа изучается структура затрат и её динамика. Структура затрат анализируется путем сравнения удельного веса отдельных элементов затрат за ряд отчетных периодов или фактических с плановыми.

Выполнение плана по себестоимости продукции анализируется путем сопоставления фактической себестоимости, в ценах принятых в плане, с плановой себестоимостью фактически выпущенной продукции.

анализ затрат на производство и реализацию продукции

Управление затратами означает, прежде всего, поиск возможностей снижения себестоимости (текущих затрат), что является важнейшим фактором развития экономики предприятия и одной из задач финансового менеджмента. От их уровня зависят финансовые результаты деятельности и финансовое состояние хозяйствующих субъектов.

Управление затратами базируется на их анализе, который позволяет выяснить тенденции изменения данного показателя и его составляющих, оценить выполнение бизнес-плана по его уровню, определить влияние факторов на его изменение и на этой основе дать оценку работы предприятия по использованию упущенных возможностей и установить резервы снижения себестоимости продукции.

Объектами анализа являются следующие показатели затрат и себестоимости продукции:

• полная себестоимость в целом и по элементам затрат;

• уровень затрат или затраты на 1 гривну товарной продукции;

• себестоимость отдельных видов продукции;

• отдельные элементы и статьи затрат.

Важнейшим обобщающим показателем себестоимости продукции является ее уровень, который характеризует, сколько затрат приходится на 1 грн. товарной продукции. Этот показатель имеет следующие преимущества:

• он универсален: может рассчитываться в любой отрасли производства;

• он наглядно показывает прямую связь между себестоимостью и прибылью.

Исчисляется данный показатель отношением общей суммы затрат на производство и реализацию продукции (т.е. полной себестоимости) к стоимости произведенной товарной продукции в ценах предприятия.

На затраты на 1 гривну товарной продукции оказывают влияние следующие факторы:

• изменение структуры продукции;

• изменение себестоимости отдельных видов продукции, в том числе:

• изменение уровня переменных расходов на единицу продукции;

• изменение суммы постоянных затрат;

• изменение цен на сырье, материалы, полуфабрикаты, топливо, тарифы на энергию, перевозки, готовую продукцию.

На величину полной себестоимости оказывают влияние следующие факторы:

• изменение объема продукции;

• изменение структуры продукции;

• изменение себестоимости отдельных видов продукции, в том числе:

• изменение уровня переменных расходов на единицу продукции;

• изменение суммы постоянных затрат;

• изменение цен на сырье, материалы, полуфабрикаты, топливо, тарифы на энергию, перевозки, готовую продукцию.

Для факторного анализа полной себестоимости необходимо иметь данные о себестоимости всего товарного выпуска. Из отчетности и бизнес-плана могут быть взяты напрямую только плановая и фактическая себестоимости товарной продукции. Однако этих данных недостаточно для факторного анализа. Необходимо рассчитать другие по­казатели себестоимости товарной продукции при различных условиях. Например, плановую себестоимость товарной продукции, пересчитанную на фактический объем, плановую себестоимость товарной продукции, пересчитанную на фактический объем и ассортимент, фактическую себестоимость, рассчитанную в ценах плана на сырье и материалы.

При управлении себестоимостью следует учитывать возможности разных систем управленческого учета и методов учета затрат и калькулирования себестоимости единицы продукции:

1. По технологии производства:

• позаказный (при возможности выделения отдельного заказа);

• попроцессный (попередельный) (при выделении отдельных процессов в производстве):

а) полуфабрикатами (при продаже полуфабрикатов на сторону),

б) бесполуфабрикатный.

2. По оперативности учета затрат:

• система «стандарт-кост» (при нормировании некоторых видов затрат);

• учет фактических затрат (распространен в финансовом учете).

3. По полноте учета затрат:

• система «директ-костинг» (усеченное калькулирование себестоимости только по переменным затратам, т.е. связанным с производством конкретных видов продукции);

• система учета полных затрат (система, при которой не только прямые, но и все косвенные затраты распределяются на себестоимость пропорционально определенным базам, например, ставке заработной платы основных производственных рабочих, станко-часам отработанного времени, структуре реализации).

4. По соотношению финансового и управленческого учета:

• интегрированная система;

• автономная система.

При анализе себестоимости отдельных изделий, прежде всего, необходимо выяснить поведение переменных затрат в себестоимости единицы продукции. Линия затрат при наличии постоянных и переменных расходов представляет собой уравнение первой степени. Сумма постоянных расходов является фиксированной величиной для всех объемов производства. Абсолютная ее величина не изменяется с увеличением объема производства, однако на единицу продукции постоянные затраты уменьшаются пропорционально росту объема производства.

При проведении факторного анализа себестоимости отдельных изделий определяют влияние трех основных факторов: изменения объема производства, изменения суммы постоянных расходов и изменения ставки переменных расходов.

Для более глубокого изучения причин изменения себестоимости оценивают отчетные калькуляции по отдельным изделиям. Сравнивают фактический уровень затрат на единицу продукции с предусмотренным в бизнес-плане и фактически сложившемся в предшествующем периоде в целом и по статьям затрат, для чего производят разветвленную классификацию затрат (табл. 2.1).

Таблица 2.1.

Классификация затрат

Признаки классификации	Подразделение затрат
1. По экономическим элементам	• материальные затраты • затраты на оплату труда • отчисления на социальные нужды • амортизация • прочие затраты
2. По статьям калькуляции	• сырье и материалы • возвратные отходы («–») • покупные изделия-полуфабрикаты • услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций • топливо и энергия на технологические цели • заработная плата производственных рабочих • отчисления на социальные нужды • расходы на подготовку и освоение производства • общепроизводственные расходы • общехозяйственные расходы • потери от брака • прочие производственные расходы • коммерческие расходы
3. По отношению к технологическому процессу	• основные • накладные
4. По единству состава	• одноэлементные • комплексные
5. По способу отнесения на себестоимость отдельных видов продукции	• прямые • косвенные
6. По роли в процессе производства	• производственные • непроизводственные
7. По целесообразности расходования	• эффективные (производительные) • неэффективные (непроизводительные)
8. По возможности охвата планом	• планируемые • непланируемые
9. По отношению к объему производства	• переменные • постоянные
10. По периодичности возникновения	• текущие • капитальные
11. По отношению к готовому продукту	• затраты на продукт • периодические затраты
12. По отношению к принятию управленческого решения	• релевантные • нерелевантные • альтернативные • безвозвратные • маржинальные • инкрементные
13. По подконтрольности	• контролируемые • неконтролируемые
14. По регулируемости	• регулируемые • нерегулируемые
15. По отношению к выполнению плана	• нормативные • с отклонением от нормы

Наиболее характерным является анализ себестоимости по элементам, в том числе материальные затраты, расходы на оплату труда и накладные расходы.

К материальным затратам относятся затраты на сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты и комплектующие, запчасти. При анализе важна детализация в разрезе статей калькуляции, что дает возможность проводить анализ по объектам учета затрат.

Расходы на материальные ресурсы и их хранение складываются из двух составляющих:

1. расходы на приобретение и хранение материальных ресурсов;

2. расходы, связанные с использованием материальных ресурсов.

Заготовительная себестоимость приобретения материалов складывается из цены приобретения, комиссионных, выплачиваемых снабженческим организациям, таможенных пошлин, стоимости услуг товарной биржи, платы за транспортировку, хранение, доставку, если они осуществляются сторонними организациями.

К задачам анализа материальных затрат относятся обоснование их сметы, оценка выполнения этой сметы, нахождение виновников, причин перерасхода материалов и разработка мероприятий по снижению затрат.

Основными показателями, характеризующими прямые материальные затраты, являются:

1. уровень прямых материальных затрат на 1 гривну товарной продукции;

2. прямые материальные затраты в себестоимости продукции;

3. прямые материальные затраты на единицу продукции (расход материалов на изделие, материалоемкость).

К факторам, влияющим на динамику прямых материальных затрат, относятся:

1. изменение объема продукции;

2. изменение структуры продукции;

1. изменение расхода материалов на изделие, в том числе за счет отклонений от норм, изменения самих норм и замены материалов;

2. факторы формирования заготовительной себестоимости материалов, в том числе транспортно-заготовительные расходы и изменение цен, тарифов, других наценок.

Факторный анализ строится на основе метода цепных подстановок: первым оценивают влияние фактора «норм», а затем влияние фактора «цен». Факторный анализ важно проводить оперативно, Своевременно выявляя отклонения от норм и выясняя причины этих отклонений.

К таким причинам относятся некачественное сырье, несоответствие материалов стандартным требованиям, неисправность или низкий технический уровень оборудования, низкая квалификация работников, невыполнение плана оргтехмероприятий, нарушение технологии. Одним из наиболее эффективных методов контроля материальных затрат является нормативный метод учета, позволяющий своевременно выявлять отклонения от норм.

При анализе транспортно-заготовительных расходов сопоставляется величина транспортно-заготовительных расходов с планом, рассчитанным на фактическую стоимость приобретения материалов по цене приобретения.

При анализе возвратных отходов используются две оценки: по цене приобретения и по цене возможного использования. Сверхплановые возвратные отходы пересчитываются из цены возможного использования по цене исходного сырья. Затем определяют недополученную продукцию в результате наличия сверхплановых возвратных отходов.

Анализ затрат, связанных с хранением и обслуживанием запасов, проводят по следующим направлениям:

1. сокращение потерь, связанных с хранением запасов, оплатой труда персонала;

2. сведение к минимуму потерь рабочего времени из-за отсутствия Материальных ресурсов (время простоя мощностей);

3) предотвращение возможных потерь материалов от порчи и хищений.

При анализе затрат, связанных с хранением запасов, оценивают оптимальный размер заказа и запаса материалов.

Расходование материалов из запаса обычно определяется спросом или скоростью их использования, т.е. не поддается регулированию со стороны лиц, управляющих запасами. Поэтому они должны сосредоточить свое внимание на управлении поступлением материалов в запасы.

Таким образом, при управлении любыми запасами приходится постоянно принимать два решения:

1. решение о времени выдачи заказа на закупку или производство материала для пополнения запаса;

1. решение о количестве или объеме заказа.

В издержки на оформление заказа входят конторские расходы по оформлению заказа на закупку или производство. Сюда же входят транспортные расходы и расходы по приемке грузов. При заказах на производство в эти издержки входят расходы на наладку оборудования для выпуска заказанной партии.

Помимо этого, при анализе материальных запасов оценивают издержки на их хранение, включающие:

а) стоимость капитала, инвестированного в запасы;

б) складские расходы (складские площади, энергоснабжение, персонал);

в) налоги и страховые сборы, зависящие от стоимости запаса;

г) падение ценности запасов из-за старения, порчи, краж.

При отсутствии запасов у предприятия могут возникнуть следующие виды издержек:

а) потерянное производственное время или сверхурочные работы, вызванные отсутствием важного для производства материала, деталей или другого ресурса;

б) стоимость отслеживания отложенных запасов клиентуры на готовую продукцию, которой не оказалось на складе;

в) издержки, связанные с частичными или срочными отгрузками в адрес клиентуры;

г) потерянный объем сбыта или даже утраченные клиенты.

Таким образом, анализ материальных запасов имеет важное значение для организации, так как его результаты учитываются в работе служб маркетинга, финансовой службы и производственных подразделений.

Накладные расходы связаны с обслуживанием процесса производства, сбыта и управления, поэтому все накладные расходы можно разделить на следующие группы:

1) накладные расходы, связанные с процессом производства:

• расходы по снабжению материально-техническими ресурсами;

• расходы на поддержание оборудования в рабочем состоянии;

• расходы по профилактике действующего оборудования;

2) накладные расходы, связанные с обеспечением нормальных условий деятельности предприятия:

• оплата арендуемых помещений;

• расходы по содержанию и уборке зданий, по содержанию и охране помещений;

• расходы по обеспечению техники безопасности и по аренде;

3. накладные расходы, связанные с набором рабочей силы;

4. накладные расходы, связанные с управлением предприятием:

• расходы на содержание аппарата управления;

• расходы на содержание технических средств управления (вычислительная техника, ЭВМ), множительной техники и техники связи;

• представительские расходы;

• консультационные расходы,

• аудиторские расходы;

5) накладные расходы, связанные с обеспечением сбыта:

• расходы на рекламу,

• расходы на сертификацию продукции и др.

Анализ структуры и динамики изменения накладных расходов позволяет сделать вывод об их целесообразности и выявить их влияние на финансовые результаты деятельности предприятия.

Все накладные расходы по своему содержанию и в зависимости от объема выполненных работ на предприятии делятся на переменные и Постоянные.

В зависимости от места их формирования они могут быть разделены на контролируемые и неконтролируемые со стороны руководства определенного уровня управления.

Все накладные расходы являются комплексными статьями калькуляции, к ним относятся:

• общепроизводственные расходы (счет 25);

• общехозяйственные расходы (счет 26);

• расходы на продажу (счет 44) и другие накладные расходы.

К задачам анализа накладных расходов относятся:

1. оценка обоснованности состава накладных расходов и их сметы;

2. анализ систем распределения расходов;

3. структурный анализ расходов по группам и отдельным статьям;

4. оценка исполнения сметы накладных расходов.

Анализ обоснованности величины накладных расходов и их нормирования обычно начинают с предварительного анализа обоснованности величины накладных расходов (нормативов). Величина производственных нормативных расходов зависит от объема производства и определяется как доля нормативных затрат рабочего времени, машинного времени или нормативных затрат труда на единицу продукции или 1 гривну затрат. Определение нормативов накладных расходов сопряжено с решением следующих проблем:

1. Выбор оптимального уровня суммарных накладных расходов для установления норматива постоянных и переменных издержек на единицу продукции.

2. При определении норматива постоянных расходов необходимо исходить из нормативного объема производства, заданного на текущий период.

Сложности предпланового анализа объясняются тем, что накладные расходы включают как статьи условно-переменных, так и статьи условно-постоянных расходов.

Накладные расходы занимают большой удельный вес в общем уровне затрат. Поэтому на передовых предприятиях за рубежом (в США – с 1922 г.) ведут бюджетирование накладных расходов, т.е. обосновывают их допустимую величину:

• по постоянной части накладных расходов в бюджет включаются расходы по обслуживанию и управлению производством и реализацией на весь отчетный период;

• по переменной части накладные расходы нормируются в размере, соответствующем максимальной мощности предприятия.

Такой подход позволяет определить общую сумму накладных расходов по бюджету или смете и стандартную ставку накладных расходов в расчете на одно изделие.

Рассмотренный подход к обоснованию уровня накладных расходов представляет собой концепцию «функциональной полезности», используемой во всем мире, в соответствии с которой выявляются:

• функции, закрепленные за отдельными функциональными подразделениями (снабжение, производство);

• затраты, связанные с выполнением этих функций;

• проводится экспертиза затрат в разрезе функций, на основании которых выявляются излишние и ненужные функции и связанные с ними затраты;

• оценивается эффективность устранения излишних и ненужных функций.

На практике существует три варианта реализации концепции функциональной полезности:

1. Метод анализа «сверху – вниз», т.е. от более высоких уровней управления до рабочего места.

2. Метод анализа «снизу – вверх», т.е. от рабочего места до верхнего уровня управления.

3. Стоимостной анализ инфраструктурных операций, при котором все подразделения делятся на:

• предоставляющие услуги,

• потребляющие услуги.

Для стоимостной оценки потоков услуг разрабатываются внутренние трансфертные цены для возможности оценки каждого подразделения.

Для объективного определения себестоимости единицы продукции проводится анализ обоснованности распределения накладных расходов. Для использования нормативов необходимо выбрать систему распределения накладных расходов. Система распределения накладных расходов является центральной для определения обоснованности их нормирования. Для распределения накладных расходов выбирается ставка их распределения:

Традиционно выделяют следующие базы распределения накладных расходов:

• основная заработная плата производственных рабочих;

• отработанные станко-часы машинного времени;

• структура реализации продукции.

Анализ распределения накладных расходов осуществляется в несколько этапов:

1) выбираются базы распределения накладных расходов;

2. составляется смета накладных расходов на предстоящий период-

3. рассчитывается сметная ставка распределяемых накладных расходов;

4. осуществляется распределение сметных накладных расходов по объектам калькулирования путем умножения сметной ставки на фактическую величину базы распределения;

5. в конце периода определяются отклонения суммы фактических накладных расходов от суммы накладных расходов, распределяемых по видам продукции.

Выявленные отклонения списываются на финансовый результат или дораспределяются.

Анализ ставки распределения накладных расходов требует оценки влияния таких факторов, как:

• изменение суммы накладных расходов;

• изменение базы распределения.

Наиболее прогрессивная система распределения накладных расходов основана на функциональном подходе, который ориентирован на потребляемую в процессе производства деятельность. Поэтому при анализе необходимо правильно определить объем деятельности выделенного вида накладных расходов. Например, по одному подразделению может быть – отработанное время, а по другому – выполненные ремонтные работы.

Для установления нормативного уровня накладных расходов и последующего определения отклонения от нормативного уровня использования необходима так называемая гибкая смета.

Жесткая смета устанавливается на определенный объем мощность и не зависит от изменения объема или уровня использования мощности предприятия или подразделения.

Гибкая смета – серия смет, составленных с учетом различных объемов производства, направленная в силу сильных колебаний спроса и других, не зависящих от предприятия факторов на изменение объема по периодам.

Общая сумма накладных расходов в периоды высокой деловой активности будет выше, чем в периоды спада, а колебания накладных расходов не будут в точности пропорциональны изменениям объема производства.

Существуют разнообразные подходы к составлению гибкой сметы, но на первом этапе всегда выделяются постоянные и переменные части накладных расходов.

При анализе структуры и динамики накладных расходов предварительный анализ переходит в итоговый, который включает:

1. анализ структуры;

2. анализ и оценку исполнения сметы.

При этом используются относительные показатели накладных расходов.

Уровень накладных расходов определяется по схемам:

1. Общий уровень накладных расходов на предприятии определяется как отношение суммы накладных расходов к объему реализации

без налогов, и показывает, какая сумма накладных расходов содержится в 1 гривне реализованной продукции.

2. Доля накладных расходов в себестоимости продукции определяется как отношение суммы накладных расходов к полной себестоимости продукции, показывает какая сумма накладных расходов содержится в себестоимости продукции.

3. Уровень накладных расходов на единицу чистой прибыли определяется как отношение суммы накладных расходов к чистой прибыли, и показывает, сколько накладных расходов приходится на 1 гривну прибыли.

Динамика накладных расходов изучается по относительным показателям уровня накладных расходов. Анализ динамики проводится по годам и в сравнении со сметой. Особое внимание уделяется двум элементам:

1. ценовому фактору;

2. методологии расчета показателей затрат, т.е. сумме затрат, включаемых в себестоимость.

Второй этап после общей оценки уровня накладных расходов связан с анализом динамики относительных показателей по составляющим накладных расходов:

• уровень общепроизводственных расходов (как и уровень всех накладных расходов);

• уровень общехозяйственных расходов;

• уровень коммерческих расходов;

• уровень РСЭО.

Третий этап – определение относительной экономии по условно-постоянным расходам.

Снижение уровня накладных расходов при росте объема реализации свидетельствует об относительной экономии на условно-постоянных расходах, поэтому оценивают экономию по условно-постоянным расходам.

Где НР_смета – накладные расходы по смете;

УВ_Зуп – удельный вес условно-постоянных расходов;

J – индекс изменения объема реализации или выпуска;

К – доля себестоимости.

либо

Для анализа исполнения сметы накладных расходов выявлены следующие общие правила определения отклонения фактического уровня накладных расходов от сметного (бюджетного) уровня.

1. Все показатели уровня накладных расходов носят комплексный характер, т.е. состоят из многоэлементных расходов. Эти расходы могут зависеть или не зависеть от объема производства, поэтому все накладные расходы делят на две группы:

а) переменные;

б) постоянные.

2. Постоянные расходы по смете устанавливаются, как правило, на весь отчетный период. Эти расходы зависят от структуры предприятия и складываются из расходов его отдельных производственных и функциональных подразделений, т.е. постоянные накладные расходы не пересчитываются в зависимости от объема производства.

3. Переменная часть накладных расходов нормируется так же, как определенные стандарты по прямым расходам и включаются в общую сумму бюджета на расчетный год в размере, соответствующем максимальной мощности предприятия. Это позволяет определить общую сумму накладных расходов по смете и стандартную ставку накладных расходов на изготовление одного изделия. Следует иметь в виду, что смета накладных расходов, как правило, составляется из расчета не всей максимальной мощности предприятия, а ее большей части, относимой к нормальной мощности предприятия.

Нормальная мощность производства предусматривает исключение нормальных потерь времени, к которым относят:

• время отдыха;

• время ремонта оборудования.

Если учесть фактическое использование мощностей, то оно будет отличаться от принятой при составлении сметы накладных расходов мощности, поэтому могут наблюдаться отклонения от стандартов. Следовательно, непременным условием сопоставления фактических накладных расходов со сметой является то, что фактические расходы сопоставляются не с заданной, а с гибкой сметой.

Заданная (жесткая) смета составляется на стандартное использова­ние производственных мощностей. Гибкая смета рассчитывается, исходя из стандартного уровня на фактическое использование производственных мощностей.

Фактические накладные расходы могут быть детализированы в разрезе отдельных статей. Тогда фактическое отклонение по постоянным расходам определяется как разность между фактическими затратами и заданной сметой, а отклонение по переменным статьям – как разность фактических затрат по статье и сметными затратами, пересчитанными на фактическую мощность и объем производства.

4. При анализе накладных расходов необходимо правильно установить объем производства по производственным и функциональным подразделениям, чтобы более точно определить отклонения фактических затрат от запланированных по центрам возникновения.

Как правило, предусматривается тщательный учет объемов работы подразделений. В соответствии с ним устанавливаются единицы, измеряющие объем работы подразделений:

• для производственных подразделений объем производства должен измеряться натуральными единицами выработки продукции;

• для административных и других функциональных подразделений за единицу работ часто принимают затраты труда в определенном количестве стандартных часов;

• по сбытовым подразделениям принято за единицу работ принимать стоимостной показатель продаж.

На основе сметы накладных расходов устанавливаются ставки накладных расходов на единицу деятельности или за час работы, а также абсолютная сумма постоянных расходов, контролируемая данным подразделением.

Это позволит определить ставку на единицу деятельности (по постоянным расходам) и общую ставку, куда входят постоянные и переменные расходы на единицу деятельности подразделения.

При анализе исполнения сметы начинают с оценки ее исполнения в целом по предприятию, сопоставляя фактические затраты с суммами распределения накладных расходов. Определяют действие на это отклонение двух, трех, четырех факторов.

На общее отклонение от сметы оказывают воздействие два основных фактора:

1. изменение объема деятельности, проявляющееся в экономии постоянных затрат;

2. несоблюдение сметы.

Расчет влияния трех факторов включает:

1. отклонение за счет несоблюдения бюджета;

2. изменение уровня активности предприятия (подразделения);

3. изменение производительности.

Расчет влияния четырех факторов включает расшифровку уровня активности и производительности труда:

1. несоблюдение бюджета;

2. изменение производительности по переменным затратам;

3. изменение производительности по постоянным затратам;

4. снижение уровня деятельности.

При анализе исполнения сметы в разрезе мест возникновения затрат рассчитывают влияние трех и четырех факторов на отклонения по накладным расходам. Необходимо также использовать дополнительные данные о затратах в разрезе мест возникновения.

Помимо анализа исполнения сметы по статьям используется ана­лиз исполнения сметы в разрезе центров ответственности. Для его проведения необходимо учитывать следующие особенности методики анализа:

1. Производят классификацию всех расходов по центрам ответственности для выделения контролируемых и неконтролируемых для каждого уровня ответственности. При этом учитывают, что часть расходов может быть частично контролируема на уровне центра ответственности.

2. Расчет сметы и составление отчета в разрезе центров ответственности по контролируемым, частично контролируемым и неконтролируемым статьям.

3. Анализ по центрам ответственности носит оперативный характер и отражается в ежемесячных отчетах предприятия. Поэтому систематический анализ по центрам ответственности является основой внедрения в практику управления по отклонениям налаженного оперативного учета и контроля, так как организуется сигнальной системой учета и контроля.

Для увязки затрат, объемов продаж и прибыли проводят анализ поведения затрат, на основе чего возможно аналитическое обоснование решений по управлению затратами.

Традиционный анализ – это анализ исполнения сметы плюс факторный анализ. Для принятия своевременных управленческих решений необходимо заранее установить поведение затрат. Традиционные методы не дают информации о том, как будут изменяться затраты и доходы при увеличении объема на единицу продукции.

Вместе с тем в рыночных условиях необходимо делать достаточно точные прогнозы уровня затрат и доходов. Прогнозы можно давать на основе исследования взаимоотношения «затраты – объем производства – прибыль». На основе такого исследования можно оптимизировать затраты и заранее определить, как они будут себя вести в ближайшем" будущем.

Теоретической базой оптимизации затрат и прибыли является система учета затрат – «директ-костинг». Эту систему называют «системой; управления себестоимостью» или «системой управления предприятием».

Директ-костинг – атрибут рыночной экономики. В ней достигнута высокая степень интеграции учета, анализа и принятия управленческих решений. Главное внимание в этой системе уделяется изучению поведения затрат и ресурсов в зависимости от изменения объема производства, что позволяет гибко и оперативно принимать решения по нормализации финансового состояния предприятия.

Выделим наиболее важные аналитические возможности данной системы:

1. оптимизация прибыли и ассортимента выпускаемой продукции;

2. определение цены на новую продукцию;

3. просчет вариантов изменения производственной мощности предприятия;

4. оценка эффективности производства или приобретения полуфабрикатов;

5. оценка эффективности принятия дополнительного заказа, замены оборудования.

Для целостного управления прибылью и себестоимостью затраты в системе директ-костинг делятся на переменные и постоянные в зависимости от объема производства. Чтобы понять полезность взаимосвязи объема производства и себестоимости, необходимо отметить, что прирост суммы переменных затрат, связанный с увеличением объема производства на единицу продукции, не является постоянным.

В начале процесса роста производства переменные затраты будут возрастать уменьшающимися темпами, достигнув определенной точки объема (темпы ниже, чем рост объема производства). Затем переменные затраты начнут увеличиваться нарастающими темпами в расчете на каждую единицу произведенной дополнительно продукции. Такое поведение переменных затрат обусловлено «законом убывающей отдачи», который называют «законом убывающего предельного продукта» или «законом изменяющихся пропорций».

Закон утверждает, что начиная с определенного момента последовательное применение единиц переменного ресурса (например, труда) к неизменному фиксированному ресурсу (например, земле, капиталу) дает уменьшающийся добавочный или предельный продукт в расчете на каждую последующую единицу переменного ресурса, т.е. если количество рабочих увеличивается, то рост объема производства будет происходить все медленнее по мере роста количества рабочих.

При производстве каждой дополнительной единицы продукции общая сумма затрат изменяется на ту же величину, что и сумма переменных затрат.

Различие между постоянными и переменными затратами имеет существенное значение для предприятия. Переменные затраты – это те затраты, которыми предприятие может управлять, так как их величина может быть изменена в течение краткосрочного периода времени. Постоянные затраты должны быть оплачены независимо от объема производства.

Стратегическое значение для управления затратами имеет концепция предельных затрат. Эта концепция позволяет определить те затраты, величину которых предприятие может контролировать непосредственно. Предельные затраты показывают, какие издержки придется понести предприятию в случае производства последней единицы продукции и одновременно какие издержки можно будет сэкономить в случае сокращения объема производства на эту единицу.

Главным образом, предельные издержки показывают изменение в затратах, которое повлечет за собой увеличение или снижение объема производства на единицу продукции. Сравнение предельных издержек с предельной выручкой позволяет выяснить прибыльность того или иного изменения масштабов производства.

При изучении поведения затрат следует четко определить, о каких затратах идет речь: о суммарных или на единицу продукции. Так, общая сумма постоянных затрат не изменяется, однако их количество на единицу продукции снижается по мере роста объема хозяйственной деятельности. Понятие постоянных и переменных издержек относится к суммарным затратам, а не на единицу продукции. Переменные затраты являются постоянной величиной в расчете на единицу продукции, а их общая сумма изменяется прямо пропорционально изменению объема деятельности.

Чтобы обеспечить снижение себестоимости и рост прибыльности, необходимо выполнение условия: темпы снижения дегрессивных расходов должны опережать темпы роста прогрессивных и пропорциональных расходов. Следовательно, возникает основание для анализа поведения затрат и решения вопроса оптимизации основных показателей деятельности предприятия.

При анализе не просто определяется коэффициент поведения затрат и суммы затрат в соответствии с каждым коэффициентом, но и темпы роста (снижения) прогрессивных, пропорциональных и дегрессивных издержек. Сопоставление указанных темпов позволяет сделать вывод об оптимальности изменения затрат на предприятии.

При анализе важным аспектом является деление постоянных затрат на полезные и бесполезные, что связано со скачкообразным изменением объема ресурсов.

Анализ и оценка бесполезных затрат дополняется изучением всех непроизводительных расходов предприятия. К непроизводительным расходам (упущенной выгоде) относят:

1. расходы материалов и оплата труда на отклонения от нормальных условий производства (например, затраты материалов на исправление внутреннего и внешнего брака), следовательно, важнейшей упущенной выгодой может стать устранение причин сверхплановых потерь от брака;

2. предотвращение непредвиденных расходов по затратам на материалы (например, сверхплановые отходы, перерасход вспомогательных материалов, несоблюдение норм расходов);

3. предотвращение непроизводительных выплат в части заработной платы (например, доплата сдельщикам в связи с изменением условий работы, доплата за работу в сверхурочное время, оплата целодневных простоев и часов внутрисменного простоя);

4. устранение неоправданных и непроизводительных расходов в части комплексных или накладных расходов – это перерасход сметы затрат цеховых, общехозяйственных, внепроизводственных (коммерческих) расходов; при этом неоправданный перерасход определяется в постатейном разрезе, так как по статьям переменные накладные расходы корректируются на объем производства.

При подсчете общего размера упущенной выгоды все рассмотренные направления суммируются. Однако следует учитывать, что если получен перерасход по статьям расходов на испытания и опыты и расходы на охрану труда и подготовку кадров, то его нельзя включать в общую сумму, так как чаще всего перерасход может быть связан с выполнением допол­нительных мероприятий по охране труда, найму работников и т.д.

С подсчетом упущенной выгоды по издержкам связан подсчет упущенной выгоды по прибыли.

Упущенная выгода в части прибыли обычно складывается из следующих направлений:

1. упущенная выгода снижения себестоимости;

2. упущенная выгода от прочей реализации и операционных расходов;

3. устранение убытков от прочей реализации и операционных расходов;

4. недопущение внереализационных убытков.

Выявленная упущенная выгода по направлениям 1, 3 и 4 прямо переносится на размер упущенной выгоды по прибыли. Упущенная выгода за счет роста объема определяется как упущенная выгода роста прибыли за счет роста реализации (ранее – резерв роста) и определяется по формуле:

Одним из самых простых и эффективных инструментов управления затратами и себестоимостью является анализ, проводимый с целью принятия управленческих решений, который носит название «анализ взаимосвязи объема продаж, затрат и прибыли» (CVP-анализ).

CVP-анализ (cost-volume-profit) основан на маржинальном подходе который предусматривает определение той доли цены, которая должна покрыть постоянные затраты предприятия и принести соответствующую сумму прибыли. Данный вид анализа также называют анализом безубыточности и определения порога рентабельности.

CVP-анализ может быть применен для:

• сметного планирования;

• планирования объема продаж;

• принятия решений по установлению цены;

• оптимизации структуры затрат (соотношения постоянных и переменных затрат).

Оценка величины издержек, объема производства и прибыли (CVP) представляет собой анализ соотношения между суммарными затратами, доходами и объемом производства предприятия.

Анализ безубыточности базируется на маржинальном подходе, который в свою очередь основан наделении всех затрат в зависимости от изменения объема производства на постоянные и переменные.

Поскольку при анализе безубыточности затраты делятся на постоянные и переменные, при аналитических расчетах одни издержки от других принято отделять с помощью промежуточного финансового результата, который носит название маржинального дохода, являясь результатом от реализации после возмещения переменных затрат. Надо стараться максимизировать маржинальный доход, поскольку именно он является источником покрытия постоянных издержек и формирования прибыли.

Анализ безубыточности позволяет вычислить такую сумму или количество продаж, при которых доход равен расходу. В этом случае бизнес не несет убытков, но не имеет и прибыли. Продажи ниже точки безубыточности влекут за собой убытки; продажи выше точки безубыточности приносят прибыль.

Точка безубыточности – это тот рубеж, который предприятию необходимо перешагнуть, чтобы выжить. Поэтому точку безубыточности многие экономисты называют порогом рентабельности.

Чем выше порог рентабельности, тем труднее его перешагнуть. С низким порогом рентабельности легче пережить падение спроса на продукцию или услуги, отказаться от неоправданно высокой цены реализации. Снижения порога рентабельности можно добиться наращиванием маржинального дохода (повышая цену и/или объем реализации, снижая переменные издержки), либо сокращением постоянных издержек.

В целом анализ безубыточности основан на достаточно большом количестве следующих допущений:

• объем продаж равен объему производства (основное производство);

• все затраты могут быть рассмотрены либо как постоянные, либо как переменные;

• постоянные затраты не изменяются при изменении объема производства;

• переменные затраты в расчете на единицу продукции всегда остаются постоянными;

• продажная цена единицы продукции является постоянной;

• объем производства является единственным фактором, влияющим на изменение затрат и доходов предприятия;

• ассортимент продукции на предприятии является неизменным.

Порог рентабельности (точка безубыточности) представляет собой уровень продаж, при котором совокупный доход равен суммарным затратам. Точка безубыточности и есть порог рентабельности на предприятии.

Весь CVP-анализ основан на следующей формуле калькулирования по предельным затратам:

Различные преобразования этой формулы могут быть использованы для определения любого компонента анализа.

Ценность вышеуказанной формулы заключается в том, что:

а) можно рассчитать прибыль от продаж;

б) можно рассчитать маржинальный доход.

Анализ безубыточности служит для поиска наиболее выгодных комбинаций между переменными затратами на единицу продукции, постоянными издержками, ценой и объемом продаж. Поэтому такой анализ невозможен без разделения издержек на постоянные и переменные.

Переменные издержки меняются в целом прямо пропорционально к изменениям объема производства товаров (работ, услуг). Данные затраты вызваны самим производством (например, сырье и материалы в производстве, сдельная заработная плата, топливо и энергия на технологические нужды).

Постоянные издержки в краткосрочном периоде в целом не меняются с изменением объема производства. Это могут быть расходы по аренде, амортизационные отчисления, оклады управленческого персонала предприятия, проценты за кредит. Постоянные издержки графически изображаются горизонтальной линией для каждого из релевантных периодов (периодов краткосрочных, не требующих нового скачка постоянных издержек).

Деление затрат в зависимости от объемов деятельности на постоянные и переменные весьма условно. Постоянные затраты постоянны только в краткосрочном периоде. Например, существуют ступенчатые затраты. Это такие затраты, как амортизация при переоценке, индексации, приобретении, массовой продаже основных средств, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования.

Выделяют полупеременные затраты, рост которых не увязан напрямую с изменением объемов деятельности (например, оплата за телефонные переговоры, оплата бытовых расходов). Переменные затраты на единицу продукции выглядят на графике как постоянные.

Смешанные издержки включают элементы и переменных, и постоянных расходов. Примерами смешанных издержек могут быть: оплата электроэнергии, которая расходуется в технологическом процессе и, кроме того, идет на общие нужды; заработная плата продавцов, состоящая из постоянного оклада и комиссионных с продаж. При анализе смешанные издержки необходимо разделить на переменные и постоянные.

Сложением переменных и постоянных издержек получают суммарные (полные, общие) издержки на весь объем продукции.

В долгосрочном периоде абсолютно постоянных затрат быть не может. Отсюда сам CVP-анализ носит краткосрочный и предварительный характер, а управление безубыточностью – это инструмент оперативного регулирования деятельности предприятия, который позволяет принимать эффективные управленческие решения в области оценки объема продаж, ассортимента, структуры, цены продукции, выбора альтернативных вариантов. От того, каким образом производится разделение издержек на постоянные и переменные, зависит финансовый результат.

Как далеко планируемая выручка от реализации отстоит от порога рентабельности, показывает запас финансовой прочности, определяемой как превышение фактической выручки от реализации над порогом рентабельности.

Способы CVP-анализа:

• графический;

• аналитический.

Графический способ основан на построении графиков безубыточности, которые показывают объем суммарных постоянных затрат, суммарных переменных затрат, общих затрат и совокупный доход для всех уровней продаж предприятия.

Аналитический способ оценки безубыточности условно можно разделить на три этапа.

Первый этап. Определение порога рентабельности (точки критического объема продаж, критической точки, точки пороговой прибыли, нулевой точки, точки безубыточности, break-even-point) – тот объем продаж, при котором у предприятия нет ни прибыли, ни убытка.

В единицах продукции:

;

В денежных единицах:

Второй этап. Определение запаса финансовой прочности (зоны безопасности, предела безопасности) – разность между фактическим (или плановым) и безубыточным объемом продаж, соотнесенная с фактическим (или плановым) объемом продаж. Исчисляют в %.

,

где ВРП – плановый или фактический объем продаж

Запас финансовой прочности показывает, насколько планируемый объем выше критического, при котором рентабельность равна нулю. При объеме реализации, равном нулю, предприятие получает убыток в размере постоянных затрат. Предел безопасности – сумма, на которую ожидаемые продажи могут снизиться до того, как достигнут точки безубыточности.

Третий этап. Оценка чувствительности объема продаж на изменение рыночных факторов.

Управленческие решения в основном принимаются в условиях риска и неопределенности. Поэтому необходимо производить либо вероятностную оценку, либо оценку оптимистического /наиболее вероятного/ пессимистического вариантов решения, либо оценку чувствительности.

Оценка чувствительности предполагает ответ на вопрос: «А что, если?». Мы меняем одну переменную, а остальные фиксируем и изучаем воздействие изменений на результат.

При оценке чувствительности объема продаж на изменение рыночных факторов при варьировании цены необходимо ответить на следующие вопросы:

1. насколько велика вероятность снижения цены, какие могут быть последствия для предприятия (связь с ценовой эластичностью);

2. какие возможности роста объема продаж (наличие мощностей);

3. возможно ли увеличение цены (зависит от того, сможет ли предприятие продать запланированный объем по более высокой цене).

Преимущества анализа безубыточности:

• анализ CVP основан на методе калькуляции по предельным затратам, который лучше всего отражает природу постоянных и переменных затрат;

• анализ CVP пригоден для краткосрочного планирования и принятия решений;

• при несовпадении объемов продаж и производства в показатели ожидаемых прибылей можно внести поправки на изменения в уровнях запасов;

• анализ CVP позволяет использовать различные комбинации составляющих в ситуациях «что, если».

Слабые стороны анализа безубыточности:

• анализ суммарных затрат представляет собой сложный процесс, в лучшем случае являясь только оценкой;

• постоянные затраты являются неизменными только в течение короткого периода времени и при ограниченных уровнях активности;

• удельные переменные затраты являются постоянными только в течение короткого времени;

• продажная цена продукции постоянна только в течение короткого периода времени;

• наличие нерассматриваемых факторов, влияющих на затраты и доходы (производительность, рыночные факторы);

• не всегда объем производства равен объему продаж;

• ассортимент продукции редко остается неизменным.

Также одним из составных элементов анализа затрат и себестоимости является операционный рычаг. Действие операционного (производственного, хозяйственного) рычага проявляется в том, что любое изменение выручки от реализации всегда порождает более сильное изменение прибыли. Этот эффект обусловлен различной степенью влияния динамики постоянных и переменных затрат на формирование финансовых результатов деятельности предприятий при изменении объема производства. Чем больше уровень постоянных издержек, тем больше сила воздействия операционного рычага.

Указывая на темп падения прибыли с каждым процентом сниже­ния выручки, сила операционного рычага свидетельствует об уровне предпринимательского риска данного предприятия. Сила воздействия операционного рычага рассчитывается отношением маржинального дохода к прибыли и показывает, сколько процентов изменения прибыли дает каждый процент изменения выручки.

Сила воздействия операционного рычага зависит от относительной величины постоянных издержек. Для предприятий, отягощенных громоздкими производственными фондами, высокая сила операционного рычага представляет значительную опасность: в условиях экономической нестабильности каждый процент снижения выручки оборачивается падением прибыли и вхождением предприятия в зону убытков.

При анализе и обобщении резервов снижения себестоимости их группируют по характеру возникновения:

• по материальным ресурсам;

• по трудовым ресурсам;

• по расходам на обслуживание производства и управления;

• по потерям от брака;

• по прочим производственным и непроизводственным расходам.

К резервам по материальным ресурсам следует отнести, прежде всего, отклонения по основным материалам, а также отклонения вызванные увеличением материалоемкости продукции, топлива, энергии на технологические нужды, покупных изделий и полуфабрикатов и т.п.

К резервам по трудовым ресурсам относится превышение по сравнению с плановым (нормативным, базовым) уровнем зарплаты на производство отдельных изделий.

К резервам по расходам на обслуживание производства и управления относятся нарушение плановых смет по данным расходам.

Резервами снижения себестоимости продукции являются также все допущенные потери от брака и превышение по сравнению с планом прочих производственных и непроизводственных расходов.

Для использования выявленных в результате анализа резервов снижения себестоимости продукции должны быть разработаны организационно-технические мероприятия как в целом по предприятию, так и по отдельным его структурным подразделениям, сформированы управленческие решения, определены соответствующие исполнители.

Все многообразие внутрипроизводственных факторов, оказывающих влияние на уровень себестоимости продукции можно отнести к четырем группам:

Первая группа факторов – повышение технического уровня производства: механизация и автоматизация производственных процессов, внедрение передовой технологии, модернизация оборудования, изменение конструкций изделий, повышение их качества, применение новых видов сырья, материалов, энергии.

Вторая группа факторов – совершенствование методов организации производства, совершенствование управления производства, организации труда, материально-технического снабжения, сокращение потерь от брака.

Третья группа факторов – изменение объема и структуры выпускаемой продукции: изменение доли условно-постоянных расходов в связи с изменением объема производства, уменьшение удельного веса амортизационных отчислений, приходящихся на единицу (или гривну) продукции в связи с повышением уровня использования основных фондов, изменение удельного веса отдельных видов изделий в общем выпуске товарной продукции.

Четвертая группа факторов определяет влияние на себестоимость продукции внешних, не зависящих от деятельности предприятия факторов: изменения цен, транспортных тарифов, ставок взносов и отчислений.

Методика расчета влияния факторов первой группы на себестоимость продукции.

1. Рост производительности труда (повышение технического уровня производства, совершенствование методов организации производства и т.п. направлены прежде всего на повышение производительности труда):

,

где – изменение себестоимости продукции за счет роста производительности труда;

и – изменение индексов средней заработной платы и производительности труда;

– удельный вес заработной платы в себестоимости продукции.

2. Общая сумма экономии по заработной плате (с отчислениями на социальное страхование), полученная за счет снижения трудоемкости выпускаемой продукции:

где – экономия на заработной плате:

и – нормо-часы трудоемкости единицы продукции до и после проведения мероприятия;

и – соответственно среднечасовая тарифная ставка рабочего;

– средний процент дополнительной заработной платы;

– процент отчисления на социальное страхование;

– объем выпуска продукции с момента внедрения мероприятия до конца года.

3. Экономия от снижения материальных затрат за счет изменения норм их расхода на единицу продукции и цен:

,

где – снижение себестоимости в процентах;

– изменение индексов норм и цен;

– удельный вес материальных затрат в себестоимости продукции.

4. Экономика за счет изменения цен и норм исходя из запланированного объема выпуска продукции:

,

где – экономия полученная от снижения материальных затрат;

и – норма расхода материалов на единицу продукции до и после проведения мероприятия;

и – цены на единицу материальных затрат до и после проведения мероприятия.

5. Влияние выпуска продукции повышенного качества:

– дополнительные затраты, связанные с выпуском продукции повышенного качества;

и - затраты на единицу продукции до и после проведения мероприятия по повышению качества продукции.

Методика расчета влияния второй группы факторов на снижение себестоимости продукции.

1. Повышение уровня внешней специализации и кооперирования:

,

где С – полная себестоимость узлов, полуфабрикатов, передаваемых для изготовления на специализированные предприятия;

Ц – цена по которой эти изделия поступают от специализированных предприятий;

Т – транспортно-заготовительные расходы на изделие;

В – количество изделий (деталей, узлов) получаемых в порядке кооперирования до конца планируемого года.

2. Развитие внутризаводской специализации:

,

где и – себестоимость изделий до и после проведения мероприятий по повышению уровня специализации;

В – размер выпуска продукции до конца планируемого периода.

3. Влияние затрат, связанных с потреблением комплектующих изделий, получаемых в порядке кооперирования за счет изменения размера поставок и транспортно-заготовительных расходов:

где С – изменение себестоимости в процентах;

– индекс изменения размера комплектации;

– индекс изменения цен на комплектующие изделия с учетом транспортно-заготовительных расходов;

– удельный вес комплектующих изделий в себестоимости продукции.

4. Экономия на транспортно-заготовительных расходах:

где и – средний процент транспортно-заготовительных расходов в отчетном и плановом периодах;

– размер материальных затрат по ценам планового (базового) периода.

5. Сокращение потерь от брака:

где – экономия от сокращения планового брака;

– норма потерь отчетного периода;

– коэффициент снижения норм потерь по плану;

– плановый выпуск продукции.

Размер экономии сверхплановых потерь исчисляется умножением суммы этих потерь отчетного периода на темп роста объема продукции планового (базового) периода.

Методика расчета влияния факторов третьей группы.

1. Воздействие условно-постоянных расходов:

где С – изменение себестоимости продукции за счет условно-постоянных расходов, в процентах;

и – индексы изменения условно-постоянных расходов и объема выпуска продукции;

– удельный вес условно-постоянных расходов.

2. Изменение суммы амортизационных отчислений:

,

где и – сумма амортизационных отчислений в базисном и планируемом переходах;

и – объем выпуска продукции в базисном и планируемом периодах, в гривнах.

3. Влияние изменения доли амортизации:

где А – рост амортизационных отчислений в плановом периоде;

Т – прирост объема товарной продукции (по плану), в процентах;

– прирост стоимости среднегодовых основных производственных фондов, в гривнах.

4. Влияние структурных сдвигов:

где и – переменные затраты на гривна товарной продукции отчетного и планового периода;

– объем выпуска продукции по плану, в тыс. грн.

На формирование прибыли отчетного года существенное влияние оказывают финансовые результаты от прочих операций. В отчетности они представлены как доходы и расходы от операционной и внереализационной деятельности.

В анализе финансовых результатов операционные и внереализационные доходы и расходы являются отдельным объектом анализа. Цель их изучения – выделить доходы и расходы, зависящие и не зависящие от эффективности деятельности организации.

Согласно положениям по бухгалтерскому учету ПБУ

Доходы и расходы от операционной и внереализационной деятельности организации

Операционные доходы	Операционные расходы
зависящие от деятельности организации:
Поступления/расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации
Поступления/расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности
Поступления/расходы, связанные с продажей основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров
Проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке	Проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов)
	Расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями
	Продолжение таблицы 3.4.
	Отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности
не зависящие от деятельности организации:
Поступления/расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам)
Прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества)
Внереализационные доходы	Внереализационные расходы
не зависящие от деятельности организации:
Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров
Поступления в возмещение (возмещение) причиненных организации/ей убытков
Прибыль/убытки прошлых лет, выявленная (признанные) в отчетном году
Суммы кредиторской и депонентской/дебиторской задолженности, по которым/ой истек срок исковой давности
Курсовые разницы
Сумма дооценки/уценки активов (в ред. Приказа Минфина РФ от 30 марта 200 1 г. № 27н)
Прочие внереализационные доходы/расходы
Активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения	Перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий

После корректировки доходов, полученных по указанным направлениям, на расходы по ним коммерческая организация получает чистый операционный или внереализационный результат.

Не все операционные и внереализационные доходы и расходы являются результатом деятельности организации в отчетном периоде. Более того, зачастую они могут носить единовременный характер. Так, например, доходы от участия в других организациях или процент, выплачиваемый банком за поддержание организацией определенного остатка на расчетном счете, прибыль от реализации основных средств и других долгосрочных активов.

Операционный результат является результатом от прочей реализации. Поэтому его анализ предполагает прежде всего рассмотрение хозяйственной операции по реализации: проверку правильности оценки реализуемого имущества и определения затрат, связанных с реализаций, сопоставление затрат с возможными доходами от реализации.

При принятии решения о предоставлении своих активов в аренду или об участии в уставном капитале других коммерческих организаций придерживаются основного правила – чистый результат от проведения хозяйственной операции должен быть выше того результата, который организация могла бы получить, используя активы в собственном производстве или поместив высвободившиеся денежные средства на срочный депозит в банк, т.е. необходимо сравнивать затраты по осуществлению планируемого мероприятия и альтернативные издержки¹.

определение точки безубыточности

Резервы увеличения массы прибыли определяются при разработке бизнес-плана предприятия на очередной плановый период. Источником информации служат данные анализа прибыли: тенденции в изменении состава и суммы прибыли; уровень влияния отдельных факторов в целом по предприятию и по отдельным изделиям на изменение прибыли в отчетном периоде; распределение чистой прибыли после налогообложения.

Как было показано в анализе прибыли основными факторами, влияющими на величину суммы прибыли являются: изменение объема реализации продукции; изменение структуры реализованной продукции (работ, услуг) в натуральном выражении, изменение себестоимости реализованной продукции (работ, услуг), изменение цен реализованной продукции (работ, услуг). Воздействие этих показателей, чаще всего, взаимосвязано.

В решении подобных взаимосвязанных задач, относимых к задачам «Издержки – Объем – прибыль» (Costs – Volume – Profit» или сокращенно CVP) и «Заемный капитал – Прибыль» используют показатели операционного (ореrаting 1еvеrage) и финансового рычагов (finanсial 1еvеrage – leverage в дословном переводе – рычаг) которые позволяют выявить как измениться прибыль при изменении объема реализации с учетом изменения структуры переменных и постоянных издержек (операционный рычаг); использования для этого заемных средств (финансовый рычаг). Использование понятия «рычага», например, в операционном анализе более наглядно потому, что изменение объема реализации воздействует на изменение прибыли как рычаг. Если его величина достаточно высока, то малейшее изменение объема и соответствующего ему поступления выручки может привести к значительным изменениям в ожидаемой к получению прибыли, т.е. напоминает действие рычага. Операционный (производственный) левередж– это механизм управления прибылью предприятия, основанный на оптимизации соотношения постоянных и переменных затрат. С его помощью можно прогнозировать изменение прибыли предприятия в зависимости от изменения объема продаж, а также определить точку безубыточной деятельности.

Для оценки воздействия операционного рычага используется понятие «сила операционного рычага» (degree of ореrаting 1еvеrage (DOL)). Рассчитывать силу воздействия операционного рычага можно используя различные формулы (11.9), (11.10) в зависимости от используемой информации [8]:

(11.9)

, (11.10)

Формулы (11.9) и (11.10) одинаковы. В числителе показано изменение прибыли за анализируемый период в процентах ( - валовая маржа), а в знаменателе изменение – объем реализации продукции от обычных видов деятельности (Q), тоже в процентах, которое рассчитывается по натуральным или стоимостным значениям. Можно также воспользоваться и следующей формулой (11.11) [20]:

, (11.11)

где P – цена продукции;

V – переменные издержки реализованной продукции;

F – постоянные издержки;

= (Выручка от реализации – Переменные издержки) / (Выручка от реализации – Переменные издержки – Постоянные издержки). Разница между выручкой от реализации и переменными издержками соответствует валовой марже – .

Сведения для расчета легко найти в приложениях к балансу предприятия. При оценке величины операционного рычага эти данные лучше всего брать на начало и конец анализируемого периода. Предположим, что величина операционного рычага = 5. Это означает, что при сложившейся на предприятии структуре основных средств, структуре переменных и постоянных издержек, снижение объема продаж на 1% приведет к снижению поступления прибыли на 5 %. Колебание в объемах продаж, в силу высокой неопределенности в каждом текущем периоде факторов воздействующих на них, и, последующего влияния на объем текущего производства, могут быть достаточно значительными. Если случится так, что объем продаж снизится на 10% (а это не такой уже и редкий случай в деятельности предприятий), то при = 5 снижение прибыли составит 50%, и, наоборот, при увеличении объем продаж на 10% при = 5 увеличение прибыли составит 50% (имеется в виду прибыль отчетного периода (до выплаты процентов и налогов – EVIT).

Механизм действия операционного рычага основывается на непропорциональности изменения величины постоянных издержек и величины объема производства. Подлежащие покрытию постоянные издержки зависят от размеров амортизационных отчислений, налогов, включаемых в себестоимость, затрат на коммунальные платежи, расходов на управление и т.п., и при снижении объема производства их величина, практически, остается постоянной (конечно, в достаточно короткий период, так как в долгосрочном периоде все издержки переменные). Снижение объема продаж предопределяет снижение поступления выручки и, соответственно, валовой маржи, что при сложившейся величине постоянных издержек уменьшает массу прибыли (прибыль равна разнице между валовой маржой и постоянными издержками и снижение поступления выручки увеличивает долю постоянных издержек в себестоимости). Если же предприятие планирует за счет инвестиций, например, осуществить модернизацию производства, иные действия, повышающие объемы используемых внеоборотных активов, оно тем самым увеличивает постоянные издержки за счет роста амортизационных отчислений (кроме всего прочего, в период их освоения почти всегда снижается объем производства), или приняло метод начисления амортизации, увеличивающий отчисления в амортизационный фонд, что также приводит к увеличению постоянных издержек, то все это влияет на снижение прибыли. Зависимость между изменением выручки, и соответствующим изменением прибыли и отражается при помощи операционного рычага.

В анализе соотношения между издержками, объемом производства и прибылью, ключевыми переменными являются объем выпуска, цена единицы продукции, величина переменных и постоянных затрат. В этом соотношении, описывающем соотношение переменных и постоянных издержек и прибыли, при определенном объеме выпуска продукции предпочтительно выполнять анализ безубыточности (brеаk-еvеп- апа1уsis). Предприятие терпит убытки до тех пор, пока объем про­даж (и производства) не достигнет некоторой величины – точки безубыточности (на рис. эта точка указана стрелкой). Ниже этой точки производство убыточно. В этой же точке доход предприятия равен издержкам. Выше этой точки она получает прибыль.

СПРАВКА. На практике существует множество точек безубыточности, что объясняется несовершенством рын­ков. С ростом объема производства и продаж предприятие может быть вынуждена умень­шать цену продажи, а возможна ситуация, когда с ростом объемов увеличиваются це­ны факторов производства (сырье и материалы, труд, капитал), например, из-за необ­ходимости оплачивать сверхурочную работу. Эта нелинейность или цены, или функ­ции издержек либо их обеих объясняет существование нелинейных графиков безубы­точности. Линейность кривой продаж означает, что рынок сбыта про­дукции предприятия совершенен. Линейность кривой суммарных издержек говорит о том, что цены материальных и трудовых ресурсов постоянны, и такова же природа эконо­мии на масштабах производства. Если условия соблюдаются, то мы имеем линейный безу­быточности (рис. 11.1).

Но если условия другие, то линейный ана­лиз дает только приблизительное описание условий безубыточной деятельности ком­пании. Так экономия на масштабах производства может быть изменчивой (не строго линейной). При таких условиях по мере наращивания объема выпуска продукции и ее продаж, затраты на единицу продукции вначале снижаются. Но это продолжается до тех пор, пока они не достигнут определенного уровня, а затем, если не снижать цену реализации, происходит насыщение рынка и начинается их рост. Нелинейное представление кривых перемен­ных издержек и дохода может быть точнее, чем линейное.

Суммарные издержки

Если проанализировать график на рис. 11.2, то видим, что предприятие имеет прибыль на отрезке от нижней до верхней границы безубыточности, для которых выручка выше кривой затрат. Точки нижней и максимальной границы характеризуют пороговые значения продажи товаров, и отражают, как минимум, два порога рентабельности. Точка максимума прибыли соответствует максимальному сближению предельной выручки и предельных затрат. После прохождения этой точки и по мере приближения к точке верхней границы безубыточности, совокупные издержки начинают возрастать и постепенно после точки верхней границы безубыточности вновь превышать выручку от реализации продукции. Предприятие начинает терпеть убытки. Точка безубыточности рассчитывается по формуле (11.12) [20]:

, (11.12)

где Q – точка безубыточности в гривнах;

– постоянные издержки на единицу про­дукции;

— переменные издержки на единицу продукции;

— отпускная цена едини­цы продукции.

В практических расчетах для определения силы воздействия операционного рычага применяют отношение суммы покрытия (валовой маржи) к прибыли. Но силу воздействия операционного рычага можно рассчитывать только для определенного объема продаж, для данной выручки от реализации. Изменяется выручка от реализации, изменяется и сила воздействия операционного рычага. Эффект операционного рычага можно регулировать, если контролировать величину постоянных затрат: чем больше постоянные затраты, тем меньше прибыль, тем сильнее действует операционный рычаг, и наоборот.

СПРАВКА. Следует отличать точку безубыточности и порог рентабельности. Точка безубыточности – это такая выручка от реализации продукции, которая покрывает переменные и прямые постоянные затраты. Порог рентабельности – это такая выручка от реализации продукции, при которой предприятие уже не имеет убытков, но еще не имеет прибыли, когда сумма покрытия равна сумме постоянных затрат (прямых и косвенных), а прибыль равна нулю. К прямым постоянным затратам относят затраты возникающие на уровне основных подразделений (входят в состав суммы покрытия I) и издержки основных подразделений по группам продуктов (входят в состав суммы покрытия II). Их относят непосредственно на конкретное изделие. К косвенным – издержки вспомогательных подразделений (входят в состав суммы покрытия III), издержки функциональных отделов (входят в состав суммы покрытия IV), издержки всего предприятия (входят в состав суммы покрытия V) – их отнесение на отдельные изделия осуществляется пропорционально доле изделия в выручке (или доле прямых материальных затрат в себестоимости). Расчет сумм покрытия для различных промежуточных уровней позволяет определить, какая продукция выгодна для производства, а какую невыгодно производить, повысить обоснованность использования мощностей отдельных подразделений, определить цены реализации. Расчет порога безубыточности и порога рентабельности служит инструментом в оценке жизненного цикла продукции, позволяет планировать прохождение первого и второго порога безубыточности и, как только сумма покрытия не будет покрывать прямые переменные и прямые постоянные затраты, принимать решение о продолжении или снятии с производства той или ной продукции.

Эффект финансового рычага показывает, приведет ли финансирование инвестиций заемными средствами к такому увеличению прибыли, которое повысит рентабельность собственных средств.

СПРАВКА. Грубо механизм действия этого инструмента как рычага рассмотрим на следующем примере. Предположим, что предприятие достаточно успешно работает и его продукция пользуется спросом. Перед менеджментом предприятия стоит задача увеличения объема выпуска продукции. Для этого необходимы дополнительные производственные мощности (или провести модернизацию, или ввести в действие новые и т.п.). В любом случае предприятию нужны инвестиции. Дальнейшие действия менеджмента рассмотрим по двум направлениям: одно, когда они ориентированы на использование собственного, другое, когда предполагается привлечение заемного капитала. В случае, если предприятие выбрало вариант использования только собственных средств, но их недостаточно, то оно, обычно, создает резервный фонд и постепенно накапливает там ресурсы для финансирования инвестиций. Период времени необходимый для накопления нужной суммы может оказаться достаточно длительным, что в условиях рынка очень часто приводит к тому, что конкуренты, удовлетворяя спрос населения, осваивают не занятую рыночную нишу, и предприятие, к моменту ввода в действие новых мощностей, может потерять рынок сбыта. С подобной проблемой сталкиваются многие предприятия, не оценивающие с этих позиций эффективность использования заемных источников финансирования.

Для того, чтобы не откладывать время выхода на рынок с тем объемов товаров, который позволит удовлетворить спрос и увеличить сумму прибыли, предприятие может воспользоваться заемными средствами для финансирования приобретения или основных, или оборотных (так как аналогичная ситуация возникает при нехватке оборотных средств), или тех и других средств вместе. Своевременное их приобретение, подкрепляемое планами получения регулярного дохода в условиях высокого спроса, обеспечивает возможность существенного увеличения прибыли в плановом периоде. В этой ситуации, полученные заемные средства как рычаг увеличивают возможности предприятия по производству и реализации продукции, а ожидаемый доход обеспечит не только продолжение деятельности в достигнутых объемах, но и позволит существенно увеличить массу прибыли от роста объема реализации.

Эффект рычага возникает только в том случае, если, как это уже указывалось, привлечение заемных средств позволяет увеличить сумму прибыли, обеспечивающую повышение рентабельности собственного капитала. В наличие подобного эффекта и есть смысл привлечения заемных средств. В ситуации, когда предприятие привлекло для финансирования инвестиций заемные ресурсы, а одновременно используемые в производстве собственные средства стали приносить больше дохода, предприятие работает больше на себя, а не только на кредитодателя. Если этого не случиться, то предприятие будет вынуждено выплачивать и проценты, и долг по кредиту не за счет прибыли, а из других фондов. В этом экономический смысл финансового рычага. Таким образом, если привлечение заемных средств не увеличивает сумму прибыли, обеспечивающую повышение рентабельности собственного капитала, то их привлечение экономически нецелесообразно.

Расчет уровня эффекта финансового рычага осуществляется по формуле (11.13), [18]. Рассмотрим пример, когда эффект финансового рычага отсутствует, так как в этом случае предприятию приходится решать, выгодно или нет привлекать заемные средства для увеличения своих доходов.

, (11.13)

где: - экономическая рентабельность предприятия, %;

– средняя расчетная ставка процента по заемным средствам, %;

– величина заемных средств, грн..;

- величина собственных средств, грн.

Экономическая рентабельность – (рентабельность всех активов), рассчитывается как отношение прибыли к сумме активов. Предположим, что на анализируемом предприятии . Средняя расчетная ставка процента по заемным средствам – рассчитывается как отношение фактических финансовых издержек по всем кредитам в исследуемом периоде к общей сумме заемных средств, используемых в этом же периоде. Так, если предприятие по всем полученным кредитам в анализируемом периоде выплатило 34200000 грн., а общая сумма заемных средств составила 180000000 грн., то .

Отношение величины заемных средств к величине собственных называют плечом финансового рычага. В нашем примере примем ЗС = 180000000 грн., а СС = 110000000 грн. Следовательно, плечо финансового рычага =

Составляющую формулы расчета уровня эффекта финансового рычага называют дифференциалом. Чтобы учесть влияние на расчеты показателей, входящих в дифференциал величины налогообложения, его снижают с учетом действующей ставки налога на прибыль – 24%, или (1-0,24). Величина дифференциала показывает выгоду предприятия в привлечении заемных средств. Если разница между и положительна, то это означает, что рентабельность предприятия обеспечивает увеличение суммы прибыли, которой будет полностью достаточно для покрытия платежей по долгам за привлеченные заемные средства и для использования на собственные нужды предприятия. В противном случае, предприятие работает без учета своих долгосрочных интересов, а ограничивается тем, что обеспечивает получение дохода инвестора на данном промежутке времени. Задача обеспечения интересов инвестора всегда основная в работе предприятия, но эта задача только тогда отвечает действительным интересам инвестора, если она рассчитана на длительный период. Рассмотрим, что происходит на предприятии, когда по нашему примеру уровень эффекта финансового рычага отрицательный.

.

Отрицательная величина возникла по причине отрицательного значения дифференциала, так как экономическая рентабельность ниже средней расчетной ставки процента по кредитам, и независимо от величины плеча финансового рычага , привлечение заемных средств не приносит пользы предприятию, т.е. не увеличивают получение прибыли, обеспечивающих повышение рентабельности собственных средств. Плечо рычага характеризует силу действия финансового рычага, которая зависит от возникающего соотношения заемного и собственного капитала в общей структуре капитала. Желательно, чтобы наращивание плеча финансового рычага за счет привлечения заемных средств не было очень значительным, так как в этом случае у предприятия возрастают затраты на «обслуживание кредита», которые увеличивают . Если в этой ситуации не возрастет экономическая рентабельность предприятия ( ), то величина дифференциала снизится, а в условиях высоких ставок процента по кредитам и низкой рентабельности, это может привести к его отрицательным значениям.

СПРАВКА. Расчет эффекта финансового рычага можно производить и по формуле (11.14), которая отражает рост прибыли на одну акцию (последнее возможно только в том случае, если в планируемом периоде ожидается рост прибыли от обычной деятельности, которой будет достаточно для обслуживания долга и увеличения прибыли распределяемой между акционерами).

, (11.14)

где EVIT – прибыль отчетного периода (до выплаты процентов и налогов);

EPS – прибыль на одну акцию.

Так, если в плановом периоде ожидается рост EVIT на 1%, при = 1,6, это означает, что процент прироста прибыли на одну акцию EPS увеличится на 1,6%.

Рассмотрим варианты действий финансового отдела на очередной плановый период, которые направлены на эффективность использования собственного и заемного капитала с целью увеличения прибыли предприятия. Например, в плановом периоде требуется пополнение оборотных средств, шаг необходимый для увеличения объемов производства в целях увеличения прибыли. Собственных средств для этого предприятие не может получить из выручки. В подобной ситуации привлечение средств, которые обязан обеспечить финансовый отдел, становится первостепенной задачей. Действия финансового отдела по снижению издержек на привлечение источников финансирования фиксируются в его мероприятиях при разработке финансового плана. Обычно в финансовом плане разработчики ограничиваются сведениями об источниках капитала, которые, в лучшем случае, отражаются статьями: «поступления от реализации продукции, финансовых вложений (дивидендов, процентов), из бюджета, от учредителей, реализации имущества, или получение кредитов», а обычно в виде «заемных и собственных средств». Эти сведения далеко не всегда подкрепляется соответствующим приложением к плану с мероприятиями, которые подтвердили бы обоснованность источников финансирования пополнения оборотных средств, включенных в план, и что не менее существенно, порядок их распределения и использования, а также и расчетами целесообразности использования того или иного источника финансовых ресурсов. Поэтому в целях снижения постоянных издержек и в целом себестоимости, финансовому отделу можно разработать мероприятия которые: 1) позволяют снизить издержки на привлечение капитала; 2) ускоряют оборачиваемости оборотных средств; 3) повышают эффективность финансов предприятия.

СПРАВКА. Кратко рассмотрим возможные действия финансового отдела, направленные на увеличение оборота оборотных средств. Каждый день сокращения периода оборота оборотных средств позволяет получить беспроцентный «кредит» у себя же. Так, если предприятие сумеет, например, сократить оборачиваемость за счет сокращения запасов готовой продукции на 3 дня, то это означает, что выручка от реализации продукции поступит на 3 дня раньше, когда на предприятии еще будут необходимые для текущего производства оборотные средства, и эти поступившие раньше ресурсы можно будет оперативно использовать или на финансовом рынке (приобрести депозит на 3 дня, активизировать работу с государственными облигациями и т.п.), или произвести иные действия, способствующие притоку капитала.

Ставя цель снижения оборачиваемости оборотных средств, финансовый отдел может запланировать использование, например: а) метода спонтанного финансирования в работе с покупателями продукции. Данный метод целесообразен в том случае, когда выгода от немедленного поступления денежных средств больше, чем от поступления их по условиям платежей, предусмотренных контрактом; б) разработать меры по снижению уровня связанного в запасах капитала и его эффективное использование. Задача финансового отдела, например, совместно с отделом снабжения, при обосновании соответствующих норм запасов рассмотреть такие схемы поставки, которые снизят связывание денег в запасах, находящихся в пути, на складах, и т.д.; с технологическим по нормам запаса в цехах, когда эти запасы снижаются при уменьшении удельных норм расхода из-за внедрения новых технологий; в) для расширения круга покупателей разработать пути эффективного управления дебиторской задолженностью, когда сопоставление дополнительной прибыли, связанной с избранной схемой спонтанного финансирования, с сопутствующими издержками, позволяет увеличить оборачиваемость ресурсов, связанных в реализуемой продукции; г) поставить задачу обеспечения покрытия постоянных издержек только за счет валовой маржи от фактической реализации продукции при сохранении планового уровня прибыли, т.е. научиться планировать и применять силу операционного рычага и т.д.

Для повышения роли финансов предприятия, совершенствования порядка распределения и использования денежных средств, поступивших на расчетный счет, финансовый отдел совместно с бухгалтерией должен провести серьезную работу по установлению дисциплины платежей, когда бухгалтерия осуществляет те или иные платежи только в том случае, если на счетах соответствующего фонда, из которого только и можно осуществить платеж, есть ресурсы. Имеется в виду следующее. Например, при платежах за новую технику бухгалтерия перечисляет средства со счетов фонда развития. Если их там нет, а платеж требуется сделать срочно, они осуществляются с расчетного счета. В конце месяца, при составлении баланса, бухгалтерия приводит в соответствие виды платежей и фонды. Но это происходит в конце месяца, и, практически, подобная политика платежей создает хаос в финансах предприятия, не позволяя управлять ликвидностью, планировать движение денежных средств, и, по сути, во многом теряется смысл финансового плана. Конечно, платежи осуществлять необходимо, но одновременно должна соблюдаться дисциплина платежей, в соответствии с которой начинают эффективно работать финансы предприятия, реализуя свойственные им функции распределения, контроля и стимулирования. Крупные компании в развитых странах уже давно перешли на ежедневное составление укрупненного баланса предприятия, что значительно повышает эффективность управления платежами, ответственность за первоочередное обеспечение непрерывности производственного цикла, и обеспечения текущей и перспективной ликвидности предприятия. Разработка планов по платежам (годовых, квартальных, месячных) позволяет продумать и увязать действия различных подразделений, повысить обоснованность их собственных планов, ответственность за их реализацию, и снизит необходимость поиска внеплановых источников финансирования, что, собственно, и ведет к снижению постоянных расходов.

Рассмотрим действия предприятия по увеличение суммы прибыли за счет снижения затрат на производство продукции.

В этих действиях следует выделить две проблемы: одна связанная со стабильностью планирования; вторая с поиском резервов снижения себестоимости. Стабильность в выполнении плана по себестоимости означает повышение конкурентоспособности предприятия, так как: а) менеджмент предприятия имеет преимущество в стабильности информации об использовании и потребности в ресурсах; б) реализация продукции осуществляется в соответствии с планируемыми изменениями цен, обеспечивающих плановую рентабельность и плановую прибыль; в) это отказ от поиска не предусмотренных планом дополнительных источников пополнения оборотных средств, возможность получения запланированной прибыли, и, соответственно, собственных финансовых ресурсов для развития; г) это устойчивая информационная база, позволяющая иметь ориентиры для принятия обоснованных и своевременных решений о проблемах будущего развития и т.п. Отсюда обеспечение стабильности в планировании себестоимости важно не только для подразделений плановой службы, но и для всего менеджмента предприятия, а также конструкторских, технологических, снабженческих подразделений, цехов, как основа для организации ритмичной работы всей системы управления.

СПРАВКА. Вначале уместно остановиться на вопросе о том, как начинаются работы по планированию себестоимости продукции на очередной плановый период. Данный вопрос возникает потому, что иногда отождествляют планирование поиска резервов снижения себестоимости и планирование устранения отклонений факта от плана за предшествующий период, хотя это два отдельных направления на предплановом этапе планирования себестоимости. План по издержкам предприятия состоит из трех разделов, в одном из которых планируется снижение себестоимости продукции за счет влияния на нее технико-экономических факторов (два других – это калькулирование себестоимости видов продукции и смета затрат на производство). И прежде чем планировать снижение себестоимости, необходимо решить от какой величины снижать: от фактически сложившейся, или от той, которая должна была быть по плану за отчетный период? На практике исходят от фактической величины. Но тогда снижение на очередной период планируется «от достигнутого» более высокого уровня себестоимости. Есть ли в этом экономический смысл: вначале допустить ситуацию, чаще всего вызванную не высоким экономическим обоснованием плана, при которой себестоимость увеличилась, а в следующем периоде планировать ее снижение? Экономически целесообразнее выделить две базовые величины: одна, совпадающая с плановой на конец предшествующего периода, служит базовой величиной для поиска резервов снижения себестоимости за счет влияния на нее технико-экономических факторов. Вторая, фактическая величина на конец периода, является базовой для расчетов по устранению отклонений по результатам анализа, и приведение себестоимости в соответствие с той плановой величиной, которая планировалась в предшествующий период. Подобный подход несколько меняет организацию планирования себестоимости.

Традиционно на предприятии ежегодно, в рамках разработки годового плана снижение издержек, для обоснования принятых в плане заданий разрабатывается план организационно-технических мероприятий, направленных и на снижение себестоимости. В этом плане разрабатываются мероприятия по повышению технического уровня производства, обеспечивающего как совершенствование выпускаемой продукции, так и повышение финансовых результатов деятельности. Расчетами руководит планово-экономическая служба, но, практически, основную часть работ выполняют технические службы. Они разрабатывают предложения, ведут расчеты снижения себестоимости по типовым группам факторов: 1) повышение технического уровня производства; 2) внедрение вычислительной техники; 3) улучшение организации производства и труда; 4) изменение структуры и объема производимой продукции; 5) улучшение использования природных ресурсов и 6) отраслевые и прочие факторы. Работа организуется на основе предварительно выполненного анализ себестоимости за предшествующий период. По результатам анализа планово-экономическая служба должна выдавать задания разработчикам мероприятий, в которых указывается величина снижения и место. На практике эти задания выдаются далеко не всегда, а если и выдаются, то по перечисленным разделам плана оргтехмероприятий. Работая над заданием, разработчики предлагают мероприятия по направлениям своей деятельности, где технико-экономические расчеты по обоснованию целесообразности их использования выполняются на основе сравнения себестоимости продукции до и после внедрения мероприятия. Затем подсчитываются финансовые затраты, необходимые на внедрение мероприятий, и чаще всего их требуется значительно больше, чем те, которыми располагает предприятие. Начинается отбор, в котором неизбежно отдают предпочтение мероприятиям с наибольшим экономическим эффектом (порой, он существенно больше, чем необходимо, но многие руководители относятся к этому без предубеждения, следуя традициям, что «запас беды не чинит». На самом деле, это не эффект, а убыток, так как инвестиции используются экономически не целесообразно, и проведенный анализ себестоимости, задания, которые на его основе должны выдаваться плановой службой частично или полностью теряют смысл). Происходит это не только по перечисленным причинам, но и потому, что сам анализ себестоимости не позволяет найти резервы снижение себестоимости за счет повышения технического уровня производства, внедрение вычислительной техники и других технико-экономических факторов. Этот анализ по своему содержанию предназначен для других целей и направлен на выявления причин отклонений факта от плана. На его основе плановая служба, должна планировать не возможное снижение себестоимости, а приведение ее в соответствие с тем уровнем, который планировался в предшествующем периоде. Подобное приведение «к прошлому» решает не задачи снижения себестоимости, а задачи стабилизации планирования. В связи с этим, предлагается в планировании издержек выполнять два шага, на первом обосновываются действия по повышению стабильности плана, а на втором – планировать снижение, как выполнение целей, и это главное, заложенных в стратегическом плане развития по увеличению прибыли.

Резервы повышения прибыли ( ) за счет снижения себестоимости рассчитываются по формуле (11.15):

, (11.15)

где - объем реализации продукции в плановом периоде.

Резервы ( ) снижения себестоимости от повышения технического уровня производства и других факторов (а они учитывают снижение себестоимости от мероприятий по повышению эффективности использования основных средств, используемого сырья м материалов, сокращения излишней численности персонала, совершенствования организации труда, снижения трудоемкости и повышения производительности труда) рассчитывается на основе суммирования величины снижения затрат по каждому мероприятию плана оргтехмероприятий (11.16):

, (11.16)

где - снижение себестоимости после внедрения отдельных технико-экономических мероприятий;

n – количество мероприятий.

Увеличение прибыли и рентабельности возможно не только за счет резервов снижения полной себестоимости, но и за счет изменения соотношения между ценой на реализуемую продукцию и переменными затратами. Подобное соотношение между ценой на реализуемую продукцию и переменными затратами исследуется при маржинальном анализе (см. лекцию 15). Маржинальный анализ позволяет определить прибыль на базе сумм покрытия, величины, получаемой после вычета переменных издержек продукта из объема реализации. Сумма покрытия состоит из постоянных издержек и прибыли и является промежуточным результатом деятельности предприятия. Величина маржинального дохода показывает вклад предприятия в покрытие постоянных затрат и получение прибыли. Использование маржинального анализа в целях поиска резервов увеличения прибыли и рентабельности связаны с определением более рентабельной в составе выпускаемой предприятием продукции.

Один из способов, позволяющих определить прибыльность отдельных видов продукции, основан на использовании методов «ценового коэффициента». Ценовой коэффициент для каждого вида продукции – это отношение суммы покрытия в единице продукции к цене за единицу продукции, и определяется по формуле (11.17):

Цена реализации за единицу	–	Переменные затраты на единицу продукции	(11.17)
цена		Реализации за единицу

Чем выше значение ценового коэффициента, тем выше маржинальный доход (прибыль + общехозяйственные расходы) и соответственно выше потенциальная прибыльность данной продукции. Поэтому целесообразно производить изделия, имеющих наибольший ценовой коэффициент. Для нашего примера ценовые коэффициенты по продуктам А, Б, В и Г следующие (табл. 11.5).

Таблица 11.5.

Сведения о ценовых коэффициентах

Показатель	А	Б	В	Г
Цена за единицу продукции, тыс. грн.	456,0	781,0	685,0	429,0
Переменные затраты на единицу, тыс. грн.	242,0	479,0	413,0	213,0
Ценовой коэффициент (Цена-Переменные затраты)/Цена, %	(456- -242)/456 = 47,0	(781- -479)/781 = 39,0	(685- -413)/685 = 40,0	(429- -213)/429 = 50,0
Рентабельность продаж, % (табл.2.6)	31,61	5,75	10,68	13,75

Расчет показал, что наибольший потенциал с точки зрения получения прибыли имеет продукт Г, наименьший — изделие Б. Таким образом, наиболее выгодным для предприятия будет увеличение объемов продаж изделия Г, далее А и В, и только по- том — Б. Если же "ценовой коэффициент" по какому-либо продукту имеет отрицательное значение — ситуация крайне неприятная. Отрицательный ценовой коэффициент показывает, что цена реализации продукции не покрывает даже переменных затрат на производство этого вида продукции, и не возможно вести речи о покрытии общепроизводственных расходов и получении прибыли. Каждая продажа такого продукта приносит предприятию убыток, то есть чем больше продаем, тем больше убытков получаем. Для цели увеличения прибыли такой продукт целесообразно снять с производства.

Решение об отказе от производства продукции, для которой цена реализации не покрывает переменных затрат, не является однозначным. Существуют ситуации, в которых предприятие некоторое время может осознанно реализовывать такую продукцию. Например, это возможно при выходе на новые рынки — предприятие осуществляет демпинговую политику, направленную на привлечение покупателей и вытеснение конкурентов. Возможно, предприятие пытается сохранить сложившийся рынок в расчете на дальнейший рост платежеспособности покупателей (понятно, что в большинстве случаев завоевать рынок дороже, чем поддержать его). Возможно, что предприятие вынуждено реализовывать такую продукцию, так как она оплачивается живыми деньгами, а не бартером или взаимозачетами.

анализ затрат на гривну товарной продукции

Анализ сметы затрат на производство и реализацию продукции производится с целью контроля за расходованием средств на всю деятельность субъекта, выявления резервов их снижения.

В смете затрат все расходы, произведенные субъектом, группируются по экономическому содержанию (то есть независимо от их производственного назначения и места, где они израсходованы.

Анализ сметы затрат осуществляется путем сравнения удельного веса фактических затрат с плановыми (нормативными) данными и с данными за предыдущий отчетный период.

Сравнение удельных весов соответствующих расходов за ряд отчетных периодов позволяет выявить изменения уровня издержек, обусловленных степенью специализации, внедрения новой техники и другое.

Анализ ассортимента и номенклатуры, специализация предприятия

Большое влияние на результаты хозяйственной деятельности оказывают ассортимент (номенклатура) и структура производства и реализации продукции.

При формировании ассортимента и структуры выпуска продукции предприятие должно учитывать, с одной стороны, спрос на данные виды продукции, а с другой – наиболее эффективное использование трудовых, сырьевых, технических, технологических, финансовых и других ресурсов, имеющихся в его распоряжении. Система формирования ассортимента включает в себя следующие основные моменты:

• определение текущих и перспективных потребностей покупателей;

• оценку уровня конкурентоспособности выпускаемой или планируемой к выпуску продукции;

• изучение жизненного цикла изделий и принятие своевременных мер по внедрению новых, более совершенных видов продукции и изъятие из производственной программы морально устаревших и экономически неэффективных изделий;

• оценку экономической эффективности и степени риска изменений в ассортименте продукции.

• Причины недовыполнения плана по ассортименту могут быть как внешние, так и внутренние.

• Внешние причины – конъюнктура рынка, изменение спроса на отдельные виды продукции, состояние материально-технического обеспечения, несвоевременный ввод в действие производственных мощностей предприятия по независящим от него причинам.

• Внутренние причины – недостатки в организации производства, плохое техническое состояние оборудования, его простои, аварии, недостаток электроэнергии, низкая культура производства, недостатки в системе управления и материального стимулирования.

• Увеличение объема производства (реализации) по одним видам и сокращение по другим видам продукции приводит к изменению ее структуры, т.е. соотношения отдельных изделий в общем их выпуске. Выполнить план по структуре – значит сохранить в фактическом выпуске продукции запланированные соотношения отдельных ее видов.

• Изменение структуры производства оказывает большое влияние на все экономические показатели: объем выпуска в стоимостной оценке, материалоемкость, себестоимость продукции, прибыль, рентабельность. Если увеличивается удельный вес более дорогой продукции, то объем ее выпуска в стоимостном выражении возрастает, и наоборот. То же происходит с размером прибыли при увеличении удельного веса высокорентабельной и соответственно при уменьшении доли низко рентабельной продукции.

• При изучении деятельности предприятия важен анализ ритмичности производства и отгрузки продукции.

• Ритмичность – равномерный выпуск продукции в соответствии с графиком в объеме и ассортименте, предусмотренных планом.

• Ритмичная работа является основным условием своевременного выпуска и реализации продукции. Неритмичность ухудшает все экономические показатели: снижается качество продукции; увеличиваются объем незавершенного производства и сверхплановые остатки готовой продукции на складах и, как следствие, замедляется оборачиваемость капитала; не выполняются поставки по договорам и предприятие платит штрафы за несвоевременную отгрузку продукции; несвоевременно поступает выручка; перерасходуется фонд заработной платы в связи с тем, что в начале месяца рабочим платят за простои, а в конце за сверхурочные работы. Все это приводит к повышению себестоимости продукции, уменьшению суммы прибыли, ухудшению финансового состояния предприятия.

• Для оценки выполнения плана по ритмичности используются прямые и косвенные показатели.

• Прямые показатели – коэффициент ритмичности, коэффициент вариации, коэффициент аритмичности, удельный вес производства продукции за , каждую декаду (сутки) к месячному выпуску, удельный вес произведенной продукции за каждый месяц к квартальному выпуску, удельный вес выпущенной продукции за каждый квартал к годовому объему производства, удельный вес продукции, выпущенной в первую декаду отчетного месяца, к третьей декаде предыдущего месяца.

• Косвенные показатели ритмичности – наличие доплат за сверхурочные работы, оплата простоев по вине хозяйствующего субъекта, потери от брака, уплата штрафов за недопоставку и несвоевременную отгрузку продукции, наличие сверхнормативных остатков незавершенного производства и готовой продукции на складах.

• Один из наиболее распространенных показателей – коэффициент ритмичности. Величина его определяется путем соотношения засчитанного в выполнение плана объема произведенной и реализованной продукции к объему продукции, предусмотренному плановым заданием

Составным элементом аналитической работы является анализ выполнения плана по номенклатуре, ассортименту, структуре продукции.

Номенклатура – перечень наименований изделий с учетом кодов, установленных для соответствующих видов продукции в действующем классификаторе, а также шифров или порядковых номеров изделий по плану.

По существующему положению в выполнение плана по номенклатуре засчитывается продукция в объеме не более предусмотренного плановым заданием. Если задание хотя бы по одной номенклатурной позиции не выполнено, то в целом план по номенклатуре признается невыполненным.

Следует отметить, что на предприятиях, где номенклатура выпуска велика, зачастую ограничиваются показом в натуральном выражении выпуска только основных изделий, занимающих в производственной программе наибольший удельный вес.

Целесообразно также проанализировать выполнение плана по номенклатуре не только за год в целом, но и по кварталам, месяцам. Такой подход к анализу будет способствовать выявлению факторов, влияющих на степень выполнения плана по номенклатуре.

Следует обратить внимание на оценку выполнения планового задания по выпуску новой и прекращению производства устаревшей продукции.

Необходимо выяснить причины невыполнения плана по номенклатуре: нехватка или нерациональное использование сырья, снижение коэффициента использования производственных мощностей, неритмичная работа, недостатки в работе маркетинговой службы и другие.

Особое внимание при этом следует обратить на поставки продукции для государственных нужд. Отклонения в выполнении обязательств по поставке изделий должно быть выполнено в следующем периоде.

Ассортимент-перечень наименований изделий с указанием количества по каждому из них

Анализ выполнения плана по ассортименту осуществляется способом наименьшего процента или среднего процента:

(6.3)

где -выполнение плана по ассортименту, %;

- фактически выпущено изделий каждого вида, но не более, чем предусмотрено по плану;

- плановый выпуск изделий.

Изделия, выпущенные сверх плана или не предусмотренные планом, в расчет оценки выполнения плана по ассортименту не принимаются. План считается выполненным по ассортименту при условии выполнения задания по всем изделиям.

При оперативном анализе выполнения плана по ассортименту используют машинограммы.

Структура продукции представляет собой соотношение удельного веса отдельных изделий в общем выпуске изделий.

План по структуре продукции считается выполненным, если в фактическом выпуске продукции сохранено запланированное соотношение отдельных ее видов.

Для расчета влияния структурных сдвигов можно использовать метод прямого счета по всем изделиям и метод средних цен.

Расчет влияния структурных сдвигов методом прямого счета осуществляется по формуле:

(6.4)

где – изменение фактического объема продукции от изменения структуры;

– фактический выпуск продукции при фактической структуре;

– фактический выпуск продукции при плановой структуре.

При использовании метода средних цен расчет влияния структурных сдвигов производится по формуле:

(6.5)

где – изменение фактического объема продукции за счет изменения структуры;

и – средняя цена группы изделий – фактическая и плановая (базовая) соответственно;

– фактическое количество изделий в отчетном периоде (шт., метры и др.)

Под ритмичным выпуском продукции понимают равномерный её выпуск (поставку, реализацию) по календарному графику в размере и ассортименте, предусмотренных плановым заданием.

Наиболее распространенным является определение показателя ритмичности выпуска продукции по следующей формуле:

, (6.6)

где – коэффициент ритмичности;

– плановый выпуск продукции за i-й период;

– невыполнение плана по выпуску продукции за i-й период.

С переходом на рыночные условия хозяйствования соблюдение ритмичности приобрело особую значимость. Поэтому анализ ритмичности следует проводить как в целом по предприятию, так и по его структурным подразделениям, отдельным видам продукции, срокам её поставки. Упущенная возможность в связи с неритмичной работой можно определить умножением разности между наибольшим и наименьшим среднесуточным выпуском (поставки) продукции на соответствующее количество рабочих суток в анализируемом периоде. Выявляются причины неритмичной работы.

Анализ качества продукции, ее товарных характеристик и потребительских свойств. Качество продукции – совокупность свойств продукции удовлетворять определенные потребности в соответствии с её назначением.

При анализе показателей работы предприятия должны быть учтены качественные характеристики выпускаемой продукции.

В зависимости от особенностей продукции и предъявляемых к ней требований показатели качества могут быть объединены в несколько групп. Возможна также группировка: показатели технического уровня, надежности и долговечности, эстетические, экономические.

К экономически показателям качества относятся удельный вес продукции, отнесенной к соответствующим уровням качества (потенциальному, мировому, допустимому и т.д.), экспортируемой продукции, забракованной продукции, зарекламированной продукции и другие.

В процессе анализа качества продукции необходимо: оценить технический уровень продукции, выявить отклонение технического уровня отдельных изделий по сравнению с базовым уровнем; проанализировать структуру выпуска продукции по параметрам, характеризующим качество её изготовления и подготовки; выявить факторы, сдерживающие рост технического уровня продукции, обосновать возможности повышения качества.

В отношении каждого изделия целесообразно по возможности проанализировать соблюдение установленных этими показателями параметров. Показатели качества должны быть приведены в стандартах или технических условиях на соответствующее изделие. Эти показатели различны, ибо их содержание определяется потребительскими свойствами продукции.

При изыскании резервов совершенствования продукции необходимо проанализировать в первую очередь уровень (количественные значения) показателей качества продукции.

Для оценки выполнения плана по качеству целесообразно определить средневзвешенный балл качества продукции и посредством сравнения фактического и планового его уровня находить процент выполнения плана по качеству (балльный прием).

По продукции, качество которой характеризуется сортом или кондицией, рассчитывается доля продукции каждого сорта в общем объеме производства, средний коэффициент сортности, (отношение количества продукции первого сорта к общему количеству или отношение стоимости всех сортов к возможной стоимости продукции по цене первого сорта), средневзвешенная цена изделия в сопоставимых условиях.

Долю каждого сорта в общем объеме продукции сравнивают с планом, а для изучения динамики качества сравнивают с данными предыдущего периода.

Анализ выполнения плана по качеству продукции производится также по показателям удельного веса сертифицированных изделий, удельного веса забракованной продукции, удельного веса зарекламированной продукции в общем объеме выпуска продукции.

Качество продукции следует анализировать в тесной связи с показателями её себестоимости, поскольку между ростом издержек производства и улучшением изделий существует определенная зависимость. При этом необходимо исходить из того, что экономия от повышения качества продукции должна увеличиваться в большей степени в сравнении с ростом её себестоимости, а снижение себестоимости только тогда будет экономически целесообразно, когда оно достигается без ухудшения качества.

Особое внимание должно быть уделено анализу брака. Брак следует анализировать по следующим основным направлениям в зависимости от того, является ли он окончательным или исправимым: по отдельным бракованным изделиям; по цехам и операциям, где допущен брак; по причинам его происхождения; по характерным признакам брака; по размерам нанесенного ущерба; по виновникам (поставщик, рабочий, предприятие).

В процессе анализа необходимо определить удельные значения брака в себестоимости продукции.

На предприятиях обычно ограничиваются сопоставлением величины допущенного брака (в денежном выражении) с себестоимостью продукции. Наряду с этим необходимо также определять соотношение суммы убытков от брака с удержаниями из зарплаты бракоделов. При прочих равных условиях, чем больше удержаний и выше материальная ответственность, тем меньше убытков от брака.

Нельзя признать правильным то, что под величиной потерь от брака понимается только сумма денежных затрат, связанных с изготовлением бракованной продукции. Иногда считают, что если стоимость возмещается виновником, то предприятие вообще не понесло никаких потерь. В действительности к потерям от брака должно быть отнесено непроизводительно использованное рабочее время и время эксплуатации оборудования при изготовлении изделий, оказавшихся браком.

Анализируя качество продукции, целесообразно изучить соблюдение так называемых гарантийных сроков. Когда для продукции данного предприятия устанавливаются гарантийные сроки, то предполагается, что в течение оговоренного периода изделие будет служить исправно. В действительности же гарантия зачастую сводится лишь к обязательству предприятия-изготовителя перед потребителем бесплатно ремонтировать изделие в течение определенного срока. Поэтому, проводя анализ соответствия фактических сроков службы изделий гарантийным срокам, одновременно следует проверять качество самих гарантий.

Под конкурентоспособностью понимают такую характеристику товара, которая показывает её отличие от товара-конку- рента, как по степени соответствия общественным потребностям (требованиям рынка), так и по затратам на её удовлетворение.

При оценке конкурентоспособности продукции рассчитывают и анализируют единичные и интегральные показатели.

Для расчета интегральных показателей используют, прежде всего, технические (свойства товара, область его применения и назначения) и экономические (уровень цен на товар, сервисное обслуживание, размер средств, имеющихся у потребителя для удовлетворения данной потребности) параметры. Другие параметры – эстетические (внешний вид товара), норматичные (соответствие товара действующим нормам и стандартам) используют в качестве дополнительных для всесторонней оценки уровня конкурентоспособности.

Единичные показатели представляют собой соотношение (выраженное в долях единицы или процента) уровней какого-либо технического или экономического параметра продукции анализируемого предприятия.

Данные параметров (показателей) анализируемой продукции по исследуемому предприятию сопоставляются с уровнем параметров (показателей) продукции предприятия-конкурента. В качестве эталона сравнения могут быть использованы также средние (высшие) рыночные или отраслевые параметры.

На основе выявленных причин снижения конкурентоспособности продукции направления работы по их устранению должны быть отражены в плане экономически эффективной ликвидации отмеченных недостатков с целью повышения конкурентоспособности продукции на рынках сбыта.

Под конкурентоспособностью понимают характеристику продукции, которая показывает ее отличие от товара-конкурента как по степени соответствия конкретной общественной потребности, так и по затратам на ее удовлетворение.

Оценка конкурентоспособности продукции основывается на исследовании потребностей покупателя и требований рынка. Чтобы товар удовлетворял потребности покупателя, он должен соответствовать определенным параметрам:

• техническим (свойства товара, область его применения и назначения);

• эргономическим (соответствие товара свойствам человеческого организма);

• эстетическим (внешний вид товара);

• нормативным (соответствие товара действующим нормам и стандартам);

• экономическим (уровень цен на товар, сервисное его обслуживание, размер средств, имеющихся у потребителя для удовлетворения данной потребности).

Задачи анализа:

• оценка и прогнозирование конкурентоспособности продукции;

• изучение факторов, воздействующих на ее уровень;

• разработка мер по обеспечению необходимого уровня конкурентоспособности продукции.

Для оценки конкурентоспособности необходимо сопоставить параметры анализируемого изделия и товара-конкурента с уровнем, заданным потребностью покупателя, и сравнить полученные результаты. С этой целью рассчитывают единичные, групповые и интегральный показатели конкурентоспособности продукции.

Единичные показатели отражают процентное отношение уровня какого-либо технического или экономического параметра к величине того же параметра продукта-конкурента:

,

где q – единичный параметрический показатель;

Р – уровень параметра исследуемого изделия;

P₁₀₀ – уровень параметра изделия, принятого за образец, удовлетворяющего потребность на 100%.

Групповой показатель (G) объединяет единичные показатели (q_i) по однородной группе параметров (технических, экономических, эстетических) с помощью весовых коэффициентов (a_i), определенных экспертным путем:

Интегральный показатель (J) представляет собой отношение группового показателя по техническим параметрам (G_m) к групповому показателю по экономическим параметрам (G_Э):

,

Если J < 1 , то анализируемое изделие уступает образцу, а если J > 1, то оно превосходит изделие-образец или изделие-конкурента по своим параметрам.

В данном примере (табл. 2.7) по техническим параметрам оцениваемый холодильник уступает базовому образцу, но превосходит его по экономическим параметрам, что делает его конкурентоспособным: J = 0,962 / 0,911 = 1,056.

Кроме рейтинговой оценки конкурентоспособности товаров для определения фактического положения изделия на определенном рынке можно использовать матричный метод. Сущность его состоит в построении матрицы, в которой по вертикали отражаются темпы роста объема продаж всех или основных фирм-продавцов на рынке, а по горизонтали указывается доля рынка, контролируемая данной фирмой. Чем больше эта доля, тем выше фактическая конкурентоспособность товаров фирмы на данном рынке, и наоборот. С этой же целью рассчитывают и такой показатель, как отношение доли, занимаемой фирмой на рынке, к доле наиболее крупного конкурента. Если это отношение больше единицы, то доля фирмы считается высокой, если меньше – низкой.

Таблица 2.7

Единичные и групповые показатели конкурентоспособности холодильников

Показатель	Оцениваемый	STINOL	qi	ai	G
Технические параметры
Общий объем, дм3	315	325	0,97	0,15	0,1455
Полезный объем ХК, дм3	190	202	0,94	0,25	0,235
Полезный объем МК, дм3	70	70	1,0	0,20	0,20
Замораживающая способность, кг/сут	4,3	4,5	0,95	0,22	0,209
Средний срок службы, лет	16	15	1,06	0,10	0,106
Температура в морозильной камере, °С	-15	-18	0,83	0,08	0,0664
					0,962
Экономические параметры
Цена, у. е.	350	400	0,875	0,6	0,525
Расход электроэнергии в сутки, кВт-ч	1,40	1,45	0,965	0,4	0,386
					0,911

Важное направление повышения конкурентоспособности продукции – совершенствование процесса товародвижения, организации торговли, сервисного обслуживания покупателей, рекламы продукции, которые являются мощными инструментами стимулирования спроса.

При анализе организации торговли выясняют, имеются ли у предприятия фирменные магазины, какие используются методы торговли (прямая, оптовая, мелкий опт, розничная, дилеры и т.д.), какой удельный вес они занимают в общем объеме продаж и какие из них наиболее доходные, каков уровень издержек обращения, как можно уменьшить расходы, не снижая эффективности.

Сервисные услуги и реклама являются мощными факторами в конкурентной борьбе за покупателя. Они требуют дополнительных затрат, но увеличивают объем продаж и прибыль. Поэтому в процессе анализа необходимо установить, какие виды сервисных услуг оказывает предприятие и как это стимулирует спрос на продукцию, сколько средств затрачивается на рекламу и какова ее эффективность: прослеживается ли связь между активностью рекламы и уровнем сбыта, уровнем прибыли, хорошо ли заметен фирменный знак предприятия среди конкурирующих, насколько упаковка товара способствует увеличению объема продаж.

Для изучения влияния данных факторов на объем продаж и сумму прибыли можно использовать приемы сопоставления параллельных рядов чисел, аналитических группировок, корреляционного анализа.